基于Logit回歸的跟蹤審計(jì)績效影響因素研究

●代 偉 費(fèi)聿珉

基于Logit回歸的跟蹤審計(jì)績效影響因素研究

●代 偉 費(fèi)聿珉

目前，跟蹤審計(jì)在國有資金為主體的建設(shè)項(xiàng)目中廣泛采用。圍繞跟蹤審計(jì)績效的影響因素，選取了跟蹤審計(jì)介入時(shí)點(diǎn)、審計(jì)資源、審計(jì)模式、對象規(guī)模和審計(jì)內(nèi)部控制環(huán)境等五個(gè)因素，收集整理了某兩所高校2008年以來的33組跟蹤審計(jì)項(xiàng)目數(shù)據(jù)，利用SPSS軟件，基于選取的影響因素變量均為定序和定性變量，采用有序多分類變量的累加Logit模型進(jìn)行回歸分析。最后根據(jù)模型回歸的結(jié)果，剖析了各因素對審計(jì)績效的影響程度，提出提高審計(jì)績效的若干途徑，為跟蹤審計(jì)工作實(shí)踐提供參考。

Logit模型 回歸分析 跟蹤審計(jì) 績效 影響因素

一、引言

上世紀(jì)90年代以來，建設(shè)項(xiàng)目全過程跟蹤審計(jì)（以下簡稱“跟蹤審計(jì)”）逐步被國有大型投資建設(shè)項(xiàng)目運(yùn)用，在項(xiàng)目建設(shè)過程中，除了傳統(tǒng)的建設(shè)方、施工方、監(jiān)理方等以外，引入了跟蹤審計(jì)單位這個(gè)獨(dú)立審計(jì)方。從近些年來的實(shí)踐效果看，跟蹤審計(jì)在監(jiān)督財(cái)政資金管理使用、防止損失浪費(fèi)、提高資金使用效益等方面發(fā)揮了積極作用，也實(shí)現(xiàn)了審計(jì)理念和審計(jì)模式的轉(zhuǎn)變。

建設(shè)項(xiàng)目全過程跟蹤審計(jì) （以下簡稱跟蹤審計(jì)）是指審計(jì)事項(xiàng)發(fā)生后，審計(jì)部門依法對投資項(xiàng)目或公共資金運(yùn)行全過程分階段、有重點(diǎn)進(jìn)行的持續(xù)性、過程性審計(jì)。建設(shè)項(xiàng)目全過程跟蹤審計(jì)有別于傳統(tǒng)的工程結(jié)算審計(jì)和竣工財(cái)務(wù)決算審計(jì)，從介入的時(shí)點(diǎn)上看，它是在工程項(xiàng)目竣工驗(yàn)收之前；從審計(jì)范圍上看，它影響施工合同分項(xiàng)及總價(jià)的所有工程變更內(nèi)容，以及工程價(jià)款支付時(shí)點(diǎn)的進(jìn)度款審核內(nèi)容。跟蹤審計(jì)單位在審計(jì)過程中承擔(dān)受托審計(jì)責(zé)任，通過發(fā)現(xiàn)和評價(jià)工程建設(shè)中存在的問題，協(xié)助建設(shè)單位糾正偏差，以實(shí)現(xiàn)對工程建設(shè)項(xiàng)目全過程的審計(jì)監(jiān)督與控制。

跟蹤審計(jì)績效是指跟蹤審計(jì)工作所取得的成績和效果，主要包括經(jīng)濟(jì)、法律和內(nèi)部控制三個(gè)層面。經(jīng)濟(jì)層面的績效是一種直接和顯性的績效，由于跟蹤審計(jì)同時(shí)也包括結(jié)算審計(jì)部分，因此經(jīng)濟(jì)層面績效也包括跟蹤審計(jì)過程中的核減額和竣工結(jié)算審計(jì)中的審減額兩部分。跟蹤審計(jì)過程的核減額包括進(jìn)度款支付審核、變更預(yù)算審核、采購合同履行審核等；結(jié)算審計(jì)主要體現(xiàn)為跟蹤審計(jì)中尚未履行或完成的審計(jì)成果，是一種跟蹤審計(jì)過程結(jié)果的深化和再確認(rèn)。

