醫(yī)院成本分?jǐn)偡椒ǖ暮侠硇蕴接?/h1>
2017-11-28 15:46:53張偉
會計之友 2017年21期 關(guān)鍵詞：成本核算
張偉
【摘 要】 醫(yī)院成本分?jǐn)偤侠硇允轻t(yī)院成本核算準(zhǔn)確性的前提，目前醫(yī)院針對需采用一定方法計算后才可直接計入的支出項目的處理方法過于簡單，導(dǎo)致要么分?jǐn)偤蟮墓芾碣M(fèi)用虛高，要么無法計算出不同科室之間成本的差異，要么分?jǐn)偨Y(jié)果與實(shí)際消耗產(chǎn)生較大差距，要么分?jǐn)偡秶粔蛉?。文章對目前醫(yī)院此類成本分?jǐn)偟默F(xiàn)狀進(jìn)行分析后，從四個角度針對不同特點(diǎn)的此類成本進(jìn)行分?jǐn)?，通過對不同分?jǐn)偡椒ǖ暮怂憬Y(jié)果進(jìn)行比較，總結(jié)出更合理的科室成本分?jǐn)偡椒?，提高成本核算的質(zhì)量，為管理者決策提供可靠依據(jù)。
【關(guān)鍵詞】 成本核算； 成本分?jǐn)偅?成本歸集
【中圖分類號】 F234.2 【文獻(xiàn)標(biāo)識碼】 A 【文章編號】 1004-5937（2017）21-00103-05
新醫(yī)院財務(wù)制度的實(shí)施把成本核算根據(jù)歸集對象的不同分為科室成本核算、醫(yī)療服務(wù)項目成本核算、病種成本核算、床日和診次成本核算。目前醫(yī)院普遍采用科室成本核算，其要求將醫(yī)院業(yè)務(wù)活動中所發(fā)生的各種耗費(fèi)以科室為核算對象進(jìn)行歸集和分配，計算出科室成本。新制度把醫(yī)院的科室劃分為臨床服務(wù)類、醫(yī)療技術(shù)類、醫(yī)療輔助類和行政后勤類，并把臨床服務(wù)類、醫(yī)療技術(shù)類、醫(yī)療輔助類發(fā)生的成本計入醫(yī)療成本，把行政后勤類發(fā)生的成本計入管理費(fèi)用。在核算工作中，當(dāng)發(fā)生的某項成本能夠明確是哪個科室發(fā)生的，如員工工資福利、差旅費(fèi)及三公經(jīng)費(fèi)等，只需要直接計入該科室的成本就處理完畢，可是還有一大部分成本并不能直接判斷出是由哪個科室發(fā)生的，如維修費(fèi)、保潔費(fèi)及氧氣成本等，這時就需要進(jìn)行進(jìn)一步分析，找出產(chǎn)生此類成本的動因，所以能否把醫(yī)院發(fā)生的此類成本費(fèi)用合理地分?jǐn)偟竭@四類科室中成為了成本核算的難點(diǎn)，進(jìn)而影響醫(yī)院通過財務(wù)數(shù)據(jù)做出決策的效果。
目前的文獻(xiàn)中大多是對成本核算的分析與研究，而對成本分?jǐn)偟奶接憙?nèi)容極少：如在采用舊的醫(yī)院財務(wù)制度時期，林源[1]就提出由于費(fèi)用分?jǐn)偞址牛芏噘M(fèi)用無法細(xì)化分?jǐn)偟娇剖?，都集中到了管理費(fèi)用中來，需要尋找新的計量手段去解決分?jǐn)傠y題；采用了新的醫(yī)院財務(wù)制度后，蘇惠[2]指出新制度依然沒有對成本分?jǐn)偡椒ㄟM(jìn)行具體表述，使成本缺乏統(tǒng)一的計算方法和明確的分?jǐn)偙壤?；郭世英[3]指出新制度實(shí)施后管理費(fèi)用的比重依舊較高，管理費(fèi)用中的部分成本分?jǐn)傆嬋脶t(yī)療成本中是否更合理依舊是備受爭議的話題；韓迎春[4]指出，科室成本、診次和床日成本、醫(yī)療項目成本、病種成本、成本分析指標(biāo)以及成本報表編制，都是通過歸集和分?jǐn)傆嬎阈纬伞Ｒ虼艘蟪杀净A(chǔ)數(shù)據(jù)準(zhǔn)確、精細(xì)，要求產(chǎn)生數(shù)據(jù)來源的相關(guān)管理和流程同樣精細(xì)，要求精細(xì)的、管理導(dǎo)向的成本分?jǐn)偡椒?，進(jìn)一步優(yōu)化基礎(chǔ)管理和業(yè)務(wù)流程。根據(jù)Kihuba et al.[5]的研究，在醫(yī)院中執(zhí)行成本會計制度需要設(shè)計恰當(dāng)?shù)某杀痉謹(jǐn)偡椒ê统杀竟芾砑顧C(jī)制。本文的寫作動機(jī)就是為了填補(bǔ)成本分?jǐn)傔@一空白，結(jié)合醫(yī)院會計實(shí)務(wù)中常見的支出費(fèi)用項目，通過比較不同分?jǐn)偡椒ǖ暮怂憬Y(jié)果差異，全面探討更合理的成本分?jǐn)偡椒ǎ鉀Q會計實(shí)務(wù)工作者的成本分?jǐn)傠y題。
一、各醫(yī)院對需采用一定方法計算后才可直接計入的支出處理現(xiàn)狀
目前醫(yī)院財務(wù)會計制度并沒有對醫(yī)院成本分?jǐn)偺岢稣咝缘脑敿?xì)指導(dǎo)意見，只是要求分?jǐn)偝杀緯r應(yīng)本著相關(guān)性、成本效益關(guān)系及重要性等原則根據(jù)成本的具體情況采用適當(dāng)?shù)膮?shù)進(jìn)行分?jǐn)?，而醫(yī)院在實(shí)際的工作中往往因?yàn)榛A(chǔ)數(shù)據(jù)不完整、信息化建設(shè)不足及圖方便等采用以下四種方法來對各項成本費(fèi)用進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>
（一）直接計入法
直接計入法就是當(dāng)醫(yī)院發(fā)生需采用一定方法計算后才可直接計入的支出時，由于這些費(fèi)用無法具體明確看出需由哪個科室來承擔(dān)，但是因?yàn)槭切姓笄陬惖南嚓P(guān)科室前來報銷，所以一部分醫(yī)院的會計人員在進(jìn)行核算時，圖省事就將這些成本全部計入到行政后勤類科室內(nèi)，最終都?xì)w集到醫(yī)院的管理費(fèi)用中。
（二）平均分?jǐn)偡?/p>
平均分?jǐn)偡ň褪钱?dāng)醫(yī)院發(fā)生需采用一定方法計算后才可直接計入的支出時，把與該項成本相關(guān)的科室數(shù)量計算出來，將該項成本費(fèi)用簡單地平均到這些科室去，因此成本將根據(jù)對應(yīng)的科室類別計入到醫(yī)療成本與管理費(fèi)用中，可是實(shí)際分?jǐn)偟降慕痤~卻無法核算出不同科室之間的差異。
（三）人數(shù)分?jǐn)偡?/p>
人數(shù)分?jǐn)偡ň褪钱?dāng)醫(yī)院發(fā)生需采用一定方法計算后才可直接計入的支出時，把與該項成本相關(guān)的科室人數(shù)計算出來，延續(xù)舊的醫(yī)院會計制度分?jǐn)偡椒?，將發(fā)生的所有成本費(fèi)用都按所占的人數(shù)權(quán)重來分?jǐn)?，?dāng)科室實(shí)際發(fā)生的成本費(fèi)用與科室的人數(shù)比例相關(guān)性較一致時，此方法有一定的參照性；當(dāng)科室實(shí)際發(fā)生的成本費(fèi)用與科室的人數(shù)比例不相關(guān)時，此方法就無法反映經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。
