日本個人所得稅征管特色與借鑒

譚 軍 李 鈴（蘇州工業(yè)園區(qū)地方稅務局 江蘇 蘇州 215028）

日本個人所得稅征管特色與借鑒

譚 軍 李 鈴*（蘇州工業(yè)園區(qū)地方稅務局 江蘇 蘇州 215028）

實施綜合和分類相結合的個人所得稅改革需要構建新的稅收征管制度，建立與綜合征稅相配套的稅收征管體制。日本作為典型的綜合和分類相結合的個人所得稅稅制國家，其個人所得稅征管經(jīng)過多年改革已比較成熟，一些經(jīng)驗值得我國學習和借鑒。本文提煉了日本個人所得稅的征管特色并提出借鑒建議。

個人所得稅 稅收征管 日本

1887年，日本引入了具有現(xiàn)代稅收制度標志的個人所得稅。個人所得稅作為日本的主要稅種，是其政府年度收入的重要組成部分。2015財年①本章所稱年度，如無注明則為財政年度。日本的財政年度為每年4月1日至次年3月31日。，日本個人所得稅收入17．8萬億日元，占其國稅收入的31．64%。日本現(xiàn)行的個人所得稅征管制度是與其稅制和社會制度相適應，且經(jīng)過不斷改革后的產(chǎn)物。本文對日本個人所得稅征管的主要制度和管理特點進行了闡述，并結合中日兩國稅收環(huán)境特點對我國個人所得稅改革提出建議。

一、采用源泉扣繳與自我評定申報相結合的制度

日本的個人所得稅是綜合和分類相結合的稅制，涉及對個人的十種所得征稅，分別為利息所得、股息所得、經(jīng)營所得、不動產(chǎn)所得、工薪所得、退休所得、山林所得②山林所得，是指出售擁有五年以上所有權的山林或該森林的樹木、活樹等所得。、轉讓所得、偶然所得和雜項所得。其中，退休所得、山林所得屬于分離課稅所得項目，不作為年終綜合申報所得項目。其他八項所得加總為普通所得，在年底需由納稅人加總申報，其中個別內(nèi)容按稅法要求進行分離課稅的除外。

日本的個人所得稅采用納稅人自我評定制度，在該制度下，除非納稅人的納稅能夠由雇傭所得的年度調(diào)整完成，否則必須根據(jù)自身稅基和應納稅款進行年度申報，根據(jù)稅法自行繳納稅款。個人年度納稅申報時間是每年2月16日至3月15日。稅款繳納截止日期和申報截止日一致。納稅人可以到所在地稅務局、金融機構或通過銀行轉賬的方式繳納稅款。如果納稅人在3月15日之前繳納了半數(shù)以上的稅款，那么余款允許在3月31日前繳納，但必須在申報表上填報“稅款延期支付報告”項目，延期稅款按規(guī)定收取利息。③資料來源于日本國稅廳網(wǎng)站。

雖然日本的個人所得稅是以自我評定制度為前提，但稅法規(guī)定某些類型的所得如利息、股息、工資薪金、退休津貼等，支付者必須在支付所得時扣繳稅款，并向國庫支付，這就是個人所得稅的扣繳制度。如雇傭所得的稅款是按月（日）扣繳（日本工資薪金一般按月發(fā)放），年底進行必要的納稅調(diào)整。對于利息所得、股息所得和上市股轉讓的資本利得，實行單獨扣繳制度（稅款申報繳納完全由扣繳完成）?？劾U制度下，稅款計算、扣繳和支付由扣繳人完成?？劾U稅款于次月10日前向稅務機關繳納?？劾U人可到銀行、稅務署、便利店或者通過網(wǎng)銀等方式繳納稅款。值得注意的是，雇主在年底必須為雇員進行個人所得稅年末調(diào)整，調(diào)整工作在年末最后一次支付時進行，具體內(nèi)容包括計算每個雇員年度應納個人所得稅金額，將其與已扣繳金額進行比較，得出應補繳稅款或應退金額，據(jù)此進行申報，最后一次申報也作為年度申報。雇員應將個人扣除費用情況的證明材料提供給雇主以便雇主正確計算其年度稅款。

一般來說，除非納稅人工資薪金以外的收入超過一定金額，否則扣繳稅款通過年末調(diào)整即可，無需進行年度申報。另外，一些特定所得如利息所得，應單獨進行源泉扣繳，其扣繳稅款為最終的稅款。在2015事務年度①日本國稅廳所稱事務年度是每年7月1日至次年6月30日。，扣繳義務人數(shù)量為660萬人，合計扣繳個人所得稅179 417億日元。自我評定申報納稅人數(shù)量為2 151．5萬人，申報個人所得稅2．9萬億日元。