國外對審計(jì)績效的研究多集中在獨(dú)立性財(cái)務(wù)審計(jì)質(zhì)量方面，如Baxter（2010）從審計(jì)獨(dú)立性、專業(yè)能力、審計(jì)單位規(guī)模等因素方面，選取了200家澳大利亞上市公司的年度審計(jì)報(bào)告作為樣本，進(jìn)行了回歸分析，以確定這些因素對審計(jì)質(zhì)量的影響程度；Kumar（2015）以因“安然事件”倒閉的安達(dá)信事務(wù)所為對象，研究了五大審計(jì)事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量的橫向差異，重點(diǎn)論證了審計(jì)獨(dú)立性因素對審計(jì)質(zhì)量的決定性影響；Savanberg（2013）用數(shù)量統(tǒng)計(jì)方法研究了在給定審計(jì)時(shí)間壓力下，審計(jì)倫理文化對審計(jì)質(zhì)量的影響，并具體分析了影響審計(jì)質(zhì)量的三個(gè)倫理道德因素，即倫理環(huán)境、違反的處罰力度和獨(dú)立性程度。在建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)研究領(lǐng)域，Nalewaik（2007）從建設(shè)項(xiàng)目周期的全過程入手，系統(tǒng)對比分析了項(xiàng)目建設(shè)各環(huán)節(jié)的20項(xiàng)審計(jì)重點(diǎn)與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

二、跟蹤審計(jì)績效的影響因素

代偉（2013）對跟蹤審計(jì)的績效評價(jià)運(yùn)用了價(jià)值工程原理，將跟蹤審計(jì)的價(jià)值用跟蹤審計(jì)績效與審計(jì)成本的比值來計(jì)算，即跟蹤審計(jì)績效為審計(jì)價(jià)值與審計(jì)成本的乘積，并選取了審計(jì)介入時(shí)點(diǎn)（X1）、審計(jì)資源（X2）、審計(jì)模式（X3）、審計(jì)對象規(guī)模（X4）四個(gè)影響因素進(jìn)行分析。在綜合評估幾個(gè)跟蹤審計(jì)項(xiàng)目案例后，除了以上四個(gè)因素外，由跟蹤審計(jì)項(xiàng)目的各參與方共同組成的控制環(huán)境因素對跟蹤審計(jì)績效存在顯著影響，在此我們引入包括審計(jì)信息質(zhì)量的內(nèi)部控制環(huán)境影響因素（X5），作為影響跟蹤審計(jì)績效的五個(gè)主要影響因素。

（一）審計(jì)介入時(shí)點(diǎn)（X1）

建設(shè)項(xiàng)目全過程跟蹤審計(jì)績效對審計(jì)介入階段時(shí)點(diǎn)的敏感性較強(qiáng)，審計(jì)介入時(shí)一般需要綜合考慮被審計(jì)項(xiàng)目的規(guī)模、投資性質(zhì)、建設(shè)周期、產(chǎn)出需求、審計(jì)環(huán)境和審計(jì)成本等因素，確定合理的審計(jì)介入階段，目前主要在項(xiàng)目立項(xiàng)階段、項(xiàng)目設(shè)計(jì)階段以及項(xiàng)目招投標(biāo)階段結(jié)束后，進(jìn)入項(xiàng)目施工階段。劉芳（2009）認(rèn)為，跟蹤審計(jì)介入階段過早，對跟蹤審計(jì)績效的影響并不總是正向的，如前期的項(xiàng)目可行性研究、決策等環(huán)節(jié)。她認(rèn)為，操作性比較強(qiáng)的介入階段可設(shè)定為項(xiàng)目的初步設(shè)計(jì)階段。

