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    新會計制度下行政事業(yè)單位會計改革研究

    2018-01-30 19:05:03畢慶華
    山東開放大學(xué)學(xué)報 2018年4期
    關(guān)鍵詞:財政預(yù)算會計準(zhǔn)則會計制度

    畢慶華

    (山東中醫(yī)藥大學(xué),山東 濟南 250011)

    一、引言

    行政事業(yè)單位是我國經(jīng)濟社會運行中的重要組成部分,在我國經(jīng)濟社會轉(zhuǎn)型升級的過程中起到不可忽視的重要作用。隨著我國市場化進程的推進,在經(jīng)濟發(fā)展轉(zhuǎn)增長、調(diào)結(jié)構(gòu)的大背景下,舊《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》已經(jīng)滿足不了當(dāng)前形勢下行政事業(yè)單位會計核算的需要,行政事業(yè)單位會計改革迫在眉睫。鑒于此,財政部門及時頒布新《事業(yè)單位會計制度》(財會〔2012〕22號),以規(guī)范行政事業(yè)單位日常降級業(yè)務(wù)的會計核算。新事業(yè)單位會計制度的頒布,給我國行政事業(yè)單位會計的改革帶來了巨大的機遇和挑戰(zhàn),成為促進我國行政事業(yè)單位會計改革的重要推動力。

    二、新會計制度與行政事業(yè)單位會計改革

    新會計制度,即由我國財政部于2012年頒布的《事業(yè)單位會計制度》(財會〔2012〕22號),具體包括總說明、會計科目名稱和編號、會計科目使用說明、會計報表格式、財務(wù)報表編制說明五部分,對我國行政事業(yè)單位日常經(jīng)濟活動的確認(rèn)、計量、記錄和報告等各會計工作環(huán)節(jié)進行了詳細(xì)科學(xué)的描述,制定了涵蓋我國行政事業(yè)單位會計全過程的一系列工作準(zhǔn)則和工作規(guī)范。新會計制度的頒布對規(guī)范我國行政事業(yè)單位的日常會計工作,提高我國行政事業(yè)單位披露的會計信息的質(zhì)量,提升我國財政部門對行政事業(yè)單位預(yù)算的精細(xì)化管理能力,推動我國行政事業(yè)單位會計的發(fā)展變革,促進我國行政事業(yè)單位會計工作的可持續(xù)發(fā)展具有重要的戰(zhàn)略意義。具體來看,新會計制度對我國行政事業(yè)單位會計改革的影響體現(xiàn)在以下幾個方面。

    (一)創(chuàng)新的管理體制

    與先前的會計制度相比,新會計制度更加注重推動行政事業(yè)單位會計管理體制的整體創(chuàng)新。從行政事業(yè)單位內(nèi)部的財務(wù)管理、人力資源管理,到單位內(nèi)部收入分配方式的確定,單位收入與支出的界定,新會計制度均有詳細(xì)規(guī)定。新會計制度強調(diào)會計核算與會計監(jiān)督是推動我國行政事業(yè)單位會計改革的兩個重要基點,會計核算與會計監(jiān)督同等重要,在推動會計改革的進程中應(yīng)同時發(fā)力,不可有所偏頗。會計核算是行政事業(yè)單位會計工作的基礎(chǔ),而會計監(jiān)督是會計核算有效進行的重要保障。會計監(jiān)督能力的提升離不開行政事業(yè)單位內(nèi)部與外部管理體制的科學(xué)化變革,因此,新會計制度提倡行政事業(yè)單位應(yīng)將會計核算能力的提升與單位管理體制的改革結(jié)合在一起,相互促進,協(xié)調(diào)發(fā)展。

    (二)科學(xué)的預(yù)算管理

    隨著我國財政體制的改革和國家治理理念的轉(zhuǎn)變,國家對行政事業(yè)單位的預(yù)算管控更加科學(xué)合理,要求行政事業(yè)單位變革原有的預(yù)算管理方式,實施更加科學(xué)規(guī)范的預(yù)算管理。新會計制度中明確表示,我國行政事業(yè)單位會計應(yīng)嚴(yán)格按照政府財政收支分類進行預(yù)算管理,實施國庫集中支付制度,編制部門預(yù)算,實行周期性的滾動預(yù)算管理制度,加強行政事業(yè)單位對財政撥付資金的核算和管理,提高資金使用效益,提升行政事業(yè)單位提供公共服務(wù)的能力。