（四）醫(yī)療收入分?jǐn)偡?/p>
醫(yī)療收入分?jǐn)偡ň褪钱?dāng)醫(yī)院發(fā)生需采用一定方法計算后才可直接計入的支出時，把與該項成本相關(guān)的科室醫(yī)療收入計算出來，根據(jù)醫(yī)療收入的比率來分?jǐn)偹械某杀举M(fèi)用，由于科室的醫(yī)療收入是由科室的各種收入組成的，一般情況下科室醫(yī)療收入占全院醫(yī)療收入的比例與科室的某項收入占全院某項收入的比例大致相同，因此采用此方法來分?jǐn)偝杀居幸欢ǖ拇硇??？墒谴朔椒ㄒ灿凶约旱木窒扌?，因?yàn)椴捎每剖页杀竞怂銜r只有臨床服務(wù)類與醫(yī)療技術(shù)類有醫(yī)療收入這個指標(biāo)可以分?jǐn)?，而醫(yī)療輔助類和行政后勤類并沒有醫(yī)療收入這個指標(biāo)，所以無法進(jìn)行分?jǐn)?，?dǎo)致分?jǐn)偨Y(jié)果不全面。
二、導(dǎo)致此類成本分?jǐn)偛粶?zhǔn)確的原因
（一）成本分?jǐn)偱c核算意識不強(qiáng)
醫(yī)院作為提供醫(yī)療護(hù)理服務(wù)為主要目的的醫(yī)療機(jī)構(gòu)，在醫(yī)療技術(shù)上，更注重取得醫(yī)療技術(shù)的突破和獲得醫(yī)療學(xué)術(shù)的成果；在會計核算上，更注重的是工作量及醫(yī)療收入的增長，加之其非營利性及公立性的特點(diǎn)，導(dǎo)致醫(yī)院人員更注重上級單位安排的計劃任務(wù)，對成本控制的意識不強(qiáng)，加大了進(jìn)一步成本分?jǐn)偟碾y度。
（二）行政后勤類部門的經(jīng)辦人核算能力有限
醫(yī)院行政后勤類部門如總務(wù)科、保衛(wèi)科、設(shè)備科、基建科、計算機(jī)中心等主要擔(dān)負(fù)醫(yī)院一切后勤保障的職責(zé)，醫(yī)院發(fā)生的相關(guān)維修費(fèi)用都是由這些科室的經(jīng)辦人員來辦理，由于這些人員都是相關(guān)技術(shù)類專業(yè)人員而非會計專業(yè)人員，因此在面對一些需要一定方法計算后才能直接計入的費(fèi)用時，經(jīng)辦人員往往將這些費(fèi)用籠統(tǒng)地計入行政后勤類部門，虛增了醫(yī)院管理費(fèi)用的支出，嚴(yán)重影響了會計核算的準(zhǔn)確性。endprint
（三）基礎(chǔ)信息統(tǒng)計工作薄弱
醫(yī)院日常運(yùn)行中各種數(shù)據(jù)信息紛繁復(fù)雜，而這些信息又來自不同責(zé)任科室，要想把一項業(yè)務(wù)成本分?jǐn)偤?，就需要依靠這些數(shù)據(jù)信息進(jìn)行分?jǐn)?，可是目前醫(yī)院的科室各自為政，導(dǎo)致數(shù)據(jù)信息保存混亂、不完整或者更新不及時，大大地阻礙了成本分?jǐn)偣ぷ鞯捻樌M(jìn)行，嚴(yán)重影響了核算數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性。
三、加強(qiáng)醫(yī)院成本歸集準(zhǔn)確性的措施
（一）加強(qiáng)成本分?jǐn)偱c核算意識
醫(yī)院的管理者應(yīng)該意識到醫(yī)院要長期發(fā)展，僅僅依靠工作量不斷的增長、采購先進(jìn)的設(shè)備和引進(jìn)優(yōu)秀的醫(yī)療技術(shù)人才是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，因?yàn)殡S著醫(yī)院逐步規(guī)?；螅瑢殡S著巨大的投入成本、折舊費(fèi)用和人員費(fèi)用，很有可能成本的增長速度超過收入的增長速度，只有注重經(jīng)濟(jì)效益，才是醫(yī)院的生存之路。如果成本費(fèi)用歸集有誤，管理者就無法通過財務(wù)數(shù)據(jù)所反映出的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象來控制成本開支，醫(yī)院不但可能失去競爭力，甚至產(chǎn)生負(fù)結(jié)余，最終無法運(yùn)營。所以醫(yī)院財務(wù)部門自身應(yīng)多組織財務(wù)學(xué)習(xí)及經(jīng)驗(yàn)交流，定期培訓(xùn)，營造全員參與成本核算與分?jǐn)偟姆諊?，結(jié)合案例講解及實(shí)務(wù)指導(dǎo)，逐步加強(qiáng)全體員工的成本分?jǐn)偱c核算意識。
（二）通過付款來控制加強(qiáng)后勤類部門人員直接成本歸集
后勤類部門的項目經(jīng)辦人員，由于身處每個項目發(fā)生的第一現(xiàn)場，其對每個項目的進(jìn)展情況較為熟悉，因此經(jīng)辦人員作為項目報銷的直接成本歸集人最為合適。財務(wù)人員可以通過對經(jīng)辦人員付款的控制來要求經(jīng)辦人員對每筆付款做好科室成本歸集清單，標(biāo)明每筆費(fèi)用實(shí)際發(fā)生的科室及金額，只有底稿明晰的款項才能付款。
（三）加強(qiáng)醫(yī)院的信息化建設(shè)
隨著醫(yī)院的不斷發(fā)展，醫(yī)院管理對數(shù)據(jù)信息的需求量將不斷增加，數(shù)據(jù)信息的多樣性與準(zhǔn)確性將成為醫(yī)院發(fā)展的關(guān)鍵，加強(qiáng)醫(yī)院的信息化建設(shè)刻不容緩，可以通過建立醫(yī)院信息平臺，各科室根據(jù)責(zé)任范圍劃分責(zé)任區(qū)域，維護(hù)好部門信息數(shù)據(jù)，保證信息能夠及時地收集與存儲，使信息需求者只要在系統(tǒng)上調(diào)閱就可輕松獲取醫(yī)院的信息數(shù)據(jù)，信息平臺建立將為醫(yī)院成本分?jǐn)偺峁┳钸m合的分?jǐn)偯浇?，是醫(yī)院成本分?jǐn)倻?zhǔn)確性的保障，有利于提升醫(yī)院的整體財務(wù)管理水平。
四、對需采用一定方法計算后才可直接計入的支出項目成本的分?jǐn)偡椒ㄍ扑]
在醫(yī)院的日常成本費(fèi)用開支中，往往會出現(xiàn)一些無法直接計入支出項目的成本費(fèi)用，再加之醫(yī)院為了內(nèi)部的管理將各個科室越分越細(xì)，龐大的科室量給經(jīng)辦人員和財務(wù)人員的成本分?jǐn)偣ぷ鲙磔^大的困擾，形成一套合理的分?jǐn)傓k法，并一貫地執(zhí)行下去是醫(yī)院內(nèi)部急需解決的問題，只有標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一后，才能保證醫(yī)院的核算過程高效率低消耗，才能發(fā)現(xiàn)所發(fā)生的成本是否存在浪費(fèi)，最終改善成本結(jié)構(gòu)，提高經(jīng)濟(jì)效益。本文根據(jù)目前醫(yī)院的具體工作情況，結(jié)合相關(guān)性、重要性及成本效益性原則，提出采用以下四種方法對成本費(fèi)用進(jìn)行分?jǐn)偟慕ㄗh。
