對會計收入確認(rèn)的相關(guān)思考

張踩峰　張茜

摘要：確認(rèn)作為收入信息進(jìn)入會計信息系統(tǒng)加工處理前的第一道關(guān)口，享有舉足輕重的地位。是否進(jìn)行確認(rèn)、何時作為何種要素進(jìn)行確認(rèn)、確認(rèn)的金額以及是否進(jìn)行后續(xù)確認(rèn)等都是會計收入確認(rèn)需要面臨的敏感問題。結(jié)合影響會計收入確認(rèn)的相關(guān)因素，試圖理清會計收入確認(rèn)的特點(diǎn)，并借助資產(chǎn)負(fù)債觀和收入費(fèi)用觀兩個視角對會計收入的確認(rèn)進(jìn)行分析，試圖探討會計收入確認(rèn)的未來發(fā)展。

關(guān)鍵詞：會計收入；確認(rèn)；資產(chǎn)負(fù)債觀；收入費(fèi)用觀

中圖分類號：F23文獻(xiàn)標(biāo)識碼：Adoi：10.19311/j.cnki.16723198.2017.33.043

1引言

在資本市場中，會計收入信息對于判斷公司成長性、幫助投資者有效決策具有重要作用。21世紀(jì)初，收入操縱問題頻現(xiàn)導(dǎo)致的嚴(yán)重后果使得IASB和FASB首次攜手制定國際會計準(zhǔn)則就選擇了收入確認(rèn)，并帶動了各國對于會計收入研究的熱潮。收入確認(rèn)作為收入信息進(jìn)入會計信息系統(tǒng)加工處理前的第一道關(guān)口，享有舉足輕重的地位。因此，探討會計收入確認(rèn)相關(guān)的問題，對于更好地理解和把握有關(guān)會計收入準(zhǔn)則研究的動向和發(fā)展趨勢、提高上市公司會計信息質(zhì)量都具有重要的理論和現(xiàn)實(shí)意義。

目前對于會計收入的研究主要基于兩個視角——資產(chǎn)負(fù)債觀和收入費(fèi)用觀，前者依據(jù)凈資產(chǎn)存量的變化計算收益，后者依據(jù)價值流量的變化計算收益。在理想狀態(tài)下，兩種收入確認(rèn)模式的結(jié)果是一致的，但是由于各種因素帶來的物價變動，導(dǎo)致了資產(chǎn)負(fù)債價值的變動，使得兩種模式出現(xiàn)了分歧。資產(chǎn)負(fù)債觀因具有邏輯上的一致性而構(gòu)成了財務(wù)會計概念框架的核心，并支配著會計收入的確認(rèn)、計量和報告，但收入費(fèi)用觀更符合人們的認(rèn)知心理，因而在會計實(shí)務(wù)中也有著一定的影響力。

會計收入確認(rèn)既具有專業(yè)屬性，也因?yàn)榻?jīng)濟(jì)后果的存在而具有一定的社會屬性，而這種社會屬性就使得會計收入確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)在制定時會受到諸如會計確認(rèn)主體、會計目標(biāo)、會計確認(rèn)基礎(chǔ)等多重因素的影響，從而加大了確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)制定和執(zhí)行的難度和斟酌的空間?；诖耍疚膹馁Y產(chǎn)負(fù)債觀和收入費(fèi)用觀兩個視角，結(jié)合影響會計收入確認(rèn)的相關(guān)因素，試圖理清會計收入確認(rèn)的特點(diǎn)，并借助這兩個視角對會計收入的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分析，試圖探討會計收入確認(rèn)的未來發(fā)展。

2影響會計收入確認(rèn)的相關(guān)因素

2.1會計收入確認(rèn)主體

如果將會計收入確認(rèn)當(dāng)作一項(xiàng)會計行為，那么會計收入確認(rèn)主體就是會計收入確認(rèn)行為的執(zhí)行者，應(yīng)當(dāng)既包括企業(yè)管理當(dāng)局也包括會計人員。會計收入確認(rèn)的主體具有雙重身份。首先，他們是企業(yè)委托代理關(guān)系中的受托人，以法人身份從事活動；其次，他具有個人效用目標(biāo)，在條件允許的情況下，會選擇追求個人經(jīng)濟(jì)利益的最大化。當(dāng)然，企業(yè)作為一個契約的集合體，會選擇在遵守契約的前提下追求個人利益。會計收入確認(rèn)主體的雙重身份就增加了會計收入確認(rèn)在具體實(shí)施時的復(fù)雜性，因此，會計收入確認(rèn)的過程和結(jié)果都會受到主體利益訴求的影響。

2.2會計收入確認(rèn)目標(biāo)