    (三)精準(zhǔn)化的資產(chǎn)核算

    為加強對國有資產(chǎn)的管理和控制,防止國有資產(chǎn)流失和濫用,新會計制度中要求行政事業(yè)單位應(yīng)強化對單位基建資產(chǎn)、固定資產(chǎn)的會計核算。新會計制度明確了單位新購入固定資產(chǎn)的定價標(biāo)準(zhǔn),并規(guī)范了固定資產(chǎn)入賬管理,同時,對固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的日常管理,新會計制度創(chuàng)新性地提出了“虛提”的概念,“虛提”固定資產(chǎn)的折舊和無形資產(chǎn)的攤銷。對行政事業(yè)單位的基建項目,新會計制度中也規(guī)定,實時監(jiān)控單位加建項目的價值,定期更新基建項目的數(shù)據(jù),并做入賬處理。

    (四)標(biāo)準(zhǔn)化的會計核算體系

    會計核算是行政事業(yè)單位會計工作的基礎(chǔ),新會計制度在借鑒國外先進會計核算經(jīng)驗并結(jié)合我國多年會計實踐的基礎(chǔ)上,對行政事業(yè)單位會計核算的標(biāo)準(zhǔn)作出了進一步規(guī)范,對包括會計科目設(shè)置、會計科目使用、會計報表格式、會計報表編制在內(nèi)的會計核算工作進行了詳細(xì)介紹和說明,進一步完善了我國行政事業(yè)單位會計核算的體系和結(jié)構(gòu)。

    (五)規(guī)范化的收入衡量

    新會計制度對我國行政事業(yè)單位收入與支出的管理也作出了詳細(xì)界定。新會計制度要求,行政事業(yè)單位應(yīng)嚴(yán)格按照財政預(yù)算進行資金管理,單位內(nèi)部會計核算應(yīng)根據(jù)單位開展的具體業(yè)務(wù)活動進行會計核算,同時,新會計制度明確區(qū)分非財政補助收入,并對其進行全面核算,并對非財政性資金的分配、結(jié)轉(zhuǎn)、結(jié)余的會計核算進行規(guī)范。在財務(wù)報表中,新會計制度指出,行政事業(yè)單位的會計報表應(yīng)新增財政撥款收入支出表,并應(yīng)按照多步式結(jié)構(gòu)進行編制,以加強對財政撥付資金的會計核算和管理。

    三、我國行政事業(yè)單位會計存在的問題

    自1992年我國建立社會主義市場經(jīng)濟體制以來,會計制度改革不斷深入,目前我國已基本建立一套涵蓋企業(yè)、事業(yè)單位的較為完整系統(tǒng)的會計制度體系。但與企業(yè)會計制度相比,行政事業(yè)單位的會計制度的改革仍不夠徹底,舊《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》仍不夠科學(xué)、規(guī)范,未能起到指導(dǎo)行政事業(yè)單位日常會計核算和會計管理的作用,仍存在一定的問題,亟待調(diào)整改善。且舊《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》與我國財政預(yù)算體系不配套問題嚴(yán)重,嚴(yán)重影響國家對行政事業(yè)單位的管理和監(jiān)督。具體分析,目前我國行政事業(yè)單位的會計改革存在的問題匯總?cè)缦隆?/p>

    (一)會計制度體系不健全

    自舊《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》頒布以來,我國行政事業(yè)單位的會計核算得到一定程度改善,但會計制度體系的建立仍存在一些問題。概括看來,我國會計制度體系存在橫向不全面和縱向不完整兩個重要問題。

    一方面,從橫向來看,舊《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》主要針對行政事業(yè)單位的會計核算提出行為規(guī)范,未對事業(yè)單位中的民間事業(yè)單位的會計核算進行規(guī)范。且民間事業(yè)單位的會計核算遵循《民間非盈利組織會計制度》,與舊《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》中的部分會計處理存在一定差異。這就使民間事業(yè)單位與行政事業(yè)單位的會計處理存在不一致的現(xiàn)象,未能做到事業(yè)單位內(nèi)部會計核算規(guī)范的一致性,只是事業(yè)單位內(nèi)部會計信息喪失了可比性,不利于事業(yè)單位會計的發(fā)展,也影響國家對事業(yè)單位的管控。