（一）數(shù)量分?jǐn)偡?/p>
數(shù)量分?jǐn)偡ㄊ菍⒊杀靖鶕?jù)所涉及到科室的單位數(shù)量來分?jǐn)偟囊环N方法，其比較適合由數(shù)量來決定成本量的成本，如醫(yī)院的計算機(jī)維修費(fèi)、服務(wù)器保修費(fèi)及寬帶使用費(fèi)就可以各科室領(lǐng)用的計算機(jī)數(shù)量為單位進(jìn)行分?jǐn)?，打印機(jī)維修費(fèi)就可以各科室領(lǐng)用的打印機(jī)數(shù)量為單位進(jìn)行分?jǐn)偅照{(diào)清洗費(fèi)及空調(diào)保修費(fèi)就可以各科室領(lǐng)用的空調(diào)數(shù)量為單位進(jìn)行分?jǐn)?，醫(yī)院發(fā)生的工作服及床單洗滌費(fèi)就可以其具體洗滌件數(shù)進(jìn)行分?jǐn)?，層流病房的空氣凈化就可以該科室病房的凈化設(shè)備數(shù)量作為單位進(jìn)行分?jǐn)?。此方法的原理與上文提到的人數(shù)分?jǐn)偡愃疲皇窃趯?shí)際分?jǐn)倳r選用的參數(shù)不僅僅是科室的人數(shù)，而是根據(jù)實(shí)際情況選用了更有相關(guān)性的數(shù)量參數(shù)來分?jǐn)?，提高分?jǐn)偟臏?zhǔn)確性。
（二）面積分?jǐn)偡?/p>
面積分?jǐn)偡ㄊ菍⒊杀靖鶕?jù)所涉及到科室的單位面積來分?jǐn)偟囊环N方法，其比較適合由面積來決定成本量的成本，如醫(yī)院房屋公共部分的維修、預(yù)防保健科要求的消毒費(fèi)、外包的保潔費(fèi)用及房屋類固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用等。
（三）工作量分?jǐn)偡?/p>
工作量分?jǐn)偡ㄊ菍⒊杀靖鶕?jù)所涉及到科室的工作量來分?jǐn)偟囊环N方法，其比較適合由工作量來決定成本量的成本，醫(yī)院的工作量一般指門急診人次、實(shí)際占用床日、出院人數(shù)等。如醫(yī)院門診的候診椅維修費(fèi)就可以采用門（急）診人次量進(jìn)行分?jǐn)?，醫(yī)院住院處產(chǎn)生的醫(yī)療垃圾清理費(fèi)用就可以采用實(shí)際占用床日數(shù)進(jìn)行分?jǐn)?，醫(yī)院所購買的醫(yī)療保險費(fèi)用就可以通過門（急）診人次與出院人數(shù)按比例相結(jié)合的方法進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>
（四）收入分?jǐn)偡?/p>
收入分?jǐn)偡ㄊ菍⒊杀靖鶕?jù)所涉及到科室的收入來分?jǐn)偟囊环N方法，其比較適合由收入來決定成本量的成本。如可以通過氧氣收入來分?jǐn)傃鯕獬杀?，通過血液收入來分?jǐn)傃撼杀?，通過科室的門診收入來分?jǐn)偪剖业念A(yù)約服務(wù)成本，通過科室的醫(yī)療收入來分?jǐn)偪剖沂褂脽o形資產(chǎn)軟件的成本費(fèi)用。此方法與上文提到的醫(yī)療收入分?jǐn)偡愃?，只是選用的參數(shù)不僅僅是醫(yī)療收入，而是根據(jù)收入與支出相配比的原則，選用更相關(guān)的收入項目來分?jǐn)偱c之相配比的成本費(fèi)用，提高分?jǐn)偟臏?zhǔn)確性。
五、分?jǐn)偡椒ǖ谋容^分析
假設(shè)某醫(yī)院由三個臨床服務(wù)類科室（簡稱：臨床A、臨床B、臨床C）、一個醫(yī)療技術(shù)類科室（簡稱：醫(yī)技D）、一個醫(yī)療輔助類科室（簡稱：醫(yī)輔E）和一個行政后勤類科室（簡稱：后勤F），共6個科室組成。本月發(fā)生以下四筆需采用一定方法計算后才可直接計入的支出項目成本，分別為計算機(jī)維護(hù)費(fèi)14 400元、保潔費(fèi)37 500元、醫(yī)療垃圾清理費(fèi)10 440元、氧氣成本25 000元，其他相關(guān)信息如表1。
（一）用數(shù)量分?jǐn)偡ǚ謹(jǐn)傆嬎銠C(jī)維護(hù)費(fèi)
在數(shù)量分?jǐn)偡ㄏ?，計算機(jī)維護(hù)費(fèi)是由計算機(jī)的數(shù)量產(chǎn)生的費(fèi)用，所以通過總計算機(jī)維護(hù)費(fèi)除以計算機(jī)的數(shù)量得到單位計算機(jī)維護(hù)費(fèi)100元，再乘以不同科室的計算機(jī)數(shù)量得到不同科室的計算機(jī)維護(hù)費(fèi)。在直接計入法下，由于計算機(jī)維護(hù)費(fèi)是后勤信息科報銷的，所以直接計入后勤部門。在平均分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以分?jǐn)偪剖业臄?shù)量得到科室分?jǐn)偝杀尽Ｔ谌藬?shù)分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以需分?jǐn)偪剖业目側(cè)藬?shù)得到單位人數(shù)費(fèi)用，再乘上不同科室人數(shù)取得不同科室的成本。在醫(yī)療收入分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以需分?jǐn)偪剖业目傖t(yī)療收入得到單位醫(yī)療收入費(fèi)用，再乘上不同科室的醫(yī)療收入取得不同科室的成本。見表2。endprint
（二）用面積分?jǐn)偡ǚ謹(jǐn)偙嵸M(fèi)用
在面積分?jǐn)偡ㄏ拢嵸M(fèi)是由房屋面積大小產(chǎn)生的費(fèi)用，所以通過總保潔費(fèi)除以房屋面積得到單位保潔費(fèi)5元，再乘以不同科室的房屋面積得到不同科室的保潔費(fèi)。在直接計入法下，由于保潔費(fèi)是后勤總務(wù)科報銷的，所以直接計入后勤部門。在平均分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以分?jǐn)偪剖业臄?shù)量得到科室分?jǐn)偝杀尽Ｔ谌藬?shù)分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以需分?jǐn)偪剖业目側(cè)藬?shù)得到單位人數(shù)費(fèi)用，再乘上不同科室人數(shù)取得不同科室的成本。在醫(yī)療收入分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以需分?jǐn)偪剖业目傖t(yī)療收入得到單位醫(yī)療收入費(fèi)用，再乘上不同科室的醫(yī)療收入取得不同科室的成本。見表3。