二、實施分類管理以提高征管績效

日本的個人所得稅由日本國稅廳進行征收。日本國稅廳設有長官官房、課稅部、征收部以及大企業(yè)檢查和犯罪調(diào)查部4個部局，在全日本范圍內(nèi)有下屬區(qū)域稅務局12個（包括沖繩國稅所）和524個稅務署。

日本國稅廳根據(jù)所得類型、管理事項和所得者類別進行分部門管理：扣繳個人所得稅的管理由公司課稅部門負責，自我評定個人所得稅的管理由個人課稅部門負責。資本收益和山林所得的稅收管理由財產(chǎn)課稅部門單獨負責。對于個人所得稅涉及的稅收信息管理由日本國稅廳設立專門的機構和人員負責，包括個人所得稅、公司稅和財產(chǎn)稅檢查所需的稅收信息。區(qū)域稅務局的犯罪調(diào)查部門負責個人所得稅的犯罪調(diào)查，根據(jù)《違反國家稅收控制法》對惡意偷稅者進行處理。

日本國稅廳對自我評定所得稅的納稅人分三類進行管理：自雇和其他經(jīng)營所得者、農(nóng)業(yè)所得者和其他所得者。自雇所得和其他經(jīng)營所得者被區(qū)分為藍色申報納稅人或白色申報納稅人②日本國稅廳根據(jù)納稅人申請和會計賬簿情況，將所得稅納稅人分為藍色申報納稅人和白色申報納稅人。，并根據(jù)銷售規(guī)模進一步分類。農(nóng)業(yè)所得者也區(qū)分為藍色申報者和白色申報者，并按照經(jīng)營規(guī)模進一步分類。其他所得者按照資產(chǎn)價值分成大資產(chǎn)納稅人、大規(guī)模不動產(chǎn)納稅人及其他。

三、廣泛采集涉稅信息以強化稅源監(jiān)控

日本稅務機關認為，采集信息的行為會給人造成一種心理預期——我的申報資料會被檢查，從而起到促進納稅人自愿、準確填報申報表的作用，有助于提升稅法遵從水平。為有效進行檢查對象的選擇、開展深度檢查、提高行業(yè)稅法遵從水平、保障納稅人自我評定稅收制度以及提高稅法遵從度，日本國稅廳建立了信息采集制度，設立專門機構和人員獲取并有效利用信息。區(qū)域稅務局設有信息與檢查部門，負責國內(nèi)稅（酒稅除外）相關信息。全日本的稅務署都配備有專門人員收集各種數(shù)據(jù)和信息，并為需要提交法定信息的納稅人提供指導?！度毡舅枚惙ā芬?guī)定了44種法定信息，對于未能在規(guī)定期限內(nèi)提交信息或提交虛假信息的納稅人，法律規(guī)定了相應的罰則措施。采集的信息被導入國稅綜合信息管理系統(tǒng)，并按名稱和地址進行分類。

日本國稅廳和地方政府實行信息共享制度，國稅廳從地方政府獲得納稅人家庭信息和工資薪金等支付信息、扣繳義務人信息等。稅收和社會保險領域的編號系統(tǒng)與地方政府“基本住所登記”網(wǎng)絡系統(tǒng)連接，同時也與工薪和年金的繳稅記錄以及扣繳記錄連接，稅務機關可以掌握納稅人的登記住址，方便對最終納稅申報表、法定報表等文件進行信息比對，提高所得核查的準確性。

四、重視納稅信用管理

上世紀40年代起，日本開始采用藍色申報制度（Blue Return System，青色申告制度）。如上述分類管理內(nèi)容，日本國稅廳將所得稅納稅人分為藍色申報納稅人和白色申報納稅人。經(jīng)營所得、不動產(chǎn)所得以及山林所得的個人和企業(yè)向主管稅務署提出申請并獲得批準后，可以成為藍色申報納稅人，采用藍色申報表繳納稅款。藍色申報制度一方面是分類管理的形式；另一方面體現(xiàn)了日本的納稅信用管理。被認為可以規(guī)范記賬的藍色申報納稅人可比普通納稅人享受更多的稅收優(yōu)惠，如個人納稅人可享受10萬—65萬日元的特別扣除；在法律救濟方面給予特殊待遇，可以不經(jīng)異議申請直接向國稅不服審判所提交審查請求。通過這種差異化待遇的制度設計，引導納稅人建立健全會計賬簿，誠信申報納稅，從而鼓勵征納雙方的信賴與合作。2012年度取得營業(yè)所得的自我評定納稅人大約有57%是使用藍色申報的。