建設(shè)項(xiàng)目工程造價(jià)的關(guān)鍵控制點(diǎn)一般在設(shè)計(jì)、招投標(biāo)、施工以及竣工等環(huán)節(jié)。跟蹤審計(jì)工作的介入時(shí)點(diǎn)結(jié)合造價(jià)的關(guān)鍵控制點(diǎn)，綜合考慮跟蹤成本（或風(fēng)險(xiǎn)）、對造價(jià)的控制程度、審計(jì)環(huán)境等因素，找到最佳的跟蹤審計(jì)階段和時(shí)間介入點(diǎn)。部分研究認(rèn)為，跟蹤審計(jì)的最佳介入時(shí)點(diǎn)在詳細(xì)設(shè)計(jì)階段結(jié)束后、招投標(biāo)階段開始前。

在跟蹤審計(jì)的實(shí)踐中，建設(shè)項(xiàng)目工程造價(jià)的關(guān)鍵控制點(diǎn)一般在設(shè)計(jì)、招投標(biāo)、施工以及竣工等環(huán)節(jié)，在目前跟蹤審計(jì)相關(guān)操作規(guī)范尚不完善、工作環(huán)境有待優(yōu)化的背景下，跟蹤審計(jì)工作的介入并不是越早效果越好，而是要綜合考慮跟蹤的成本（或風(fēng)險(xiǎn)）、對造價(jià)的控制程度、審計(jì)環(huán)境等因素，找到最佳的跟蹤審計(jì)階段和時(shí)間介入點(diǎn)。因此X1并不是嚴(yán)格意義上的有序多分類變量，在下面的取值中將考慮這種影響。

（二）審計(jì)資源（X2）

納入分析的審計(jì)資源，主要指審計(jì)人力資源，即跟蹤審計(jì)人員素質(zhì)和能力。一般而言，跟蹤審計(jì)實(shí)施中需要組建包括內(nèi)審和委托外審相結(jié)合的審計(jì)人員團(tuán)隊(duì)，而團(tuán)隊(duì)人員的素質(zhì)和業(yè)務(wù)水平對跟蹤審計(jì)績效具有重要影響。對于工程項(xiàng)目而言，傳統(tǒng)意義上會(huì)計(jì)范疇的審計(jì)是不夠的，因?yàn)槌素?cái)務(wù)上的成本控制風(fēng)險(xiǎn)，建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)還存在工期和質(zhì)量風(fēng)險(xiǎn)，需要審計(jì)團(tuán)隊(duì)由工程師和會(huì)計(jì)師共同組成。我國目前內(nèi)部審計(jì)隊(duì)伍的知識結(jié)構(gòu)以會(huì)計(jì)、審計(jì)、工程類專業(yè)技術(shù)人員為主體，復(fù)合型人才較為缺乏。而跟蹤審計(jì)對象的復(fù)雜性、多樣性對審計(jì)人員素質(zhì)能力和業(yè)務(wù)水平提出了很高的要求，必須具備工程、財(cái)會(huì)、法律等多學(xué)科的交叉知識背景，采用多樣化的審計(jì)方法，以提高審計(jì)績效。

除了審計(jì)團(tuán)隊(duì)的構(gòu)成和能力外，審計(jì)人員的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)偏好也是審計(jì)資源的重要影響因素。Gupta和Ray（1993）強(qiáng)調(diào)審計(jì)人員的風(fēng)險(xiǎn)偏好屬性會(huì)影響審計(jì)行為，進(jìn)而影響審計(jì)績效，并將風(fēng)險(xiǎn)偏好區(qū)分為審計(jì)人員的冒險(xiǎn)傾向以及對偏離績效目標(biāo)的容忍度兩個(gè)方面。在審計(jì)組的工作方式上，他們區(qū)分了三種，即官僚模式、個(gè)人模式和分組模式，并分析了各自的優(yōu)缺點(diǎn)，強(qiáng)調(diào)了加強(qiáng)審計(jì)組的內(nèi)部控制流程建設(shè)的重要性。