（三）用工作量分?jǐn)偡ǚ謹(jǐn)傖t(yī)療垃圾清理費(fèi)
在工作量分?jǐn)偡ㄏ?，醫(yī)療垃圾清理費(fèi)是根據(jù)實(shí)際占用床日指標(biāo)產(chǎn)生的費(fèi)用，所以通過總醫(yī)療垃圾清理費(fèi)除以實(shí)際占用床日指標(biāo)得到單位醫(yī)療垃圾清理費(fèi)2元，再乘以不同科室的實(shí)際占用床日得到不同科室的醫(yī)療垃圾清理費(fèi)。在直接計入法下，由于醫(yī)療垃圾清理費(fèi)是后勤總務(wù)科報銷的，所以直接計入后勤部門。在平均分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以分?jǐn)偪剖业臄?shù)量得到科室分?jǐn)偝杀?。在人?shù)分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以需分?jǐn)偪剖业目側(cè)藬?shù)得到單位人數(shù)費(fèi)用，再乘上不同科室人數(shù)取得不同科室的成本。在醫(yī)療收入分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以需分?jǐn)偪剖业目傖t(yī)療收入得到單位醫(yī)療收入費(fèi)用，再乘上不同科室的醫(yī)療收入取得不同科室的成本。見表4。
（四）用收入分?jǐn)偡ǚ謹(jǐn)傃鯕獬杀?/p>
在收入分?jǐn)偡ㄏ?，氧氣成本是同病人的氧氣收費(fèi)產(chǎn)生的醫(yī)院氧氣收入相配比的，所以通過總氧氣成本除以氧氣收入得到單位氧氣成本0.5元，再乘以不同科室的氧氣收入得到不同科室的氧氣成本。在直接計入法下，由于氧氣成本是后勤總務(wù)科報銷的，所以直接計入后勤部門。在平均分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以分?jǐn)偪剖业臄?shù)量得到科室分?jǐn)偝杀?。在人?shù)分?jǐn)偡ㄏ拢恍鑼⒖傎M(fèi)用除以需分?jǐn)偪剖业目側(cè)藬?shù)得到單位人數(shù)費(fèi)用，再乘上不同科室人數(shù)取得不同科室的成本。在醫(yī)療收入分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以需分?jǐn)偪剖业目傖t(yī)療收入得到單位醫(yī)療收入費(fèi)用，再乘上不同科室的醫(yī)療收入取得不同科室的成本。見表5。
（五）匯總以上四筆業(yè)務(wù)情況
通過表6與表7可以看出，在直接計入法下，所有的成本都沒有進(jìn)行任何分?jǐn)偩陀嬋氲叫姓笄陬惪剖抑?，最終全記入到管理費(fèi)用會計分錄中，虛高了醫(yī)院的管理費(fèi)用，虛減了醫(yī)療成本，導(dǎo)致醫(yī)院成本結(jié)構(gòu)極度失真，嚴(yán)重影響財務(wù)信息使用者做出正確決策。在平均分?jǐn)偡ㄏ?，由于所有的費(fèi)用都被平均分配，雖然避免了直接計入法下將成本費(fèi)用全部計入管理費(fèi)用的問題，但是其實(shí)際分?jǐn)偟降目剖页杀炯皩?shí)際記入醫(yī)療成本和管理費(fèi)用分錄中的金額依舊毫無意義，這些信息根本無法體現(xiàn)出不同科室之間的成本差異。在人數(shù)分?jǐn)偡ㄏ拢?dāng)分?jǐn)偟某杀举M(fèi)用所選用的參數(shù)比例與人數(shù)比例相近時，其分?jǐn)偨Y(jié)果能比較接近實(shí)際情況，可是當(dāng)選用參數(shù)比例與人數(shù)比例差異較大時，如表5分?jǐn)傃鯕獬杀緯r，科室A用人數(shù)分?jǐn)偡ǚ謹(jǐn)偟? 057元，而用氧氣收入進(jìn)行分?jǐn)倳r才分?jǐn)偟? 250元，多出了近6倍的成本。在醫(yī)療收入分?jǐn)偡ㄏ?，由于其根?jù)醫(yī)療收入來分?jǐn)?，需對沒有發(fā)生醫(yī)療收入的科室進(jìn)行分?jǐn)倳r就存在其內(nèi)在局限性，分?jǐn)偟某杀緝H計入到臨床服務(wù)類和醫(yī)療技術(shù)類科室中，在會計分錄中也僅計入到醫(yī)療成本，如表2中用醫(yī)療收入來分?jǐn)傆嬎銠C(jī)維修費(fèi)時，醫(yī)輔E和后勤F因?yàn)闆]有醫(yī)療收入所以沒有分?jǐn)偟接嬎銠C(jī)維護(hù)費(fèi)，可是實(shí)際上這兩個科室都有計算機(jī)，也都需要對計算機(jī)進(jìn)行維護(hù)，這兩個科室是應(yīng)該分?jǐn)偛糠殖杀镜?。相比之下，本文推薦的分?jǐn)偡椒◤臄?shù)量、面積、工作量及收入四個角度幾乎全方位根據(jù)各項成本的特點(diǎn)進(jìn)行分?jǐn)?，避免了直接計入法下管理費(fèi)用的虛高，排除了平均分?jǐn)偡ㄏ聼o法凸顯科室成本差異的問題，解決了人數(shù)分?jǐn)偡搬t(yī)療收入分?jǐn)偡ㄏ庐?dāng)參數(shù)比例差異較大時所產(chǎn)生的分?jǐn)偸д鎲栴}，使分?jǐn)偤蟮某杀灸芨玫嘏c科室的收入相配比，增強(qiáng)了分?jǐn)偟南嚓P(guān)性，減少會計核算結(jié)果與醫(yī)院實(shí)際消耗情況之間的差距，發(fā)揮了科室成本核算對醫(yī)院成本核算的作用。同時只要把具體的費(fèi)用類別對應(yīng)好具體的分?jǐn)偡椒ê?，不論是會計人員還是經(jīng)辦人員都可以把此類成本分?jǐn)偳宄?，減少了實(shí)際操作中的難度。
六、總結(jié)
通過以上措施，配合四種成本分?jǐn)偡椒ǖ倪\(yùn)用，可以看出在具體分?jǐn)傔^程中難度并不大，所以不管是大型醫(yī)院還是小型醫(yī)院，都能在一定程度上解決相關(guān)人員在成本分?jǐn)偡矫嫔系臒溃岣吡顺杀痉謹(jǐn)偤髷?shù)據(jù)的準(zhǔn)確性。由于分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)得到統(tǒng)一，分?jǐn)偟姆椒ǖ玫揭?guī)范，使數(shù)據(jù)使用者在對成本費(fèi)用進(jìn)行同比及環(huán)比數(shù)據(jù)分析時會更有意義，為下一步消除不必要的成本，挖掘醫(yī)院自身的經(jīng)濟(jì)潛力，有效利用醫(yī)院的現(xiàn)有經(jīng)濟(jì)資源，提高經(jīng)濟(jì)效益提供保障。成本分?jǐn)傇綔?zhǔn)確，不僅醫(yī)院從中受益，也能使財政部門給醫(yī)院的撥款更有針對性，節(jié)省社會財政資源，更好地解決病人看病貴的問題。
【參考文獻(xiàn)】
