淺談中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)

在審計(jì)領(lǐng)域的發(fā)展過(guò)程中，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)已成為審計(jì)領(lǐng)域的一種趨勢(shì)。所謂風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是基于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)。本文在我國(guó)會(huì)計(jì)事務(wù)所實(shí)踐發(fā)展的基礎(chǔ)上，借鑒現(xiàn)有的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理論，通過(guò)結(jié)合理論與實(shí)踐相結(jié)合的方法，對(duì)中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)進(jìn)行了分析和探討。針對(duì)系統(tǒng)指導(dǎo)策略和對(duì)整個(gè)審計(jì)過(guò)程中重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估，其核心思想可以概括為：財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)源中重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)主要來(lái)自于整個(gè)企業(yè)的管理風(fēng)險(xiǎn)和舞弊風(fēng)險(xiǎn)。

隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的持續(xù)快速發(fā)展，在中國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的逐步建立和完善，以及風(fēng)險(xiǎn)因素越來(lái)越復(fù)雜。市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境日益加劇，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法應(yīng)運(yùn)而生。中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)工作，只有不斷提高審計(jì)質(zhì)量和審計(jì)水平，增強(qiáng)能力和風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別和控制，為了確保中國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的整體水平，促進(jìn)中國(guó)的經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展的穩(wěn)定發(fā)展，對(duì)相關(guān)人員應(yīng)充分重視。

一、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在財(cái)務(wù)報(bào)表中不正確審計(jì)意見(jiàn)的可能性。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)取決于重大錯(cuò)報(bào)和檢查風(fēng)險(xiǎn)的風(fēng)險(xiǎn)。

（一）重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)

重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是指財(cái)務(wù)報(bào)表在審計(jì)前有重大錯(cuò)報(bào)的可能性。重大錯(cuò)誤報(bào)告的風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)實(shí)體的風(fēng)險(xiǎn)有關(guān)，獨(dú)立于財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)。在設(shè)計(jì)審計(jì)程序以確定財(cái)務(wù)報(bào)表是否存在重大錯(cuò)誤時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)考慮各種交易、賬戶余額和財(cái)務(wù)報(bào)表披露水平以及重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)可進(jìn)一步分為固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)。固有風(fēng)險(xiǎn)是指某一特定類型的交易、賬戶的余額或與披露虛假警報(bào)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)的可能性。例如，復(fù)雜的計(jì)算比簡(jiǎn)單的計(jì)算更容易出錯(cuò)；技術(shù)進(jìn)步會(huì)導(dǎo)致產(chǎn)品過(guò)時(shí)。反過(guò)來(lái)，庫(kù)存往往高估了虛假陳述。的披露，或與其他的錯(cuò)誤陳述一起，但不是通過(guò)內(nèi)部控制的可能性來(lái)阻止和糾正。由于控制的固有局限性，一定程度的控制風(fēng)險(xiǎn)一直存在。

（二）檢查風(fēng)險(xiǎn)

檢查是否存在錯(cuò)誤的風(fēng)險(xiǎn)是指報(bào)紙，單獨(dú)或與其他錯(cuò)誤的陳述可能是重要的，而低水平的注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)是可接受的。檢查的風(fēng)險(xiǎn)取決于審計(jì)程序設(shè)計(jì)的合理性和有效性。由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常不檢查所有交易、賬戶余額和信息披露，因此風(fēng)險(xiǎn)不能降到零。

（三）風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的特點(diǎn)

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)具有顯著的特點(diǎn)，主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

1、多元化的現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的審計(jì)概念。首先我們需要分析和研究?jī)?nèi)部審計(jì)單位發(fā)展戰(zhàn)略和外部環(huán)境，根據(jù)報(bào)表對(duì)應(yīng)的預(yù)期審計(jì)目標(biāo)和程序，審計(jì)實(shí)際結(jié)果與預(yù)期結(jié)果相比，一個(gè)明確的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和改善財(cái)務(wù)的報(bào)表形成。

2、關(guān)注風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中，應(yīng)將審計(jì)重點(diǎn)轉(zhuǎn)移到風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估中，建立報(bào)告風(fēng)險(xiǎn)與戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)之間的邏輯關(guān)系，以充分滿足戰(zhàn)略管理的要求。審計(jì)程序應(yīng)包括風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序、分析測(cè)試程序、控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性測(cè)試。