此外，個人的所得證明和納稅證明在日本社會經(jīng)濟生活中使用廣泛，與納稅人利益直接相關。在日本，所得證明由地方政府出具。納稅人申請抵押貸款、社會保險、公共獎學金、獲取子女津貼、孩子進公立幼兒園、申請公共住房等需要出具所得證明。納稅證明由稅務署出具，納稅人申請商業(yè)貸款、參加公共項目招投標需要出具所得和納稅證明。在一些特殊領域，如享受地方政府公營住宅、從事保育員職業(yè)等均以提交納稅證明為必要申請條件。

五、全方位的社會協(xié)作提高納稅遵從度

日本稅務機關在稅收宣傳和輔導方面積極與民間組織合作，通過藍色申報納稅人協(xié)會、工商會、工商協(xié)會、日本稅收協(xié)會、稅理士協(xié)會和其他民間組織積極地推廣藍色申報，并全面開展稅法宣傳與輔導。稅務署通常與地方政府、注冊稅理士協(xié)會、工商會、工商協(xié)會和其他一些合作的民間組織聯(lián)合舉辦稅法說明會議。納稅人可向稅務署進行稅收咨詢，也可向上述民間組織進行稅收咨詢。

對于建賬比較健全的藍色申報納稅人的咨詢和指引通常由稅務署以外的咨詢組織提供。例如藍色申報納稅人協(xié)會主要向其成員提供記賬指導和賬簿安排，工商會和工商學會主要向小規(guī)模納稅人提供該指導。另外，稅務署的資深人員會參加有合作的一些民間組織，如公司協(xié)會、藍色申報納稅人協(xié)會組織的稅法說明會，并通過此類民間組織的小冊子、通知來宣傳相關稅收事項。

六、嚴格的稅理士制度

日本是世界上最早實行稅務代理制的國家。稅理士制度在日本的稅收征管中起著重要作用。日本的稅理士必須參加稅理士協(xié)會，并接受其指導和監(jiān)督。稅理士一方面幫助納稅人建立健全必要的財務會計制度，使納稅人正確、主動地履行納稅義務，提高自覺納稅意識，避免偷逃稅等違法行為發(fā)生；另一方面可以糾正稅務部門執(zhí)法中可能發(fā)生的偏差，同時大幅度減少稅收成本而相對增加國家的稅收。①鐘暉.稅收征管制度的國際比較與借鑒[J].廈門大學，2006.日本稅理士（注冊成員）在2013年10月達到74 297人。

為規(guī)范稅理士的服務、保證公眾對稅理士制度的信任度，日本國稅廳對稅理士有較為嚴格的管理。國稅廳三個層級均有管理人員，在國稅廳設有稅收會計監(jiān)督辦公室，在區(qū)域稅務局有負責稅收會計監(jiān)督的特別官員，在稅務署有負責稅務會計監(jiān)督的副署長。對于稅理士進行偷稅咨詢、違反稅法或《稅理士法》的行為、企圖偽造稅收資料、作為稅務代理人有不誠實的行為企圖的，按照《稅理士法》可以給予警告、暫停營業(yè)一年或永久取消稅理士資格的處理。如提供偷稅咨詢涉及犯罪的行為，可以給予最長三年的監(jiān)禁或最高200萬日元的罰金；違法保密條款的可以給予最高兩年的監(jiān)禁或最高100萬日元的罰金。

七、對我國完善個人所得稅征管的啟示

黨的十八屆三中全會明確了個稅改革的大方向：逐步建立綜合與分類相結合的個人所得稅制。2016年底召開的全國財政工作會議將研究推進綜合和分類相結合的個人所得稅改革作為重點工作。綜合和分類相結合的個人所得稅稅制改革，要求對納稅人年度綜合收入?yún)R總計算申報，由此對稅務機關掌握納稅人相關收入、財產(chǎn)、交易與費用等信息提出了更高的要求。年度自行申報人數(shù)和扣除項目的增加等因素，對稅務機關的征管能力提出新的挑戰(zhàn)。日本可以說是個人所得稅綜合與分類相結合稅制的典范，其社會結構與文化傳統(tǒng)和我國有相似之處，大部分個人所得稅納稅人是工資薪金所得者，并且工資薪金所得幾乎是其惟一的收入來源，其次為自雇業(yè)主。中日兩國都實行嚴格的戶籍登記制度，個人所得稅有良好的源泉扣繳基礎。因此，相比歐美發(fā)達國家，日本個人所得稅稅收征管對我們更有學習借鑒價值，一些好的做法對我國完善適應個人所得稅稅制改革的征管有現(xiàn)實意義。本文總結出三方面的可借鑒之處：