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[5] KIHUBA E，GHEORGHE A，BOZZANI F，et al. Opportunities and challenges for implementing cost accounting systems in the Kenyan health system[J/OL]. Global Health Action，2016，9（1）.endprint
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張偉
【摘 要】 醫(yī)院成本分?jǐn)偤侠硇允轻t(yī)院成本核算準(zhǔn)確性的前提，目前醫(yī)院針對需采用一定方法計算后才可直接計入的支出項目的處理方法過于簡單，導(dǎo)致要么分?jǐn)偤蟮墓芾碣M(fèi)用虛高，要么無法計算出不同科室之間成本的差異，要么分?jǐn)偨Y(jié)果與實(shí)際消耗產(chǎn)生較大差距，要么分?jǐn)偡秶粔蛉?。文章對目前醫(yī)院此類成本分?jǐn)偟默F(xiàn)狀進(jìn)行分析后，從四個角度針對不同特點(diǎn)的此類成本進(jìn)行分?jǐn)?，通過對不同分?jǐn)偡椒ǖ暮怂憬Y(jié)果進(jìn)行比較，總結(jié)出更合理的科室成本分?jǐn)偡椒?，提高成本核算的質(zhì)量，為管理者決策提供可靠依據(jù)。
【關(guān)鍵詞】 成本核算； 成本分?jǐn)偅?成本歸集
【中圖分類號】 F234.2 【文獻(xiàn)標(biāo)識碼】 A 【文章編號】 1004-5937（2017）21-00103-05
新醫(yī)院財務(wù)制度的實(shí)施把成本核算根據(jù)歸集對象的不同分為科室成本核算、醫(yī)療服務(wù)項目成本核算、病種成本核算、床日和診次成本核算。目前醫(yī)院普遍采用科室成本核算，其要求將醫(yī)院業(yè)務(wù)活動中所發(fā)生的各種耗費(fèi)以科室為核算對象進(jìn)行歸集和分配，計算出科室成本。新制度把醫(yī)院的科室劃分為臨床服務(wù)類、醫(yī)療技術(shù)類、醫(yī)療輔助類和行政后勤類，并把臨床服務(wù)類、醫(yī)療技術(shù)類、醫(yī)療輔助類發(fā)生的成本計入醫(yī)療成本，把行政后勤類發(fā)生的成本計入管理費(fèi)用。在核算工作中，當(dāng)發(fā)生的某項成本能夠明確是哪個科室發(fā)生的，如員工工資福利、差旅費(fèi)及三公經(jīng)費(fèi)等，只需要直接計入該科室的成本就處理完畢，可是還有一大部分成本并不能直接判斷出是由哪個科室發(fā)生的，如維修費(fèi)、保潔費(fèi)及氧氣成本等，這時就需要進(jìn)行進(jìn)一步分析，找出產(chǎn)生此類成本的動因，所以能否把醫(yī)院發(fā)生的此類成本費(fèi)用合理地分?jǐn)偟竭@四類科室中成為了成本核算的難點(diǎn)，進(jìn)而影響醫(yī)院通過財務(wù)數(shù)據(jù)做出決策的效果。
目前的文獻(xiàn)中大多是對成本核算的分析與研究，而對成本分?jǐn)偟奶接憙?nèi)容極少：如在采用舊的醫(yī)院財務(wù)制度時期，林源[1]就提出由于費(fèi)用分?jǐn)偞址牛芏噘M(fèi)用無法細(xì)化分?jǐn)偟娇剖?，都集中到了管理費(fèi)用中來，需要尋找新的計量手段去解決分?jǐn)傠y題；采用了新的醫(yī)院財務(wù)制度后，蘇惠[2]指出新制度依然沒有對成本分?jǐn)偡椒ㄟM(jìn)行具體表述，使成本缺乏統(tǒng)一的計算方法和明確的分?jǐn)偙壤?；郭世英[3]指出新制度實(shí)施后管理費(fèi)用的比重依舊較高，管理費(fèi)用中的部分成本分?jǐn)傆嬋脶t(yī)療成本中是否更合理依舊是備受爭議的話題；韓迎春[4]指出，科室成本、診次和床日成本、醫(yī)療項目成本、病種成本、成本分析指標(biāo)以及成本報表編制，都是通過歸集和分?jǐn)傆嬎阈纬伞Ｒ虼艘蟪杀净A(chǔ)數(shù)據(jù)準(zhǔn)確、精細(xì)，要求產(chǎn)生數(shù)據(jù)來源的相關(guān)管理和流程同樣精細(xì)，要求精細(xì)的、管理導(dǎo)向的成本分?jǐn)偡椒?，進(jìn)一步優(yōu)化基礎(chǔ)管理和業(yè)務(wù)流程。根據(jù)Kihuba et al.[5]的研究，在醫(yī)院中執(zhí)行成本會計制度需要設(shè)計恰當(dāng)?shù)某杀痉謹(jǐn)偡椒ê统杀竟芾砑顧C(jī)制。本文的寫作動機(jī)就是為了填補(bǔ)成本分?jǐn)傔@一空白，結(jié)合醫(yī)院會計實(shí)務(wù)中常見的支出費(fèi)用項目，通過比較不同分?jǐn)偡椒ǖ暮怂憬Y(jié)果差異，全面探討更合理的成本分?jǐn)偡椒ǎ鉀Q會計實(shí)務(wù)工作者的成本分?jǐn)傠y題。
一、各醫(yī)院對需采用一定方法計算后才可直接計入的支出處理現(xiàn)狀
目前醫(yī)院財務(wù)會計制度并沒有對醫(yī)院成本分?jǐn)偺岢稣咝缘脑敿?xì)指導(dǎo)意見，只是要求分?jǐn)偝杀緯r應(yīng)本著相關(guān)性、成本效益關(guān)系及重要性等原則根據(jù)成本的具體情況采用適當(dāng)?shù)膮?shù)進(jìn)行分?jǐn)?，而醫(yī)院在實(shí)際的工作中往往因?yàn)榛A(chǔ)數(shù)據(jù)不完整、信息化建設(shè)不足及圖方便等采用以下四種方法來對各項成本費(fèi)用進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>
（一）直接計入法
直接計入法就是當(dāng)醫(yī)院發(fā)生需采用一定方法計算后才可直接計入的支出時，由于這些費(fèi)用無法具體明確看出需由哪個科室來承擔(dān)，但是因?yàn)槭切姓笄陬惖南嚓P(guān)科室前來報銷，所以一部分醫(yī)院的會計人員在進(jìn)行核算時，圖省事就將這些成本全部計入到行政后勤類科室內(nèi)，最終都?xì)w集到醫(yī)院的管理費(fèi)用中。
（二）平均分?jǐn)偡?/p>
平均分?jǐn)偡ň褪钱?dāng)醫(yī)院發(fā)生需采用一定方法計算后才可直接計入的支出時，把與該項成本相關(guān)的科室數(shù)量計算出來，將該項成本費(fèi)用簡單地平均到這些科室去，因此成本將根據(jù)對應(yīng)的科室類別計入到醫(yī)療成本與管理費(fèi)用中，可是實(shí)際分?jǐn)偟降慕痤~卻無法核算出不同科室之間的差異。
（三）人數(shù)分?jǐn)偡?/p>
人數(shù)分?jǐn)偡ň褪钱?dāng)醫(yī)院發(fā)生需采用一定方法計算后才可直接計入的支出時，把與該項成本相關(guān)的科室人數(shù)計算出來，延續(xù)舊的醫(yī)院會計制度分?jǐn)偡椒?，將發(fā)生的所有成本費(fèi)用都按所占的人數(shù)權(quán)重來分?jǐn)?，?dāng)科室實(shí)際發(fā)生的成本費(fèi)用與科室的人數(shù)比例相關(guān)性較一致時，此方法有一定的參照性；當(dāng)科室實(shí)際發(fā)生的成本費(fèi)用與科室的人數(shù)比例不相關(guān)時，此方法就無法反映經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。