3、間接的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。在審計(jì)工作中，基于對(duì)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)單位的分析，可以在財(cái)務(wù)報(bào)表的錯(cuò)誤陳述中發(fā)現(xiàn)，從風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的角度關(guān)注企業(yè)的管理風(fēng)險(xiǎn)。

4、審計(jì)證據(jù)的內(nèi)涵豐富。豐富和擴(kuò)大審計(jì)證據(jù)內(nèi)涵，從內(nèi)到外，也使注冊(cè)會(huì)計(jì)師在財(cái)務(wù)審計(jì)工作，對(duì)外的證據(jù)來(lái)支持自己的專業(yè)判斷，結(jié)合內(nèi)部和外部的優(yōu)勢(shì)相關(guān)程序來(lái)獲取審計(jì)證據(jù)。

5、全面審計(jì)的概念。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的概念是非常全面的，包括微觀賬戶，不僅來(lái)自宏觀的內(nèi)部環(huán)境，也包括外部環(huán)境，管理風(fēng)險(xiǎn)和持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力以及內(nèi)部控制等進(jìn)行了綜合分析，審計(jì)的新想法是一種基于戰(zhàn)略系統(tǒng)思維的概念。

二、中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部及外部環(huán)境分析

（一）外部環(huán)境

1、中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所的內(nèi)部控制不健全。

中國(guó)的《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則第九號(hào)——內(nèi)部控制與內(nèi)部控制的“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)”》確保有效的業(yè)務(wù)活動(dòng)，確保會(huì)計(jì)信息的安全性和完整性，防止、發(fā)現(xiàn)和糾正錯(cuò)誤和舞弊，保證政策和程序的真實(shí)、合法和完整的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)集和執(zhí)行?？梢?jiàn)，嚴(yán)格的企業(yè)內(nèi)部控制對(duì)于保證企業(yè)會(huì)計(jì)信息的可靠性起著重要的作用。

2、中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)報(bào)告有效需求不足。

由于所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)分離的中小企業(yè)，在中國(guó)大多數(shù)中小企業(yè)審計(jì)管理只是為了滿足國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理的要求，但不接受國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理部門(mén)有效需求的審計(jì)報(bào)告。因此，審計(jì)人員將根據(jù)審計(jì)工作草案的最低要求填寫(xiě)，自然不會(huì)產(chǎn)生風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的實(shí)際需要。

3、不完善的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所的法律制度。

在審計(jì)發(fā)展的歷史過(guò)程中，改變審計(jì)模式的發(fā)展和外部環(huán)境的變化，從根本上說(shuō)，每一步的目的都是提高審計(jì)效率，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，不斷促進(jìn)現(xiàn)代審計(jì)的法律體系的完善。財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)主要是符合國(guó)資委的要求，沒(méi)有實(shí)質(zhì)性要求。大型集團(tuán)公司或上市企業(yè)審計(jì)人員希望能夠提供高質(zhì)量的審計(jì)報(bào)告，因?yàn)槿魏螆?bào)告信息失真造成投資者的決策，審計(jì)師必須承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任，蒙受巨大損失。隨著審計(jì)期望差距的增大、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的增加、訴訟風(fēng)險(xiǎn)的增加和審計(jì)成本的增加，審計(jì)界正在尋求新的審計(jì)模式以降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

4、審計(jì)成本相對(duì)較高。

在現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的早期階段，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的擴(kuò)張必然會(huì)導(dǎo)致審計(jì)時(shí)間和成本的增加。風(fēng)險(xiǎn)存在于每一個(gè)審計(jì)步驟中，因此一旦審計(jì)過(guò)程中出現(xiàn)問(wèn)題，就需要對(duì)計(jì)劃中的審計(jì)過(guò)程進(jìn)行設(shè)計(jì)和評(píng)估，這需要大量審計(jì)成本。然而，在會(huì)計(jì)市場(chǎng)的激烈競(jìng)爭(zhēng)中，一定程度上制約了現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的實(shí)施。

（二）內(nèi)部環(huán)境

1、中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所存在經(jīng)濟(jì)壓力。

大企業(yè)和中小企業(yè)都面臨著同樣的困境，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)要求審計(jì)人員專業(yè)素質(zhì)更高，這使得風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在中國(guó)實(shí)施不普遍，。另一方面，近年來(lái)，中小企業(yè)與日俱增，競(jìng)爭(zhēng)激烈，市場(chǎng)需求不足，企業(yè)可以以較低的價(jià)格吸引企業(yè)的生存；另一方面，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的運(yùn)用，首先要求審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)單位有一個(gè)全面的了解，實(shí)施評(píng)估程序，確定重要性水平，了解與財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)的重要審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。為了進(jìn)一步規(guī)劃和實(shí)施審計(jì)程序，擴(kuò)大注冊(cè)會(huì)計(jì)師的關(guān)注范圍，審計(jì)范圍的不斷擴(kuò)大必然導(dǎo)致工作時(shí)間和審計(jì)成本的增加。

