淺述國際貨物運(yùn)輸代理業(yè)營改增歷程和實(shí)務(wù)處理及應(yīng)對(duì)措施

黃羽

摘要：上海地區(qū)的國際貨代公司自2012年?duì)I改增，至2014年歷經(jīng)四次變化，從稅負(fù)的增加至稅負(fù)明顯加重再至相關(guān)業(yè)務(wù)免稅、稅負(fù)減輕，公平。全國范圍營改增步伐不一，試點(diǎn)地區(qū)率先實(shí)施，為便于清晰了解國際貨代行業(yè)營改增的歷程，本文以時(shí)間為序，以上海地區(qū)的國際貨代行業(yè)為例淺述營改增的過程及各階段的實(shí)務(wù)處理及應(yīng)對(duì)措施。

關(guān)鍵詞：國際貨代；營改增；歷程；應(yīng)對(duì)措施

一、2012年1月1日至2013年8月1日，營改增上海地區(qū)試點(diǎn)階段

（一）營改增前核算方式、稅率。國際貨物運(yùn)輸代理行業(yè)主要服務(wù)內(nèi)容是接受客戶委托，根據(jù)客戶不同要求為其辦理貨物的國內(nèi)運(yùn)輸、裝箱、報(bào)關(guān)、集裝箱進(jìn)出港口、裝船、海運(yùn)、空運(yùn)或多式聯(lián)運(yùn)等運(yùn)輸，自己并不直接提供貨物運(yùn)輸服務(wù)，僅參與貨物運(yùn)輸各個(gè)環(huán)節(jié)的安排和聯(lián)系等業(yè)務(wù)活動(dòng)。2012年1月1日前國際貨代行業(yè)是營業(yè)稅的納稅人，以差額繳納營業(yè)稅，稅率5%，即以取得的全部收入減去支付給其他運(yùn)輸企業(yè)的運(yùn)費(fèi)成本之余額為應(yīng)納稅營業(yè)額，營業(yè)額乘稅率5%，得應(yīng)納營業(yè)稅。

2012年前只要收入成本核算清楚，營業(yè)稅計(jì)算相對(duì)簡(jiǎn)便、明了。

（二）營改增后核算方式、稅率，營改增試點(diǎn)階段。2011年11月17日，財(cái)政部國家稅務(wù)總局發(fā)布（財(cái)稅[2011]111號(hào)）關(guān)于在上海開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知（2013年8月1日廢止），上海的國際貨代公司率先實(shí)行營改增，成為繳納增值稅的納稅人，增值稅稅率6%，2012年1月1日起正式實(shí)施。試點(diǎn)期間，向客戶開具增值稅專用發(fā)票（以下簡(jiǎn)稱專票）或增值稅普票發(fā)票（以下簡(jiǎn)稱普票），支付的成本費(fèi)用如取得專票認(rèn)證抵扣，如收到非試點(diǎn)地區(qū)的非專票，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅可通過票面金額計(jì)算抵扣。

營改增的變化，粗看似乎只關(guān)系到財(cái)務(wù)部核算方式的變化，其實(shí)不然，它更涉及業(yè)務(wù)部門簽訂的合同與價(jià)格，其次才是核算方式和影響公司稅金和利潤。

1.營改增對(duì)銷售業(yè)務(wù)部合同價(jià)格和毛利的影響

業(yè)務(wù)部承接國際貨物運(yùn)輸代理業(yè)務(wù)，營改增前營業(yè)稅是價(jià)內(nèi)稅，合同價(jià)格即為營業(yè)收入，與服務(wù)商簽訂服務(wù)合同價(jià)即為成本價(jià)，毛利為營業(yè)收入減去營業(yè)成本，營業(yè)利潤為營業(yè)收入減去營業(yè)成本與營業(yè)稅金及附加。營改增后，簽訂的合同需注明合同價(jià)格是含稅價(jià)還是非含稅價(jià)，以免有歧義，影響業(yè)務(wù)毛利和利潤。

2.以一票業(yè)務(wù)收入為10萬元，成本為8.5萬元的國際貨物運(yùn)輸代理，附加稅13%，所得稅25%為例說明“營改增”對(duì)公司毛利、利潤、稅負(fù)的影響。（見表一）

（1）營改增前，合同收入10萬，成本8.5萬元，營業(yè)稅0.075萬元，附加稅0.00975萬元，業(yè)務(wù)毛利1.5萬，營業(yè)利潤1.41525萬，營業(yè)稅及附加稅0.08475萬。在不產(chǎn)生其他費(fèi)用前提下，理論上所得額為1.41525萬，所得稅0.3538萬。全部稅金0.43855萬。