（四）醫(yī)療收入分?jǐn)偡?/p>
醫(yī)療收入分?jǐn)偡ň褪钱?dāng)醫(yī)院發(fā)生需采用一定方法計算后才可直接計入的支出時，把與該項成本相關(guān)的科室醫(yī)療收入計算出來，根據(jù)醫(yī)療收入的比率來分?jǐn)偹械某杀举M(fèi)用，由于科室的醫(yī)療收入是由科室的各種收入組成的，一般情況下科室醫(yī)療收入占全院醫(yī)療收入的比例與科室的某項收入占全院某項收入的比例大致相同，因此采用此方法來分?jǐn)偝杀居幸欢ǖ拇硇??？墒谴朔椒ㄒ灿凶约旱木窒扌?，因?yàn)椴捎每剖页杀竞怂銜r只有臨床服務(wù)類與醫(yī)療技術(shù)類有醫(yī)療收入這個指標(biāo)可以分?jǐn)?，而醫(yī)療輔助類和行政后勤類并沒有醫(yī)療收入這個指標(biāo)，所以無法進(jìn)行分?jǐn)?，?dǎo)致分?jǐn)偨Y(jié)果不全面。
二、導(dǎo)致此類成本分?jǐn)偛粶?zhǔn)確的原因
（一）成本分?jǐn)偱c核算意識不強(qiáng)
醫(yī)院作為提供醫(yī)療護(hù)理服務(wù)為主要目的的醫(yī)療機(jī)構(gòu)，在醫(yī)療技術(shù)上，更注重取得醫(yī)療技術(shù)的突破和獲得醫(yī)療學(xué)術(shù)的成果；在會計核算上，更注重的是工作量及醫(yī)療收入的增長，加之其非營利性及公立性的特點(diǎn)，導(dǎo)致醫(yī)院人員更注重上級單位安排的計劃任務(wù)，對成本控制的意識不強(qiáng)，加大了進(jìn)一步成本分?jǐn)偟碾y度。
（二）行政后勤類部門的經(jīng)辦人核算能力有限
醫(yī)院行政后勤類部門如總務(wù)科、保衛(wèi)科、設(shè)備科、基建科、計算機(jī)中心等主要擔(dān)負(fù)醫(yī)院一切后勤保障的職責(zé)，醫(yī)院發(fā)生的相關(guān)維修費(fèi)用都是由這些科室的經(jīng)辦人員來辦理，由于這些人員都是相關(guān)技術(shù)類專業(yè)人員而非會計專業(yè)人員，因此在面對一些需要一定方法計算后才能直接計入的費(fèi)用時，經(jīng)辦人員往往將這些費(fèi)用籠統(tǒng)地計入行政后勤類部門，虛增了醫(yī)院管理費(fèi)用的支出，嚴(yán)重影響了會計核算的準(zhǔn)確性。endprint
（三）基礎(chǔ)信息統(tǒng)計工作薄弱
醫(yī)院日常運(yùn)行中各種數(shù)據(jù)信息紛繁復(fù)雜，而這些信息又來自不同責(zé)任科室，要想把一項業(yè)務(wù)成本分?jǐn)偤?，就需要依靠這些數(shù)據(jù)信息進(jìn)行分?jǐn)?，可是目前醫(yī)院的科室各自為政，導(dǎo)致數(shù)據(jù)信息保存混亂、不完整或者更新不及時，大大地阻礙了成本分?jǐn)偣ぷ鞯捻樌M(jìn)行，嚴(yán)重影響了核算數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性。
三、加強(qiáng)醫(yī)院成本歸集準(zhǔn)確性的措施
（一）加強(qiáng)成本分?jǐn)偱c核算意識
醫(yī)院的管理者應(yīng)該意識到醫(yī)院要長期發(fā)展，僅僅依靠工作量不斷的增長、采購先進(jìn)的設(shè)備和引進(jìn)優(yōu)秀的醫(yī)療技術(shù)人才是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，因?yàn)殡S著醫(yī)院逐步規(guī)?；螅瑢殡S著巨大的投入成本、折舊費(fèi)用和人員費(fèi)用，很有可能成本的增長速度超過收入的增長速度，只有注重經(jīng)濟(jì)效益，才是醫(yī)院的生存之路。如果成本費(fèi)用歸集有誤，管理者就無法通過財務(wù)數(shù)據(jù)所反映出的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象來控制成本開支，醫(yī)院不但可能失去競爭力，甚至產(chǎn)生負(fù)結(jié)余，最終無法運(yùn)營。所以醫(yī)院財務(wù)部門自身應(yīng)多組織財務(wù)學(xué)習(xí)及經(jīng)驗(yàn)交流，定期培訓(xùn)，營造全員參與成本核算與分?jǐn)偟姆諊?，結(jié)合案例講解及實(shí)務(wù)指導(dǎo)，逐步加強(qiáng)全體員工的成本分?jǐn)偱c核算意識。
（二）通過付款來控制加強(qiáng)后勤類部門人員直接成本歸集
后勤類部門的項目經(jīng)辦人員，由于身處每個項目發(fā)生的第一現(xiàn)場，其對每個項目的進(jìn)展情況較為熟悉，因此經(jīng)辦人員作為項目報銷的直接成本歸集人最為合適。財務(wù)人員可以通過對經(jīng)辦人員付款的控制來要求經(jīng)辦人員對每筆付款做好科室成本歸集清單，標(biāo)明每筆費(fèi)用實(shí)際發(fā)生的科室及金額，只有底稿明晰的款項才能付款。
（三）加強(qiáng)醫(yī)院的信息化建設(shè)
隨著醫(yī)院的不斷發(fā)展，醫(yī)院管理對數(shù)據(jù)信息的需求量將不斷增加，數(shù)據(jù)信息的多樣性與準(zhǔn)確性將成為醫(yī)院發(fā)展的關(guān)鍵，加強(qiáng)醫(yī)院的信息化建設(shè)刻不容緩，可以通過建立醫(yī)院信息平臺，各科室根據(jù)責(zé)任范圍劃分責(zé)任區(qū)域，維護(hù)好部門信息數(shù)據(jù)，保證信息能夠及時地收集與存儲，使信息需求者只要在系統(tǒng)上調(diào)閱就可輕松獲取醫(yī)院的信息數(shù)據(jù)，信息平臺建立將為醫(yī)院成本分?jǐn)偺峁┳钸m合的分?jǐn)偯浇?，是醫(yī)院成本分?jǐn)倻?zhǔn)確性的保障，有利于提升醫(yī)院的整體財務(wù)管理水平。
四、對需采用一定方法計算后才可直接計入的支出項目成本的分?jǐn)偡椒ㄍ扑]
在醫(yī)院的日常成本費(fèi)用開支中，往往會出現(xiàn)一些無法直接計入支出項目的成本費(fèi)用，再加之醫(yī)院為了內(nèi)部的管理將各個科室越分越細(xì)，龐大的科室量給經(jīng)辦人員和財務(wù)人員的成本分?jǐn)偣ぷ鲙磔^大的困擾，形成一套合理的分?jǐn)傓k法，并一貫地執(zhí)行下去是醫(yī)院內(nèi)部急需解決的問題，只有標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一后，才能保證醫(yī)院的核算過程高效率低消耗，才能發(fā)現(xiàn)所發(fā)生的成本是否存在浪費(fèi)，最終改善成本結(jié)構(gòu)，提高經(jīng)濟(jì)效益。本文根據(jù)目前醫(yī)院的具體工作情況，結(jié)合相關(guān)性、重要性及成本效益性原則，提出采用以下四種方法對成本費(fèi)用進(jìn)行分?jǐn)偟慕ㄗh。