（三）審計(jì)模式（X3）

跟蹤審計(jì)的模式往往被簡單理解為常駐建設(shè)項(xiàng)目現(xiàn)場、類似現(xiàn)場監(jiān)理的工作。從審計(jì)效果來看這種模式應(yīng)該是合理的，但是從審計(jì)的整體績效來看，由于受制于審計(jì)力量、審計(jì)環(huán)境、審計(jì)對象等因素，這種模式對提升審計(jì)績效的影響不大。在審計(jì)實(shí)踐中，跟蹤審計(jì)一般分為“緊密型”和“松散型”兩種模式，對應(yīng)有“決策型”和“建議型”兩種操作方法。

“緊密型”的跟蹤審計(jì)模式一般對應(yīng)“決策型”審計(jì)操作方法，該模式下，建設(shè)方一般要求審計(jì)方有充足的現(xiàn)場審計(jì)時(shí)間、委派相對固定的審計(jì)團(tuán)隊(duì)，使跟蹤審計(jì)融入工程建設(shè)活動(dòng)全過程中，該工作模式對審計(jì)人員的工作能力及綜合素質(zhì)提出了較高的要求。

“松散型”的審計(jì)模式一般對應(yīng)“建議型”跟蹤審計(jì)操作方法，“松散型”模式的審計(jì)范圍主要是項(xiàng)目造價(jià)發(fā)生變動(dòng)的部分，審計(jì)績效主要包括期間審核效益和結(jié)算審計(jì)效益。從跟蹤審計(jì)實(shí)踐效果看，在不同時(shí)間段將兩種類型相結(jié)合的審計(jì)模式能使各方充分負(fù)擔(dān)各自的職責(zé)和義務(wù)，切實(shí)優(yōu)化項(xiàng)目管理內(nèi)部控制體系。

除了“緊密型”和“松散型”兩種模式外，在跟蹤審計(jì)實(shí)踐中，處于不同建設(shè)階段以及同一階段的不同時(shí)段，可能會(huì)根據(jù)審計(jì)資源、審計(jì)環(huán)境等因素，相機(jī)地運(yùn)用以上兩種審計(jì)模式結(jié)合的“綜合型”，如在變更事項(xiàng)不太集中的招投標(biāo)和施工前期采用“松散型”，在中后期及結(jié)算階段采用“緊密型”，在清單價(jià)格內(nèi)容確定的部分采用“松散型”，在暫估價(jià)和甲方提出變更的部分采用“緊密型”。

（四）審計(jì)對象規(guī)模（X4）

審計(jì)對象規(guī)模影響因素主要指建設(shè)項(xiàng)目的類別和性質(zhì)，如項(xiàng)目屬于新建還是維修改造項(xiàng)目、大型還是中小型項(xiàng)目、生產(chǎn)性還是非生產(chǎn)性項(xiàng)目等，其數(shù)量指標(biāo)對應(yīng)項(xiàng)目的總投資額，直接決定了項(xiàng)目建設(shè)的復(fù)雜程度和跟蹤審計(jì)的難易程度。

（五）內(nèi)部控制環(huán)境（X5）

內(nèi)部控制的目的是對經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行防范和管控，主要通過制定制度、實(shí)施措施和執(zhí)行程序來實(shí)現(xiàn)。內(nèi)部控制環(huán)境直接影響單位內(nèi)部控制工作的貫徹執(zhí)行及整體戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。控制環(huán)境包括:職業(yè)道德、員工的勝任能力、管理理念和經(jīng)營風(fēng)格、組織結(jié)構(gòu)、權(quán)力和責(zé)任的分配、人力資源政策與措施、反舞弊等內(nèi)容。