（2）營改增后，如合同收入為含稅價(jià)，營業(yè)收入9.434萬，成本8.5/1.06= 8.0189萬，增值稅0.0849萬，附加稅0.011萬，業(yè)務(wù)毛利1.4151萬。增值稅為價(jià)外稅，繳納的增值稅不在利潤表體現(xiàn)，營業(yè)利潤1.4041萬，增值稅及附加稅0.0959萬，在不產(chǎn)生其他費(fèi)用前提下，理論上所得額為1.404萬，所得稅0.351萬。全部稅金0.4469萬。

（3）從上例可知，營改增后，毛利、營業(yè)利潤下降，稅金負(fù)擔(dān)加重，繳納營業(yè)稅與增值稅的差額為0.0099萬，即稅改后同一票業(yè)務(wù)將多交0.0099萬增值稅，營業(yè)稅加附加稅與增值稅加附加稅差額為0.01115萬，稅金的全面影響為0.00835萬，即多負(fù)擔(dān)稅金0.00835萬。

以貨代公司全年4000萬的營業(yè)收入為基準(zhǔn)，因營改增，全年將多交增值稅3.96萬，多交附加稅0.5萬，多負(fù)擔(dān)的稅金直接影響了公司的貨幣資金盈余，營改增后對(duì)收入和成本的核算方式帶來影響，同時(shí)也降低了公司盈利和資金結(jié)余能力。涉及財(cái)務(wù)預(yù)算時(shí)需考慮營改增對(duì)收入、成本、營業(yè)稅金及附加的影響，做好必要的預(yù)算調(diào)整工作。如企業(yè)以營業(yè)收入為考核指標(biāo)，需考慮營改增對(duì)收入和利潤的影響。

業(yè)務(wù)部與客戶簽訂合同、與服務(wù)商價(jià)格談判、磋商時(shí)，需明確所確定價(jià)格是否為含稅價(jià)，應(yīng)避免出現(xiàn)與客戶所談價(jià)為含稅價(jià)，與服務(wù)商洽談的價(jià)格為不含稅價(jià)，如發(fā)生此情況極可能導(dǎo)致業(yè)務(wù)虧損。在營改增前應(yīng)認(rèn)真梳理待執(zhí)行合同的價(jià)格和未執(zhí)行完畢合同的價(jià)格，必要時(shí)做好補(bǔ)充協(xié)議，針對(duì)大金額的合同更需謹(jǐn)慎處理，不然稍有疏忽將可能面臨待執(zhí)行合同變?yōu)樘潛p合同。

（三）試點(diǎn)期，財(cái)務(wù)部與業(yè)務(wù)部注意收集各類成本發(fā)票，包括非試點(diǎn)地區(qū)的普票，勿忘通過票面金額計(jì)算增值稅進(jìn)項(xiàng)稅。在稅金上增值稅比營業(yè)稅稅負(fù)有所增加，但尚在貨代公司的可承受范圍之內(nèi)。

二、2013年8月1日至2014年9月1日，全國范圍實(shí)施營改增政策后對(duì)上海貨代公司的影響

如營改增試點(diǎn)過渡階段對(duì)上海地區(qū)的貨代行業(yè)有影響，增加了一定稅負(fù)，那2013年5月24日財(cái)政部國家稅務(wù)總局發(fā)布（財(cái)稅[2013]37號(hào)）文（2014年1月1日廢止），關(guān)于在全國開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅的通知，則進(jìn)一步加重了貨代公司的稅金負(fù)擔(dān)。

（一）2013年8月1日起國際貨代行業(yè)全面實(shí)行以專票認(rèn)證后方能抵扣增值稅的規(guī)定，過渡期以普票或國外賬單計(jì)算抵扣稅金的過渡措施廢除。此政策對(duì)貨代公司的稅負(fù)是雪上加霜。

眾所周知，國際貨代公司涉及的國際海運(yùn)、國外運(yùn)輸費(fèi)、國外代理費(fèi)等均是與國外代理商結(jié)算，國外代理商不可能提供稅務(wù)要求的專票，貨代公司支付給國外代理商的成本費(fèi)用無法抵扣稅金，但收入端則無免稅，也不能不確認(rèn)或少確認(rèn)收入，即使客戶是國外客商，也需每月做未開票收入的計(jì)算和報(bào)稅工作，此后一年多的時(shí)間，貨代公司的稅負(fù)不堪重負(fù)。