2、中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)人員素質(zhì)有待提高。

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的主要目的是發(fā)現(xiàn)重大舞弊行為。這要求審計(jì)人員在整個(gè)過(guò)程中保持專業(yè)的懷疑態(tài)度，并進(jìn)行高風(fēng)險(xiǎn)的分析和專業(yè)判斷。在進(jìn)一步的審計(jì)程序中，審計(jì)人員要有豐富的知識(shí)和行業(yè)的職業(yè)經(jīng)驗(yàn)予以審核、戰(zhàn)略和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)分析，測(cè)試程序的實(shí)質(zhì)性測(cè)試階段分析要求審計(jì)人員審計(jì)根據(jù)單位的具體情況，發(fā)現(xiàn)了數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在聯(lián)系，建立了審計(jì)模型，實(shí)現(xiàn)了個(gè)性化審計(jì)程序。

三、在中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所在中國(guó)的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的有效實(shí)施政策

（一）全面提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的業(yè)務(wù)素質(zhì)。

首先，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須不斷更新專業(yè)知識(shí)，完善知識(shí)結(jié)構(gòu)，提高專業(yè)能力和專業(yè)判斷能力，堅(jiān)持職業(yè)道德，增強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)；第二，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)對(duì)現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)進(jìn)行知識(shí)培訓(xùn)。改變公司的會(huì)計(jì)人員單一結(jié)構(gòu)，可以聘請(qǐng)一些法律，會(huì)計(jì)、審計(jì)、統(tǒng)計(jì)、計(jì)算機(jī)專業(yè)人才，優(yōu)化會(huì)計(jì)隊(duì)伍結(jié)構(gòu)，促進(jìn)人才的多元化發(fā)展；最后，行業(yè)監(jiān)管部門(mén)的新的指導(dǎo)方針，開(kāi)展宣傳工作，積極探索新的培養(yǎng)高級(jí)人才的方式，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師盡快適應(yīng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式。

（二）完善會(huì)計(jì)師事務(wù)所的成本效益管理，促進(jìn)各行業(yè)客戶資源的共享。

網(wǎng)絡(luò)數(shù)據(jù)系統(tǒng)的建立是現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)有效實(shí)施的迫切需要解決的問(wèn)題。這有利于促進(jìn)企業(yè)信用體系建設(shè)，促進(jìn)政府、銀行、行業(yè)協(xié)會(huì)和會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間的資源共享。建立完善的企業(yè)和個(gè)人信用體系，對(duì)企業(yè)的信用狀況和主要經(jīng)營(yíng)狀況進(jìn)行評(píng)估。

（三）完善會(huì)計(jì)事務(wù)所信息系統(tǒng)建設(shè)，開(kāi)發(fā)審計(jì)軟件。

首先，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要會(huì)計(jì)和審計(jì)相關(guān)的內(nèi)容控制、標(biāo)準(zhǔn)信息以及各種審計(jì)案例來(lái)建立客戶數(shù)據(jù)庫(kù)，并更新，提供可靠的數(shù)據(jù)以提供足夠的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估；其次，由于同行業(yè)企業(yè)之間存在很大差異，因此需要對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行分析，以確定財(cái)務(wù)報(bào)表中數(shù)據(jù)的合理性，并考慮對(duì)行業(yè)網(wǎng)站的一些財(cái)務(wù)關(guān)注；最后，開(kāi)發(fā)適合我國(guó)國(guó)情的重點(diǎn)審計(jì)軟件，提高審計(jì)效率。

四、結(jié)束語(yǔ)

面對(duì)當(dāng)前中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所的問(wèn)題，我國(guó)應(yīng)繼續(xù)完善相關(guān)法律法規(guī)體系，為中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展提供良好的平臺(tái)。同時(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的管理過(guò)程，應(yīng)根據(jù)自身的發(fā)展情況，不斷借鑒先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，根據(jù)本國(guó)的法律法規(guī)制定自己的發(fā)展和規(guī)范。（作者單位為河南大學(xué)金明校區(qū)）