第一，堅持稅收法定，加快建設稅收征管方面的法律。實施綜合和分類相結合的個人所得稅改革需要構建新的稅收征管制度，建立與綜合征稅相配套的稅收征管體制。日本對個人所得稅的征管一般都有法律依托。如《稅收通則法》、《稅收征收法》、《所得稅法》、《租稅特別措施法》、《違反國家稅收控制法》等法律明確了稅收征管和各項配套措施。另外，《公司重組法》、《破產(chǎn)法》、《欠稅追征和強制執(zhí)行程序協(xié)調(diào)法》、《稅理士法》等其他相關法律也有涉及國家稅收征管的內(nèi)容。建議我國加快修訂稅收征管法，以加強對自然人征管的法律支撐。

第二，堅持納稅人年度自行申報與扣繳義務人按時源泉扣繳相結合的制度。實行綜合與分類相結合的稅制，涉及納稅人對年度綜合所得的計算、相關法定扣除費用的計算扣除，對應納稅所得額、稅款的計算申報將更為復雜。除了進一步推進納稅人年度自行申報外，為提高征管效率，建議堅持和完善扣繳為基礎的申報制度?？梢猿浞职l(fā)揮扣繳義務人的作用，將大量對年度稅款金額的計算、核實和確認分解到各個扣繳義務人，資料備查。因為扣繳義務人了解納稅人所得，使納稅人和扣繳義務人承擔各自的責任。稅務機關為納稅人和扣繳義務人在稅收政策的確定性、申報納稅的便利性上提供優(yōu)質(zhì)服務，從而提高扣繳個人所得稅的申報和征管效率。

第三，建立個人所得稅涉稅信息與納稅信用系統(tǒng)，強化稅源監(jiān)控，全面提高納稅遵從度。實行綜合和分類相結合的個人所得稅制度，勢必要求稅務機關更全面地掌握納稅人的所得和交易信息以及納稅人涉稅基本信息。一方面加強政府各部門間的信息共享，通過建立個人戶籍信息、雇傭情況、收入和財產(chǎn)等信息系統(tǒng)，建立自然人涉稅數(shù)據(jù)庫，強化稅源監(jiān)控；另一方面加強納稅宣傳，并在全社會推廣個人納稅證明和納稅信用的應用范圍，建立面向自然人的稅收信用管理體系，通過合理的信用激勵和懲戒措施，全面提高納稅遵從度。

[1]日本財務省網(wǎng)站.http://www.mof.go.jp.

[2]日本國稅廳稅務大學院.A Textbook on Japanese tax Administration,2014.

[3] 張愛球.日本國稅現(xiàn)代稅收管理體系學習與研究[EB/OL].http://blog. sina.com.cn/s/blog_3f7449140100h167.html,2017-04-27.

[4] 丁一.OECD稅務行政之法律框架[J].國際稅收，2016(2).

[5] 財政部.日本稅制[M].北京：中國財政經(jīng)濟出版社，2000.

[6] 中國財政部.日本財稅立法及執(zhí)法研修報告（四）[EB/OL].http:// www.mof.gov.cn/pub/tfs/zhengwuxinxi/faguixinxifanying/201212/ t20121221_719312.html,2017-04-27.

[7] 推進我國稅收現(xiàn)代化的思考與建議——首批全國稅務領軍人才培養(yǎng)對象赴日學習培訓報告，全國稅務領軍人才培養(yǎng)工作簡報第51期，2015年1月10日。

責任編輯：高仲芳

Individual Income Tax Administration in Japan and Its Enlightenment to China

Jun Tan & Ling Li

To implement the comprehensive and classif i ed individual income tax reform, a new tax administration system needs to be built. Japan is a country with a typical comprehensive and classif i ed individual income tax system. After years of reform, the individual tax administration system in Japan is relatively mature, some of which are worth learning and reference. This paper summarizes the characteristics of the individual income tax administration system in Japan and puts forward some suggestions for China’s reference.

Individual income tax Tax administration Japan

F810.42

A

2095-6126(2017)06-0066-04

* 李鈴，日本國立政策研究大學院大學公共經(jīng)濟學碩士。