（二）仍以收入10萬，成本8.5萬，其中支付國外的成本占總成本的50%為例（見表二）

從表中可看出，2013年8月1日起實(shí)行專票抵稅，涉及國際運(yùn)輸業(yè)務(wù)，毛利、營業(yè)利潤下降，稅金負(fù)擔(dān)加重；如一票業(yè)務(wù)的國外成本、國際運(yùn)輸成本所占總成本比重多，稅負(fù)加重突出。

以貨代公司全年4000萬的營業(yè)收入為基準(zhǔn)，不考慮其他辦公費(fèi)用可以抵扣的前提下，國外成本（DEBINOTE）或國際運(yùn)輸成本占總成本的50%為例，全年將多交增值稅96.22萬，多交附加稅12.5萬，稅負(fù)加重直接影響公司的資金流，2013年8月1日全國范圍全面實(shí)行交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅，并未給國際貨代公司帶來節(jié)稅收益，反而大大降低公司的盈利和資金結(jié)余能力。財(cái)稅[2013]37號(hào)文實(shí)施后，營改增致貨代行業(yè)稅負(fù)不降反大幅提升，應(yīng)稅額增加明顯，稅負(fù)大幅攀升。

更糟的是自2013年8月1日起中外航運(yùn)企業(yè)紛紛開始將在業(yè)務(wù)過程中與貨代公司產(chǎn)生的6%的增值稅轉(zhuǎn)嫁給貨代公司，要求貨代公司在支付以往的運(yùn)費(fèi)和其他費(fèi)用時(shí)額外加收6%的增值稅。

（三）在這種變化前提下，貨代公司每月要及時(shí)收集、歸整、認(rèn)證專票，且傾向取得稅率11%的貨運(yùn)增值稅專用發(fā)票，以降低因國外成本（DEBINOTE）和國際成本發(fā)票不能抵扣稅金對(duì)企業(yè)稅負(fù)帶來的影響。公司的辦公費(fèi)用，以取得專票為前提，雖稅金不多，但以不浪費(fèi)每一分稅金為要。聚少成多，每月也能為公司減輕一定的稅金。公司支付的航天金稅年費(fèi)330元，可全額抵扣稅金，不因以金額小而不做或懶做抵減，一滴水也是水。

2013年12月12日國家稅務(wù)總局和財(cái)政部共同下發(fā)了財(cái)稅[2013]106號(hào)文，106號(hào)文根據(jù)交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營改增試點(diǎn)運(yùn)行中反映的問題，對(duì)試點(diǎn)政策進(jìn)行修改完善，規(guī)定試點(diǎn)納稅人進(jìn)行的國際貨物運(yùn)輸代理服務(wù)可以享受差額納稅、免征增值稅，同時(shí)廢止了財(cái)稅[2013]37號(hào)文。但此文涉及對(duì)象僅針對(duì)直接與境外或境內(nèi)船公司、航空公司、國際汽運(yùn)公司結(jié)算者，但船公司本身并不開票而是由船代公司開票，95%的國際貨代公司不能夠享受這一政策，此文的最終得利者為船東和國有船代，而非占絕大多數(shù)的貨代公司。

在這樣的處境下，一方面國際貨代公司的客戶要求收專票，另一方面貨代公司的服務(wù)商和支付的國外成本因不能提供專票而無稅可抵，稅負(fù)成垂直落體式加重，在客戶和服務(wù)商的兩頭擠壓下，處于中間端的貨代公司生存處境更艱難。

此期間21世紀(jì)經(jīng)濟(jì)曾報(bào)道：營改增爭(zhēng)議再發(fā)酵，200余家貨代企業(yè)2014年1月聯(lián)名上書三部委。國際貨代聯(lián)合會(huì)（WIFFA）和中國國際海運(yùn)網(wǎng)主導(dǎo)200多家貨代和外貿(mào)企業(yè)，提交聯(lián)名信給國稅總局、財(cái)政部和商務(wù)部，要求盡快出臺(tái)細(xì)則，解決貨代公司稅負(fù)過重問題。

（四）2013年8月1日開始貨代公司所有的國內(nèi)外貨物運(yùn)輸代理收入征收6%的增值稅銷項(xiàng)稅，但進(jìn)項(xiàng)稅規(guī)定以專票認(rèn)證抵稅，國外成本和國際運(yùn)輸段無專票，導(dǎo)致貨代公司的稅負(fù)加重明顯，資金緊張，處在中間層的國際貨運(yùn)代理公司在現(xiàn)有政策無法改變情況下，可通過適當(dāng)調(diào)整國內(nèi)外業(yè)務(wù)的比重，多做國內(nèi)段業(yè)務(wù)取得稅務(wù)認(rèn)可的專票（即多做FOB業(yè)務(wù)），以緩解因國外成本無專票抵稅的局面，在國內(nèi)運(yùn)輸段通過尋找稅率為11%可靠的運(yùn)輸車隊(duì)公司合作，以最大可能減輕稅負(fù)。