收入確認(rèn)作為會計信息系統(tǒng)進(jìn)行信息處理的第一步，直接決定了信息處理的內(nèi)容，因而會受到會計目標(biāo)的指引。對于會計收入確認(rèn)來說，它需要滿足會計信息系統(tǒng)決策有用性的目標(biāo)，而這一目標(biāo)又需要借助收入確認(rèn)來實(shí)現(xiàn)。具體說來，由于決策有用性目標(biāo)要求企業(yè)會計面向資本市場，通過其提供的會計信息來幫助信息使用者的決策，以引導(dǎo)資源的優(yōu)化配置，因而在收入確認(rèn)的過程中，必須要考慮其確認(rèn)的結(jié)果能滿足決策有用性目標(biāo)和會計信息的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)。

但是由于收入確認(rèn)主體是具有雙重身份的經(jīng)濟(jì)人，他們進(jìn)行確認(rèn)的目的并不是實(shí)現(xiàn)會計目標(biāo)，滿足會計目標(biāo)只是他們實(shí)現(xiàn)自身利益的條件之一，因此，會計目標(biāo)和會計收入確認(rèn)主體之間既存在矛盾對立，又具有統(tǒng)一性。

2.3會計收入確認(rèn)基礎(chǔ)

2.3.1收付實(shí)現(xiàn)制

收付實(shí)現(xiàn)制是伴隨現(xiàn)金交易的產(chǎn)生而形成的一種會計處理基礎(chǔ)，它簡單直觀，在用貨幣作為交易媒介的社會中，它直觀的體現(xiàn)了企業(yè)追求的目標(biāo)——用少量的現(xiàn)金賺取更多的現(xiàn)金。

目前收付實(shí)現(xiàn)制主要用于兩個方面：一是現(xiàn)金流量表的編制，以反映企業(yè)的血液——來自不同活動的現(xiàn)金凈流量以解釋主體期末期初的現(xiàn)金及其等價物的凈變動。二是現(xiàn)金流量表反映企業(yè)過去的現(xiàn)金流量，但同樣對預(yù)測未來現(xiàn)金流量的金額、時間和不確定性有幫助。收入實(shí)現(xiàn)制另一方面則體現(xiàn)在作為清算狀態(tài)下會計處理的基礎(chǔ)。

2.3.2權(quán)責(zé)發(fā)生制

權(quán)威機(jī)構(gòu)如APB、FASB對于權(quán)責(zé)發(fā)生制的論述，不僅僅將其作為確認(rèn)收入和費(fèi)用兩個要素的標(biāo)準(zhǔn)，而是所有要素的確認(rèn)。他們對于確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)強(qiáng)調(diào)的是在交易、事項(xiàng)和情況產(chǎn)生的影響“真正發(fā)生”時進(jìn)行確認(rèn)，然而，判斷“真正發(fā)生”的標(biāo)準(zhǔn)是什么，卻都沒有明確。倘若不明確判斷標(biāo)準(zhǔn)，那么將權(quán)責(zé)發(fā)生制作為確認(rèn)基礎(chǔ)就毫無意義，因?yàn)槿藗儫o法解決確認(rèn)的問題。這意味著權(quán)責(zé)發(fā)生制只是確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的一個前提，究竟應(yīng)不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)還需要結(jié)合要素的定義，才能決定確認(rèn)的具體內(nèi)容。因此，IASC認(rèn)為權(quán)責(zé)發(fā)生制是一項(xiàng)會計假設(shè)，并在《財務(wù)報表的列報》中進(jìn)一步表明在運(yùn)用應(yīng)計制時，所確認(rèn)的資產(chǎn)、負(fù)債和收益、費(fèi)用項(xiàng)目必須符合概念框架中要素確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)。

2.4會計收入確認(rèn)一般標(biāo)準(zhǔn)

會計收入確認(rèn)活動在具體執(zhí)行時，主要解決的問題是選擇和判斷應(yīng)否和何時處理主體發(fā)生的各類交易或事項(xiàng)，而任何涉及選擇和判斷的活動事項(xiàng)都必須有一個標(biāo)準(zhǔn)。美國FASB在1984年頒布的SFACNo.5《財務(wù)報表的確認(rèn)與計量》中，第一次定義了確認(rèn)這一專業(yè)術(shù)語，并規(guī)定了所有財務(wù)報表要素的確認(rèn)在效益大于成本和重要性兩個前提下，必須遵循四條基本標(biāo)準(zhǔn)，即可定義性、可計量性、相關(guān)性和可靠性。這四條標(biāo)準(zhǔn)中，第一條是要素標(biāo)準(zhǔn)，第二條是計量標(biāo)準(zhǔn)，這兩條也是確認(rèn)的核心標(biāo)準(zhǔn)。

對于會計收入確認(rèn)來說，要素標(biāo)準(zhǔn)意味著不同的收入定義決定確認(rèn)不同的收入，而計量標(biāo)準(zhǔn)的關(guān)鍵則在于能否為收入找到恰當(dāng)?shù)挠嬃繉傩?。對于收入的定義有收入費(fèi)用觀和資產(chǎn)負(fù)債觀之分，那么，相應(yīng)的收入確認(rèn)模式也區(qū)分為收入費(fèi)用觀模式和資產(chǎn)負(fù)債觀模式。endprint