結(jié)合到建設(shè)項(xiàng)目的內(nèi)部控制環(huán)境，主要包括項(xiàng)目規(guī)劃是否明確或規(guī)劃實(shí)施是否到位；項(xiàng)目管理架構(gòu)是否完善，是否缺乏科學(xué)決策、良性運(yùn)行機(jī)制和有效執(zhí)行；項(xiàng)目參與各方內(nèi)部機(jī)構(gòu)設(shè)計(jì)是否科學(xué)，權(quán)責(zé)分配是否合理，崗位設(shè)置是否合理，崗位職責(zé)是否明確；項(xiàng)目管理信息系統(tǒng)建設(shè)是否到位，人力資源政策是否合理等。

圖1 跟蹤審計(jì)績效影響因素架構(gòu)圖

三、模型建立與回歸分析

（一）因素取值

根據(jù)以上分析，本研究將跟蹤審計(jì)績效（Y）作為因變量，審計(jì)介入時(shí)點(diǎn)（X1）等五個(gè)指標(biāo)因素作為自變量，借鑒有關(guān)社會(huì)調(diào)查及統(tǒng)計(jì)方法的研究成果，以2008年以來Z和D兩所高校實(shí)際案例數(shù)據(jù)為研究樣本，其中審計(jì)績效評分值和有關(guān)指標(biāo)取值均以審計(jì)完結(jié)驗(yàn)收時(shí)，單位驗(yàn)收或評審專家評價(jià)為準(zhǔn)，此評價(jià)也作為審計(jì)合同履行和支付審計(jì)費(fèi)的依據(jù)，共收集26個(gè)實(shí)例組成研究樣本。根據(jù)張文彤（2011）的經(jīng)驗(yàn)總結(jié)，在多元回歸分析中，為保證回歸擬合的效果，一般樣本數(shù)量應(yīng)為自變量數(shù)量的10倍。要是數(shù)據(jù)質(zhì)量不太好，比如自變量間高度共線性或因變量變化太?。ㄈ缬刑喟咐姆磻?yīng)值都相同）等問題存在，就需要較大的樣本。因此，本研究觀測值為33個(gè)，為自變量數(shù)量（5個(gè)）的6倍以上，基本符合回歸建模要求。

表1 模型解釋變量取值

（二）數(shù)據(jù)樣本庫的選取

根據(jù)高校跟蹤審計(jì)工程項(xiàng)目的特點(diǎn)，以2008年以來東北和中南片區(qū)兩所高校的實(shí)際案例數(shù)據(jù)為研究樣本，收集整理了33組數(shù)據(jù)作為樣本庫，收集數(shù)據(jù)涉及幾所大學(xué)的藝術(shù)中心、學(xué)生食堂、教學(xué)樓、圖書館、運(yùn)動(dòng)場、實(shí)驗(yàn)樓、游泳館等新建大中型基本建設(shè)項(xiàng)目，還包括宿舍樓、道路維修、綠化工程、環(huán)境整治等中小型的維修改造項(xiàng)目，以上項(xiàng)目均采用了跟蹤審計(jì)模式。 根據(jù)表 1 的取值原則，X1、X2、X3、X4、X5為五個(gè)納入分析模型的自變量，每個(gè)跟蹤審計(jì)項(xiàng)目的績效Y為因變量，Y的取值根據(jù)審計(jì)完結(jié)驗(yàn)收時(shí)，D和Z大學(xué)組織的驗(yàn)收或評審專家評價(jià)為準(zhǔn)，主要考慮的因素有審減額比例與審計(jì)成本比率、審計(jì)項(xiàng)目后期運(yùn)行情況、審計(jì)過程的規(guī)范性以及審計(jì)成果運(yùn)用情況，分為四個(gè)檔次（非常好、較好、一般、較差）。在模型設(shè)計(jì)之初曾按統(tǒng)計(jì)要求采用平衡表模式，將Y值評分劃分為五個(gè)檔次，為保證與案例的實(shí)際評價(jià)情況相吻合，建模時(shí)將數(shù)據(jù)采用四檔方式處理，從“非常好”到“較差”對應(yīng)取值分別為 4、3、2、1。33 個(gè)樣本數(shù)據(jù)取值歸納如下表：