三、2014年9月1日至今，國際貨物運(yùn)輸代理服務(wù)免稅階段

2014年7月4日國家稅務(wù)總局下發(fā)2014年第42號(hào)文，試點(diǎn)納稅人通過其他代理人，間接為委托人貨物的國際運(yùn)輸、從事國際運(yùn)輸?shù)墓ぞ哌M(jìn)出港口、聯(lián)系安排引航、靠泊、裝卸等貨物和船舶代理相關(guān)業(yè)務(wù)手續(xù)，可參照財(cái)稅[2013]106號(hào)文附件3第一條第（十四）項(xiàng)免征增值稅。公告2014年9月1日起施行。至此國際貨代公司才真正走上稅負(fù)公平的道路。

（一）做好免稅業(yè)務(wù)的準(zhǔn)備工作。

1.首先做好相關(guān)業(yè)務(wù)免征增值稅的準(zhǔn)備工作，8月底前至稅所完成要求的免稅備案工作，如此9月才能順利享受免稅政策，及時(shí)購買增值稅普通發(fā)票和做好開票系統(tǒng)開票項(xiàng)目、稅率的設(shè)置工作。

2.財(cái)務(wù)部加緊對(duì)相關(guān)文件和實(shí)務(wù)處理的學(xué)習(xí)摸透，形成業(yè)務(wù)部和管理層易懂的文字說明，制定新的開票要求、業(yè)務(wù)流程與規(guī)范，集中業(yè)務(wù)部、財(cái)務(wù)部討論學(xué)習(xí)，業(yè)務(wù)部就相關(guān)業(yè)務(wù)免稅政策可能出現(xiàn)的情況提出討論，兩部門共商應(yīng)對(duì)措施和解決辦法。

3.業(yè)務(wù)部門和財(cái)務(wù)部共同梳理公司符合免稅政策的業(yè)務(wù)數(shù)量，比重。對(duì)于符合免稅政策的業(yè)務(wù)合同向客戶做好告知和解釋工作。

（二）免稅業(yè)務(wù)的實(shí)務(wù)操作。

國稅總局2014年第42號(hào)公告的實(shí)質(zhì)是國際貨代行業(yè)對(duì)提供跨境服務(wù)的業(yè)務(wù)實(shí)行免征增值稅，開增值稅普通發(fā)票（稅率0），對(duì)只向客戶提供國內(nèi)段服務(wù)的業(yè)務(wù)仍按原政策開專票，增值稅稅率6%。

1.業(yè)務(wù)部在接洽業(yè)務(wù)時(shí)分清免稅業(yè)務(wù)或非免稅業(yè)務(wù)，開票時(shí)在發(fā)票指示清單上注明業(yè)務(wù)類型，并提供相應(yīng)的免稅附件，財(cái)務(wù)部開票時(shí)核對(duì)檢查是否符合。

2.財(cái)務(wù)部就免稅和非免稅業(yè)務(wù)收入分開核算，取得的成本發(fā)票---專票仍做進(jìn)項(xiàng)稅的認(rèn)證工作，月底前根據(jù)免稅和非免稅業(yè)務(wù)的比例計(jì)算恰當(dāng)?shù)漠?dāng)月進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出金額。從而得出正確的當(dāng)月成本和應(yīng)納增值稅等數(shù)據(jù)。

3.2014年1月1日和2014年6月1日，郵政業(yè)和電信業(yè)分別開始實(shí)行“營改增”政策，財(cái)務(wù)部應(yīng)做好相應(yīng)的備案工作，以便在第一時(shí)間取得郵政和電信業(yè)的專票，以最大可能降低公司稅負(fù)。

（三）下面以一票國際貨物跨境運(yùn)輸服務(wù)收入10萬，成本8.5萬，其中支付國外代理商的成本占總成本的50%為例，對(duì)實(shí)行國稅總局2014年42號(hào)公告前后稅負(fù)做比較。（見表三）

上表說明：在提供貨物跨境運(yùn)輸代理服務(wù)過程中，執(zhí)行42號(hào)公告前后，貨代公司稅負(fù)減輕。

2014年9月1日后，同一票業(yè)務(wù)，收入、成本、營業(yè)利潤、凈利潤均上升，如國內(nèi)成本所占比重多，成本上升明顯。增值稅和附加稅減少，2014年9月1日前需交增值稅及附加稅0.36778萬，實(shí)行免稅政策后，增值稅及附加稅稅負(fù)為零，從源頭上節(jié)約了公司資金。理論上應(yīng)交所得稅有所增加，但綜合全部稅金稅負(fù)該跨境業(yè)務(wù)仍節(jié)約了0.27584萬稅金，稅負(fù)減輕45.65%。