（一）數(shù)量分?jǐn)偡?/p>
數(shù)量分?jǐn)偡ㄊ菍⒊杀靖鶕?jù)所涉及到科室的單位數(shù)量來分?jǐn)偟囊环N方法，其比較適合由數(shù)量來決定成本量的成本，如醫(yī)院的計算機(jī)維修費(fèi)、服務(wù)器保修費(fèi)及寬帶使用費(fèi)就可以各科室領(lǐng)用的計算機(jī)數(shù)量為單位進(jìn)行分?jǐn)?，打印機(jī)維修費(fèi)就可以各科室領(lǐng)用的打印機(jī)數(shù)量為單位進(jìn)行分?jǐn)偅照{(diào)清洗費(fèi)及空調(diào)保修費(fèi)就可以各科室領(lǐng)用的空調(diào)數(shù)量為單位進(jìn)行分?jǐn)?，醫(yī)院發(fā)生的工作服及床單洗滌費(fèi)就可以其具體洗滌件數(shù)進(jìn)行分?jǐn)?，層流病房的空氣凈化就可以該科室病房的凈化設(shè)備數(shù)量作為單位進(jìn)行分?jǐn)?。此方法的原理與上文提到的人數(shù)分?jǐn)偡愃疲皇窃趯?shí)際分?jǐn)倳r選用的參數(shù)不僅僅是科室的人數(shù)，而是根據(jù)實(shí)際情況選用了更有相關(guān)性的數(shù)量參數(shù)來分?jǐn)?，提高分?jǐn)偟臏?zhǔn)確性。
（二）面積分?jǐn)偡?/p>
面積分?jǐn)偡ㄊ菍⒊杀靖鶕?jù)所涉及到科室的單位面積來分?jǐn)偟囊环N方法，其比較適合由面積來決定成本量的成本，如醫(yī)院房屋公共部分的維修、預(yù)防保健科要求的消毒費(fèi)、外包的保潔費(fèi)用及房屋類固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用等。
（三）工作量分?jǐn)偡?/p>
工作量分?jǐn)偡ㄊ菍⒊杀靖鶕?jù)所涉及到科室的工作量來分?jǐn)偟囊环N方法，其比較適合由工作量來決定成本量的成本，醫(yī)院的工作量一般指門急診人次、實(shí)際占用床日、出院人數(shù)等。如醫(yī)院門診的候診椅維修費(fèi)就可以采用門（急）診人次量進(jìn)行分?jǐn)?，醫(yī)院住院處產(chǎn)生的醫(yī)療垃圾清理費(fèi)用就可以采用實(shí)際占用床日數(shù)進(jìn)行分?jǐn)?，醫(yī)院所購買的醫(yī)療保險費(fèi)用就可以通過門（急）診人次與出院人數(shù)按比例相結(jié)合的方法進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>
（四）收入分?jǐn)偡?/p>
收入分?jǐn)偡ㄊ菍⒊杀靖鶕?jù)所涉及到科室的收入來分?jǐn)偟囊环N方法，其比較適合由收入來決定成本量的成本。如可以通過氧氣收入來分?jǐn)傃鯕獬杀?，通過血液收入來分?jǐn)傃撼杀?，通過科室的門診收入來分?jǐn)偪剖业念A(yù)約服務(wù)成本，通過科室的醫(yī)療收入來分?jǐn)偪剖沂褂脽o形資產(chǎn)軟件的成本費(fèi)用。此方法與上文提到的醫(yī)療收入分?jǐn)偡愃?，只是選用的參數(shù)不僅僅是醫(yī)療收入，而是根據(jù)收入與支出相配比的原則，選用更相關(guān)的收入項目來分?jǐn)偱c之相配比的成本費(fèi)用，提高分?jǐn)偟臏?zhǔn)確性。
五、分?jǐn)偡椒ǖ谋容^分析
假設(shè)某醫(yī)院由三個臨床服務(wù)類科室（簡稱：臨床A、臨床B、臨床C）、一個醫(yī)療技術(shù)類科室（簡稱：醫(yī)技D）、一個醫(yī)療輔助類科室（簡稱：醫(yī)輔E）和一個行政后勤類科室（簡稱：后勤F），共6個科室組成。本月發(fā)生以下四筆需采用一定方法計算后才可直接計入的支出項目成本，分別為計算機(jī)維護(hù)費(fèi)14 400元、保潔費(fèi)37 500元、醫(yī)療垃圾清理費(fèi)10 440元、氧氣成本25 000元，其他相關(guān)信息如表1。
（一）用數(shù)量分?jǐn)偡ǚ謹(jǐn)傆嬎銠C(jī)維護(hù)費(fèi)
在數(shù)量分?jǐn)偡ㄏ?，計算機(jī)維護(hù)費(fèi)是由計算機(jī)的數(shù)量產(chǎn)生的費(fèi)用，所以通過總計算機(jī)維護(hù)費(fèi)除以計算機(jī)的數(shù)量得到單位計算機(jī)維護(hù)費(fèi)100元，再乘以不同科室的計算機(jī)數(shù)量得到不同科室的計算機(jī)維護(hù)費(fèi)。在直接計入法下，由于計算機(jī)維護(hù)費(fèi)是后勤信息科報銷的，所以直接計入后勤部門。在平均分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以分?jǐn)偪剖业臄?shù)量得到科室分?jǐn)偝杀尽Ｔ谌藬?shù)分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以需分?jǐn)偪剖业目側(cè)藬?shù)得到單位人數(shù)費(fèi)用，再乘上不同科室人數(shù)取得不同科室的成本。在醫(yī)療收入分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以需分?jǐn)偪剖业目傖t(yī)療收入得到單位醫(yī)療收入費(fèi)用，再乘上不同科室的醫(yī)療收入取得不同科室的成本。見表2。endprint
（二）用面積分?jǐn)偡ǚ謹(jǐn)偙嵸M(fèi)用
在面積分?jǐn)偡ㄏ拢嵸M(fèi)是由房屋面積大小產(chǎn)生的費(fèi)用，所以通過總保潔費(fèi)除以房屋面積得到單位保潔費(fèi)5元，再乘以不同科室的房屋面積得到不同科室的保潔費(fèi)。在直接計入法下，由于保潔費(fèi)是后勤總務(wù)科報銷的，所以直接計入后勤部門。在平均分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以分?jǐn)偪剖业臄?shù)量得到科室分?jǐn)偝杀尽Ｔ谌藬?shù)分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以需分?jǐn)偪剖业目側(cè)藬?shù)得到單位人數(shù)費(fèi)用，再乘上不同科室人數(shù)取得不同科室的成本。在醫(yī)療收入分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以需分?jǐn)偪剖业目傖t(yī)療收入得到單位醫(yī)療收入費(fèi)用，再乘上不同科室的醫(yī)療收入取得不同科室的成本。見表3。