表3 跟蹤審計(jì)項(xiàng)目樣本取值表

（三）實(shí)證數(shù)據(jù)的統(tǒng)計(jì)模型及分析

由于觀察數(shù)據(jù)的響應(yīng)變量為四種狀態(tài)的定序變量，因此我們對觀察數(shù)據(jù)建立有序多分類logistic回歸模型。自變量考慮的五種因素，也均為定性變量，注意到，這五類變量

按照某種形式也可以看作定序變量，因此，數(shù)值處理上，既可以當(dāng)成數(shù)值型變量進(jìn)行建模，也可以設(shè)置屬性變量進(jìn)行建模，這里我們嘗試了多個(gè)模型，例如，全部變量當(dāng)數(shù)值型變量處理或?qū)⑵渲蠿1、X3和X4（部分或全體）設(shè)置成虛擬變量。無論使用哪種模型，結(jié)果都顯示只有X2和X3兩種因素對Y影響是顯著的。下面給出的模型是將所有因素設(shè)置成虛擬變量，估計(jì)結(jié)果（基于SPSS軟件）如下：

表4 參數(shù)估計(jì)

根據(jù)擬合結(jié)果，得到的模型如下（剔除不顯著變量）：

其中，Xm(n)代表虛擬變量Xm在狀態(tài)為n時(shí)的變量取值。對以上擬合的模型進(jìn)行擬合優(yōu)度檢驗(yàn)和平行線測試，結(jié)果如下：

表5 擬合優(yōu)度

表6 平行線測試

擬合優(yōu)度檢驗(yàn)顯示該模型擬合較好，平行線測試表明不管響應(yīng)變量的分割點(diǎn)在什么位置，模型中各自變量的系數(shù)都保持不變，因此，該數(shù)據(jù)適合建立上面多分類的定序回歸模型。

（四）模型的理論解釋

1、關(guān)于模型對自變量的選擇。模型最終選擇審計(jì)資源（X2）和審計(jì)模式（X3）為自變量，審計(jì)介入時(shí)點(diǎn)（X1），審計(jì)對象規(guī)模（X4）和內(nèi)部控制環(huán)境（X5），并非因?yàn)檫@三個(gè)自變量對審計(jì)績效（Y）的影響作用不顯著，而是上述三個(gè)自變量與審計(jì)資源（X2）和審計(jì)模式（X3）之間存在較強(qiáng)的共線性。如內(nèi)部控制環(huán)境（X5）與審計(jì)資源（X2）的相關(guān)性較強(qiáng)，一般而言，內(nèi)部控制越健全，審計(jì)資源的分值也會(huì)越高；反之，審計(jì)資源的優(yōu)劣與否，直接影響內(nèi)部控制環(huán)境的評分狀況。再比如，在審計(jì)實(shí)踐中，審計(jì)對象規(guī)模一般決定了審計(jì)介入的時(shí)點(diǎn)，建設(shè)項(xiàng)目規(guī)模越大，要求跟蹤審計(jì)介入的時(shí)點(diǎn)越提前，規(guī)模越小，跟蹤審計(jì)介入時(shí)點(diǎn)一般在招投標(biāo)或施工階段。而審計(jì)模式的選擇也與審計(jì)介入時(shí)點(diǎn)和審計(jì)對象規(guī)模直接相關(guān)，規(guī)模越大、介入時(shí)點(diǎn)越早，審計(jì)模式偏向于緊密型，否則偏向于松散型。因此，其他三個(gè)自變量的影響作用利用X2和X3就可以很好地解釋。除以上原因外，還有可能是樣本組數(shù)量還不足，因此另外三個(gè)自變量的影響作用在現(xiàn)有的33組數(shù)據(jù)中未能充分體現(xiàn)。