（四）國際貨代行業(yè)多數(shù)以提供跨境服務(wù)為主，以一家貨代公司年4000萬的營業(yè)收入，其中1000萬為境內(nèi)貨物運(yùn)輸服務(wù)，3000萬為貨物跨境服務(wù)，成本占收入的85%即3400萬為例，說明執(zhí)行42號(hào)公告對(duì)收入成本利潤和稅金的影響做比較。（見表四）

表中比較可知：2014年9月1日?qǐng)?zhí)行42號(hào)公告前后的業(yè)務(wù)收入分別為4000/1.06 = 3773.58萬和1000/1.06 + 3000 （免稅） = 3943.40萬，成本分別為850/1.06 + [2550/2/ 1.06 + 2550/2 （跨境服務(wù)國內(nèi)外成本均占50%）]= 3279.72萬和850/1.06 + 2550 =3351.89萬，業(yè)務(wù)毛利分別為3773.58 -3279.72=493.86萬和3943.4 - 3351.89=591.51萬，毛利率分別為13.09%和15%。由此可得，承接的國際跨境運(yùn)輸服務(wù)比例高，毛利率也高。

稅負(fù)方面，在流轉(zhuǎn)稅上，執(zhí)行42號(hào)公告可減少稅負(fù)近100萬，即平均每月可減少負(fù)稅接近10萬元，讓貨代公司在稅負(fù)上真正擺脫了一年多的重稅負(fù)問題，節(jié)約的資金可用于承接更多的國外業(yè)務(wù)。在此，國際貨運(yùn)代理公司承接CIF業(yè)務(wù)多多益善，享受免稅政策的優(yōu)惠。

四、相關(guān)業(yè)務(wù)免稅期間，國際貨運(yùn)代理公司日后的方向建議

隨著營改增政策在全國范圍各行業(yè)的推進(jìn)和修改完善，相應(yīng)的細(xì)則針對(duì)相關(guān)行業(yè)不斷更新中，處于現(xiàn)代服務(wù)業(yè)物流輔助類的國際貨代公司的各部門需緊跟步伐，及時(shí)了解、學(xué)習(xí)、熟知相關(guān)政策，業(yè)務(wù)部門應(yīng)及時(shí)告知客戶政策變化，財(cái)務(wù)部做好會(huì)計(jì)核算方法變動(dòng)調(diào)整，稅務(wù)的實(shí)務(wù)處理流程。.

涉及到稅制改革或政策文件的變動(dòng)公告，各部門每一次均需做好改革和變化的銜接工作，學(xué)習(xí)、理解透徹，尤其是業(yè)務(wù)、財(cái)務(wù)部的具體工作關(guān)系到業(yè)務(wù)的事前和事后處理，會(huì)計(jì)核算、會(huì)計(jì)報(bào)表、管理報(bào)表和收入利潤的實(shí)現(xiàn)，更應(yīng)高度重視每次改革對(duì)自身工作帶來的影響和變化結(jié)果。

國稅總局2014年第42號(hào)文實(shí)行后，貨代公司得到了營改增減負(fù)的實(shí)惠，符合國家提出營改增減輕納稅人稅負(fù)，保證稅收鏈條不間斷的方向。

從以上四表可知，2012年1月營改增試點(diǎn)期，上海地區(qū)國際貨代公司在稅負(fù)比原營業(yè)稅略重；2013年8月1日到2014年9月1日前是貨代公司稅負(fù)最重的期間，公司可通過適當(dāng)調(diào)整國內(nèi)外業(yè)務(wù)比重、尋找更合適的合作公司以此適當(dāng)減輕稅負(fù)，例調(diào)整FOB和CIF業(yè)務(wù)的比重；2014年9月1日開始國際貨代公司迎來了真正的稅收實(shí)惠，此時(shí)可偏向CIF業(yè)務(wù)為重，應(yīng)多發(fā)揮優(yōu)勢(shì)挖掘潛力，承接更多的國外工程物流項(xiàng)目，多開展國際貨物運(yùn)輸?shù)拿舛悩I(yè)務(wù)，抓緊免稅的契機(jī)，為公司的發(fā)展壯大添上一份力。

參考文獻(xiàn)：

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（作者單位：中海航集團(tuán)上海國際貨運(yùn)有限公司）