（三）用工作量分?jǐn)偡ǚ謹(jǐn)傖t(yī)療垃圾清理費(fèi)
在工作量分?jǐn)偡ㄏ?，醫(yī)療垃圾清理費(fèi)是根據(jù)實(shí)際占用床日指標(biāo)產(chǎn)生的費(fèi)用，所以通過總醫(yī)療垃圾清理費(fèi)除以實(shí)際占用床日指標(biāo)得到單位醫(yī)療垃圾清理費(fèi)2元，再乘以不同科室的實(shí)際占用床日得到不同科室的醫(yī)療垃圾清理費(fèi)。在直接計入法下，由于醫(yī)療垃圾清理費(fèi)是后勤總務(wù)科報銷的，所以直接計入后勤部門。在平均分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以分?jǐn)偪剖业臄?shù)量得到科室分?jǐn)偝杀?。在人?shù)分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以需分?jǐn)偪剖业目側(cè)藬?shù)得到單位人數(shù)費(fèi)用，再乘上不同科室人數(shù)取得不同科室的成本。在醫(yī)療收入分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以需分?jǐn)偪剖业目傖t(yī)療收入得到單位醫(yī)療收入費(fèi)用，再乘上不同科室的醫(yī)療收入取得不同科室的成本。見表4。
（四）用收入分?jǐn)偡ǚ謹(jǐn)傃鯕獬杀?/p>
在收入分?jǐn)偡ㄏ?，氧氣成本是同病人的氧氣收費(fèi)產(chǎn)生的醫(yī)院氧氣收入相配比的，所以通過總氧氣成本除以氧氣收入得到單位氧氣成本0.5元，再乘以不同科室的氧氣收入得到不同科室的氧氣成本。在直接計入法下，由于氧氣成本是后勤總務(wù)科報銷的，所以直接計入后勤部門。在平均分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以分?jǐn)偪剖业臄?shù)量得到科室分?jǐn)偝杀?。在人?shù)分?jǐn)偡ㄏ拢恍鑼⒖傎M(fèi)用除以需分?jǐn)偪剖业目側(cè)藬?shù)得到單位人數(shù)費(fèi)用，再乘上不同科室人數(shù)取得不同科室的成本。在醫(yī)療收入分?jǐn)偡ㄏ?，只需將總費(fèi)用除以需分?jǐn)偪剖业目傖t(yī)療收入得到單位醫(yī)療收入費(fèi)用，再乘上不同科室的醫(yī)療收入取得不同科室的成本。見表5。
（五）匯總以上四筆業(yè)務(wù)情況
通過表6與表7可以看出，在直接計入法下，所有的成本都沒有進(jìn)行任何分?jǐn)偩陀嬋氲叫姓笄陬惪剖抑?，最終全記入到管理費(fèi)用會計分錄中，虛高了醫(yī)院的管理費(fèi)用，虛減了醫(yī)療成本，導(dǎo)致醫(yī)院成本結(jié)構(gòu)極度失真，嚴(yán)重影響財務(wù)信息使用者做出正確決策。在平均分?jǐn)偡ㄏ?，由于所有的費(fèi)用都被平均分配，雖然避免了直接計入法下將成本費(fèi)用全部計入管理費(fèi)用的問題，但是其實(shí)際分?jǐn)偟降目剖页杀炯皩?shí)際記入醫(yī)療成本和管理費(fèi)用分錄中的金額依舊毫無意義，這些信息根本無法體現(xiàn)出不同科室之間的成本差異。在人數(shù)分?jǐn)偡ㄏ拢?dāng)分?jǐn)偟某杀举M(fèi)用所選用的參數(shù)比例與人數(shù)比例相近時，其分?jǐn)偨Y(jié)果能比較接近實(shí)際情況，可是當(dāng)選用參數(shù)比例與人數(shù)比例差異較大時，如表5分?jǐn)傃鯕獬杀緯r，科室A用人數(shù)分?jǐn)偡ǚ謹(jǐn)偟? 057元，而用氧氣收入進(jìn)行分?jǐn)倳r才分?jǐn)偟? 250元，多出了近6倍的成本。在醫(yī)療收入分?jǐn)偡ㄏ?，由于其根?jù)醫(yī)療收入來分?jǐn)?，需對沒有發(fā)生醫(yī)療收入的科室進(jìn)行分?jǐn)倳r就存在其內(nèi)在局限性，分?jǐn)偟某杀緝H計入到臨床服務(wù)類和醫(yī)療技術(shù)類科室中，在會計分錄中也僅計入到醫(yī)療成本，如表2中用醫(yī)療收入來分?jǐn)傆嬎銠C(jī)維修費(fèi)時，醫(yī)輔E和后勤F因?yàn)闆]有醫(yī)療收入所以沒有分?jǐn)偟接嬎銠C(jī)維護(hù)費(fèi)，可是實(shí)際上這兩個科室都有計算機(jī)，也都需要對計算機(jī)進(jìn)行維護(hù)，這兩個科室是應(yīng)該分?jǐn)偛糠殖杀镜?。相比之下，本文推薦的分?jǐn)偡椒◤臄?shù)量、面積、工作量及收入四個角度幾乎全方位根據(jù)各項成本的特點(diǎn)進(jìn)行分?jǐn)?，避免了直接計入法下管理費(fèi)用的虛高，排除了平均分?jǐn)偡ㄏ聼o法凸顯科室成本差異的問題，解決了人數(shù)分?jǐn)偡搬t(yī)療收入分?jǐn)偡ㄏ庐?dāng)參數(shù)比例差異較大時所產(chǎn)生的分?jǐn)偸д鎲栴}，使分?jǐn)偤蟮某杀灸芨玫嘏c科室的收入相配比，增強(qiáng)了分?jǐn)偟南嚓P(guān)性，減少會計核算結(jié)果與醫(yī)院實(shí)際消耗情況之間的差距，發(fā)揮了科室成本核算對醫(yī)院成本核算的作用。同時只要把具體的費(fèi)用類別對應(yīng)好具體的分?jǐn)偡椒ê?，不論是會計人員還是經(jīng)辦人員都可以把此類成本分?jǐn)偳宄?，減少了實(shí)際操作中的難度。
六、總結(jié)
通過以上措施，配合四種成本分?jǐn)偡椒ǖ倪\(yùn)用，可以看出在具體分?jǐn)傔^程中難度并不大，所以不管是大型醫(yī)院還是小型醫(yī)院，都能在一定程度上解決相關(guān)人員在成本分?jǐn)偡矫嫔系臒溃岣吡顺杀痉謹(jǐn)偤髷?shù)據(jù)的準(zhǔn)確性。由于分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)得到統(tǒng)一，分?jǐn)偟姆椒ǖ玫揭?guī)范，使數(shù)據(jù)使用者在對成本費(fèi)用進(jìn)行同比及環(huán)比數(shù)據(jù)分析時會更有意義，為下一步消除不必要的成本，挖掘醫(yī)院自身的經(jīng)濟(jì)潛力，有效利用醫(yī)院的現(xiàn)有經(jīng)濟(jì)資源，提高經(jīng)濟(jì)效益提供保障。成本分?jǐn)傇綔?zhǔn)確，不僅醫(yī)院從中受益，也能使財政部門給醫(yī)院的撥款更有針對性，節(jié)省社會財政資源，更好地解決病人看病貴的問題。
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