2、關(guān)于模型系數(shù)權(quán)重。模型的因變量Y在不同取值狀態(tài)下的概率，與審計(jì)資源（X2）和審計(jì)模式（X3）兩個(gè)自變量存在Logit函數(shù)回歸關(guān)系，模型顯示Y不同取值的Logit值之間的截距不同。從模型顯示的自變量系數(shù)來看，當(dāng)審計(jì)資源（X2）取值為1，即審計(jì)資源的評價(jià)較差時(shí)，對跟蹤審計(jì)績效Y的影響最為顯著；審計(jì)模式（X3）取值為1，即審計(jì)模式為松散型時(shí)，對跟蹤審計(jì)績效的影響較為顯著。

四、結(jié)論與不足

（一）模型定量分析的不足

第一，跟蹤審計(jì)績效的評價(jià)方法有局限，在本研究確定的打分評價(jià)中，主要基于經(jīng)濟(jì)績效的審減額，沒有整體體現(xiàn)資金使用應(yīng)達(dá)到的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性（即3E原則），也沒有完全反映建設(shè)項(xiàng)目的預(yù)算執(zhí)行吻合度和質(zhì)量。而且，在審計(jì)績效評分中，將該因變量作為連續(xù)變量，相比較而言，將該變量比照自變量的類型，作為有序多分類變量引入Logit回歸模型，應(yīng)該更有利于后期模型的解釋和分析，以及研究結(jié)果的實(shí)際運(yùn)用。

第二，審計(jì)模式X3的三種類型：松散型、緊密型和綜合型，是否嚴(yán)格的有序分類變量以及緊密型和綜合型審計(jì)模式對審計(jì)績效的單因素影響，尚需進(jìn)一步研究。而且，為方便研究，模型分析將自變量類型均定義為有序多分類，其中X1（審計(jì)介入時(shí)點(diǎn)）和X4（審計(jì)對象規(guī)模）是否嚴(yán)格“有序”，以及分類過程中將各類別設(shè)置為“等距”，其分析結(jié)果與實(shí)際觀測案例的吻合程度如何，均需進(jìn)一步細(xì)化模型變量的類型和定義，并加以驗(yàn)證。

第三，樣本庫的數(shù)據(jù)為33組，對于Logit回歸分析來說仍顯數(shù)量不足，因此也會(huì)一定程度上影響擬合后的回歸分析結(jié)果。

（二）提高跟蹤審計(jì)績效的若干途徑

根據(jù)以上樣本的統(tǒng)計(jì)分析，提高跟蹤審計(jì)績效可以從提升經(jīng)濟(jì)層面、內(nèi)部控制層面和法律層面三方面的績效，以及降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、合理控制審計(jì)成本等方面著手。具體來說，對于影響跟蹤審計(jì)績效的主要因素，需做好以下方面工作：

其一，根據(jù)審計(jì)對象的內(nèi)部控制環(huán)境、規(guī)模、審計(jì)模式等屬性特點(diǎn)，合理確定跟蹤審計(jì)介入時(shí)點(diǎn)。盡管審計(jì)介入時(shí)點(diǎn)未被納入模型，但該因素與審計(jì)資源和審計(jì)模式之間存在較強(qiáng)的關(guān)聯(lián)性。提升審計(jì)績效需要加強(qiáng)對關(guān)鍵控制點(diǎn)的跟蹤審計(jì)力度，因此合理確定介入時(shí)點(diǎn)，突出跟蹤審計(jì)重點(diǎn)，不僅有利于提高跟蹤審計(jì)績效，還有利于厘清審計(jì)監(jiān)督與業(yè)務(wù)監(jiān)管之間的界限，防止跟蹤審計(jì)使用的“泛化”。