    另一方面,從縱向看來,舊《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》屬于會計準(zhǔn)則,僅僅從宏觀層面對行政事業(yè)單位的會計核算和會計處理規(guī)則進行了規(guī)范,而對于行政事業(yè)單位內(nèi)部具體的會計處理和會計核算未能做出詳盡的解釋,在事業(yè)單位日常會計實務(wù)中常遇到無法可依的現(xiàn)象,嚴(yán)重影響事業(yè)單位會計處理和會計核算的規(guī)范性和可比性。

    (二)會計制度與財政預(yù)算制度不配套

    隨著我國市場化進程的不斷推進,財政預(yù)算改革不斷深入,而事業(yè)單位會計制度的改革速度較為緩慢,舊《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》與財政預(yù)算管理出現(xiàn)了不協(xié)調(diào)、不一致的情況,嚴(yán)重影響政府財政預(yù)算的落實和管理。事業(yè)單位會計制度與財政預(yù)算制度的不配套主要體現(xiàn)在兩個方面:一是現(xiàn)行財政預(yù)算實行國庫集中收付制度,由各級行政事業(yè)單位設(shè)立國庫統(tǒng)一賬戶,所有財政資金的撥付和支出直接通過該賬戶進行集中管理。而舊《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》中規(guī)定,各級事業(yè)單位會計部門的會計核算按主管會計部門、二級會計部門和基層會計部門層層轉(zhuǎn)撥進行會計處理,沒有對財政資金的撥付和支出的直接會計處理做出規(guī)范。二是在政府采購方面,財政預(yù)算制度要求各級行政事業(yè)單位統(tǒng)一編制預(yù)算,由財政總預(yù)算會計對需要的物資進行集中購買,各級事業(yè)單位僅需對按照合同采購的物資進行驗收和清點,并不直接參與政府購買的資金撥付。而舊《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》中,也未對行政事業(yè)單位政府集中采購的會計核算進行詳細(xì)規(guī)范。

    (三)會計基本前提假設(shè)不科學(xué)

    在舊《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》中,對于行政事業(yè)單位的會計核算,除部分經(jīng)營性支出的會計核算以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基本前提外,其他會計核算都應(yīng)以收付實現(xiàn)制為基本前提。我國行政事業(yè)單位會計核算一直以收付實現(xiàn)制為基本前提,但隨著我國市場化進程的不斷推進,事業(yè)單位的資金來源更加多元化,事業(yè)單位的管理也越來越與市場接軌,傳統(tǒng)的收付實現(xiàn)制已經(jīng)不適合現(xiàn)階段行政事業(yè)單位會計核算和會計處理的基本要求。傳統(tǒng)的收付實現(xiàn)制以現(xiàn)收和現(xiàn)付作為會計核算的確定收入與支出的基本前提,可以反映行政事業(yè)單位一定時期內(nèi)的資金變化與報告日的現(xiàn)金余額。但對于單位內(nèi)部所有資產(chǎn)和負(fù)債的綜合反映,收付實現(xiàn)制就暴露了其自身的缺點,不能做到有效區(qū)分經(jīng)常性支出和資本性支出,也不能對單位內(nèi)部的總體資產(chǎn)和負(fù)債進行準(zhǔn)確、及時的衡量,嚴(yán)重降低了行政事業(yè)單位會計信息的質(zhì)量。

    (四)會計報表設(shè)計不合理

    舊《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》中規(guī)定事業(yè)單位在日常會計核算中僅編制資產(chǎn)負(fù)債表和收入支出表,且以資產(chǎn)負(fù)債表為主,收入支出表處于輔助的地位,對資產(chǎn)負(fù)債表未完整體現(xiàn)的經(jīng)濟業(yè)務(wù)起到補充的作用。準(zhǔn)則規(guī)定,事業(yè)單位不需要編制現(xiàn)金流量表,這就導(dǎo)致事業(yè)單位對現(xiàn)金疏于管控,會計核算與單位預(yù)算嚴(yán)重脫節(jié),不利于事業(yè)單位對單位預(yù)算的掌握和監(jiān)管。且事業(yè)單位在編制資產(chǎn)負(fù)債表時,遵循“資產(chǎn)+支出=負(fù)債+凈資產(chǎn)+收入”的會計等式進行編制,不能清楚地體現(xiàn)資產(chǎn)的流動性信息,也容易忽略一些細(xì)節(jié)的會計核算,未能對本單位的會計業(yè)務(wù)進行充分地體現(xiàn)。