其二，建立并完善審計(jì)績效評價(jià)體系。審計(jì)績效評價(jià)也稱為審計(jì)成果評價(jià)，對建設(shè)項(xiàng)目來講，一般是建設(shè)單位或?qū)徲?jì)主體以工程項(xiàng)目審減額或?qū)彍p率為依據(jù)。但在跟蹤審計(jì)模式下，這種效益評價(jià)及考核方式不能真實(shí)反映跟蹤審計(jì)成果，其過程監(jiān)控中的審核效益沒有體現(xiàn)。跟蹤審計(jì)績效可分為跟蹤期間的審核績效、管理績效和結(jié)算審核績效三部分。其中管理績效為隱性審計(jì)效益，兩部分審核績效為顯性效益，跟蹤審計(jì)績效評價(jià)要結(jié)合顯性和審計(jì)效益綜合考核，顯性績效可以定量評價(jià)，管理績效需要定性分析，而且二者間要根據(jù)審計(jì)目標(biāo)和效果分配合理的權(quán)重，從而建立科學(xué)的評價(jià)體系。

其三，選擇適合的跟蹤審計(jì)模式。在最后的優(yōu)化模型中，審計(jì)資源（X2）和審計(jì)模式（X3）為最終選取的自變量，其他被剔除的自變量均通過以上兩個(gè)自變量對跟蹤審計(jì)績效產(chǎn)生影響，因此審計(jì)模式的合適與否直接影響跟蹤審計(jì)績效水平。在跟蹤審計(jì)實(shí)踐中，若建設(shè)項(xiàng)目設(shè)計(jì)深度足夠、施工工藝和方案成熟、審計(jì)資源狀況理想、預(yù)期工程變更較少，可采用松散型模式；而如果審計(jì)資源狀況不理想、預(yù)期不可測和變更因素較多時(shí)，宜采用緊密型跟蹤模式。

其四，充分保障跟蹤審計(jì)的獨(dú)立性。就我國現(xiàn)行的審計(jì)管理體制而言，各級審計(jì)機(jī)關(guān)作為同級政府的行政職能部門，其實(shí)施的審計(jì)過程形式和實(shí)質(zhì)上均已成為政府委托審計(jì)。在國有資金投資占主體的建設(shè)項(xiàng)目中，也有類似的委托關(guān)系，委托主體一般為建設(shè)項(xiàng)目主管單位，社會(huì)中介機(jī)構(gòu)（審計(jì)事務(wù)所）為委托的客體，事務(wù)所的審計(jì)結(jié)果向委托主體負(fù)責(zé)并報(bào)告。在跟蹤審計(jì)實(shí)踐中，項(xiàng)目建設(shè)單位或主管單位應(yīng)嚴(yán)格按照《審計(jì)法》的要求，確保審計(jì)單位依法獨(dú)立進(jìn)行審計(jì)，不受本單位或其他各方的干涉，保障跟蹤審計(jì)的獨(dú)立性是保證審計(jì)績效和審計(jì)成果合理運(yùn)用的必要條件。

此外，提升審計(jì)資源水平，遴選優(yōu)秀和經(jīng)驗(yàn)豐富的審計(jì)人員，組建高素質(zhì)的審計(jì)隊(duì)伍，提高審計(jì)信息質(zhì)量，強(qiáng)化審計(jì)質(zhì)量控制，將有助于提升跟蹤審計(jì)績效水平，從而維護(hù)建設(shè)單位經(jīng)濟(jì)利益，避免項(xiàng)目完結(jié)后可能發(fā)生的法律風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)濟(jì)損失，控制建設(shè)項(xiàng)目投資風(fēng)險(xiǎn)并提高投資效益?！?/p>

（作者單位：中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)財(cái)務(wù)部、東北師范大學(xué)審計(jì)處）

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（本欄目責(zé)任編輯：鄭潔）