    四、我國行政事業(yè)單位會計改革措施

    (一)健全會計制度體系

    隨著我國市場化經(jīng)濟的不斷發(fā)展,對行政事業(yè)單位會計核算的要求更加科學(xué)規(guī)范,而進行規(guī)范會計核算的前提,就是制定一套科學(xué)詳盡的會計制度體系。橫向來看,不管是國有事業(yè)單位還是民間非營利組織,都屬于事業(yè)單位的范疇。事業(yè)單位內(nèi)部的會計制度應(yīng)做到統(tǒng)一,即國有事業(yè)單位和民間非營利組織對相同經(jīng)濟業(yè)務(wù)的會計處理應(yīng)做到基本一致,對不同經(jīng)濟業(yè)務(wù)的處理也應(yīng)做到有法可依,不可隨意進行會計核算,保證事業(yè)單位內(nèi)部會計信息的一致性和可比性??v向來看,僅僅制定《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》是遠遠不夠的,應(yīng)根據(jù)會計準(zhǔn)則,盡快制定詳盡的會計制度或會計規(guī)章,將事業(yè)單位內(nèi)部各種經(jīng)濟業(yè)務(wù)的會計核算的處理規(guī)范進行細(xì)化,盡可能做到事業(yè)單位內(nèi),任何經(jīng)濟業(yè)務(wù)都有相應(yīng)的會計處理規(guī)范,以保證事業(yè)單位會計處理的科學(xué)性。

    (二)規(guī)范會計制度與財政預(yù)算制度

    鑒于目前我國行政事業(yè)單位會計制度與當(dāng)前預(yù)算管理制度不配套、不協(xié)調(diào)的問題,行政事業(yè)單位會計改革應(yīng)從最根本的會計科目改革做起。對于財政預(yù)算管理中的國庫集中支付制度,行政事業(yè)單位應(yīng)設(shè)置“財政授權(quán)用款額度”“財政應(yīng)返還限額”等科目,對國庫集中支付中的直接資金支付進行會計核算。對于政府采購,行政事業(yè)單位也應(yīng)規(guī)范相應(yīng)的會計核算流程,可以增設(shè)“預(yù)付政府采購款”等會計科目對政府集中采購的物資進行會計管理和記錄。

    (三)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制基本假設(shè)

    對事業(yè)單位會計核算的改革,可借鑒國外事業(yè)單位成功改革的先進經(jīng)驗。在會計基本前提假設(shè)問題上,國外事業(yè)單位創(chuàng)新性地引入權(quán)責(zé)發(fā)生制進行會計核算,并實現(xiàn)了事業(yè)單位改革的成功。在我國事業(yè)單位會計改革實踐中,可借鑒國外先進經(jīng)驗,在會計核算中引入權(quán)責(zé)發(fā)生制,以彌補收付實現(xiàn)制給事業(yè)單位會計核算帶來的不利影響。引入權(quán)責(zé)發(fā)生制,并不是用權(quán)責(zé)發(fā)生制直接替代收付實現(xiàn)制,而是在收付實現(xiàn)制的基礎(chǔ)上,對收付實現(xiàn)制不能很好解決的會計問題,運用權(quán)責(zé)發(fā)生制的原理,進行會計核算,實施修正的收付實現(xiàn)制。

    (四)科學(xué)優(yōu)化財務(wù)報表設(shè)計

    為適應(yīng)經(jīng)濟發(fā)展的要求,行政事業(yè)單位的財務(wù)報表也應(yīng)進行適當(dāng)調(diào)整。一方面,應(yīng)加強財務(wù)報表對經(jīng)濟業(yè)務(wù)的反映的完整性,盡可能利用有限的報表信息,反映單位內(nèi)部所有的經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動。加強財務(wù)報表設(shè)計的科學(xué)性,對財務(wù)報表的編制程序進行更規(guī)范,增強報表信息的規(guī)范性和可比性。另一方面,應(yīng)減少不同財務(wù)報表之間信息的重疊程度,避免交叉信息帶來的重復(fù)工作,降低單位內(nèi)部會計人員的工作負(fù)擔(dān),減少不必要的資源浪費。

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