“營改增”后建筑業(yè)財說風險及控制

裴清泉

摘要：隨著我國全面實施“營改增”，給建筑企業(yè)帶來了諸多機遇，同時又出現(xiàn)許多風險和挑戰(zhàn)，本文一方面從“甲供材”、預(yù)收款、納稅人資格認定、繳納“一稅二費”等方面分析了涉稅風險，另一方面又從會計科目設(shè)置、增值稅專用發(fā)票認證、“應(yīng)交增值稅”科目結(jié)轉(zhuǎn)方面分析了會計核算風險，面對財稅風險，需要正確地把控新政策，識別風險、駕馭風險、管控風險。

關(guān)鍵詞：“營改增”；財稅環(huán)境；風險；控制

2016年5月1日起，我國全面實施“營改增”，將試點范圍擴大到建筑業(yè)，自此建筑服務(wù)納人增值稅的抵扣范圍，從而形成完整的抵扣鏈條，實現(xiàn)了銷售貨物和勞務(wù)、提供服務(wù)、銷售不動產(chǎn)及轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)全業(yè)務(wù)覆蓋。

一、建筑業(yè)“營改增”后，財稅環(huán)境發(fā)生巨大變化，機遇與挑戰(zhàn)并存

（一）對比新舊兩種稅制，營業(yè)稅稅率為3%，營改增后，一般納稅人選擇一般計稅方法，增值稅稅率為11%，一般納稅人特定業(yè)務(wù)選擇簡易計稅方法和小規(guī)模納稅人征收率均為3%。選擇一般計稅方法，總包方在向業(yè)主（發(fā)包方）辦理工程價款結(jié)算時，會計上確認工程結(jié)算的同時需要確認銷項稅額，扣除采購環(huán)節(jié)取得的進項稅額后，計算當期應(yīng)納稅額，體現(xiàn)了增值稅的抵扣原則。但繳納稅款多少取決于取得抵扣憑證多少，唯有“上下聯(lián)動，合作共贏”，才能“應(yīng)抵盡抵”。

（二）“營改增”后，新政策層出不窮，財稅環(huán)境發(fā)生突變，財務(wù)工作面臨巨大挑戰(zhàn)，需要不斷學(xué)習(xí)，不斷適應(yīng)新形式，不斷完善自我。

“營改增”、“五證合一、一照一碼”登記制度、稅收分類編碼、“金稅三期”、辦稅實名認證等新政策相繼出臺。

1.2016年3月23日，財政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)財稅【2016】36號文件，其實質(zhì)是建筑業(yè)營改增的綱領(lǐng)性指導(dǎo)文件，隨后接踵而來仍是一批批新政策規(guī)定；

2.2016年5月1日起，稅務(wù)機關(guān)推行《商品、服務(wù)稅收分類編碼》，要求在防偽稅控系統(tǒng)開具增值稅發(fā)票時，應(yīng)選擇相對應(yīng)的稅收分類編碼，如果不選擇或錯誤地選擇，會被稅務(wù)機關(guān)認定為虛開發(fā)票或開具與經(jīng)營業(yè)務(wù)不相符的發(fā)票；

3.2016年5月，“金稅三期”上線，國、地稅數(shù)據(jù)實時共享，運用大數(shù)據(jù)、云計算進行比對，對虛開發(fā)票和失控發(fā)票等行為實施監(jiān)控，偷稅、漏稅、超范圍享受稅收優(yōu)惠政策現(xiàn)象將被一網(wǎng)打盡；“金稅三期”個人所得稅扣繳系統(tǒng)實行全員全額申報，重點監(jiān)控：逾期不申報、零申報和“一戶申報一人”，將個稅系統(tǒng)申報的人數(shù)和企業(yè)所得稅匯算清繳申報的人數(shù)相比對，有效遏制了虛假納稅申報的現(xiàn)象；

4.2016年12月起，實行實名認證，“刷臉”辦稅，我們面臨專業(yè)知識與信用考驗，財務(wù)人的職業(yè)判斷能力要求越來越來高。

二、識別風險、應(yīng)對風險、規(guī)避和化解風險

從實際工作來看，筆者認為“營改增”后建筑業(yè)財稅風險主要是涉稅風險和會計核算風險。

（一）涉稅方面的風險及控制

歸納起來，建筑業(yè)營改增后主要涉稅文件有10項：財稅【2016】36號、稅總公告【2016】17號、稅總公告【2016】23號、稅總發(fā)【2016】106號、財稅【2016】74號、稅總公告【2016】53號、稅總公告【2016】69號、財稅【2016】140號、稅總公告【2017】11號、財稅【2017】58號。

以上文件規(guī)范了建筑企業(yè)的涉稅行為，在工作中需要我們正確地掌握和把控，避免出現(xiàn)稅務(wù)風險。

1.“甲供材”的稅務(wù)風險及控制

按照政策規(guī)定，“甲供工程是可以選擇簡易計稅方法，有些管理者就偏激認為，只有甲方供應(yīng)主要材料才適用這項稅收優(yōu)惠政策，片面地選擇一般計稅方法，放棄享受優(yōu)惠政策機會，造成多繳稅款，加重了企業(yè)稅負。

實務(wù)中，需要我們正確理解“甲供材”稅收優(yōu)惠政策，法規(guī)中沒有對材料種類和比例做明確限制，材料，設(shè)備和動力均適用，哪怕是一方水，一度電，一個螺絲釘都可以。

2.預(yù)收款的稅務(wù)風險及控制

財稅【2017】58號文規(guī)定：提供建筑服務(wù)收到預(yù)收款屬于未發(fā)生納稅義務(wù)，不需要計算銷項稅額，該是對財稅【2016】36號第45條的修改，是利好政策，大大降低了建筑企業(yè)稅負。

建筑企業(yè)開工前收到發(fā)包方支付的開工預(yù)付款，屬于未發(fā)生納稅義務(wù)，只需要預(yù)繳稅款。同一地級行政區(qū)內(nèi)跨縣施工的工程項目，收到預(yù)收款時，需要在機構(gòu)所在地主管國稅機關(guān)預(yù)繳增值稅，同一地級行政區(qū)外跨縣施工的工程項目，需要向施工所在地國稅機關(guān)預(yù)繳增值稅。一般計稅方法預(yù)征率2%，簡易計稅方法預(yù)征率3%0

3.納稅人資格認定的稅務(wù)風險及控制

有些人認為，只要一個會計年度（1月1日至12月31日）的累計不含稅銷售額不超過500萬元，就是小規(guī)模納稅人標準，不需要做一般納稅人登記。這種認識是錯誤的，導(dǎo)致應(yīng)該登記一般納稅人而未及時做登記，給企業(yè)帶來稅務(wù)風險和信用風險，不僅會按11%稅率計算繳納增值稅，補繳欠繳的稅款，同時按日萬分之5繳納稅收滯納金，有可能還會帶來一定金額的罰款。

國稅令【2010】22號明確規(guī)定，年應(yīng)稅銷售額是指：連續(xù)不超過12個月的經(jīng)營期內(nèi)的累計銷售金額。正確計算方法是滾動計算，連續(xù)不超過12個月，也就是從現(xiàn)在當月往前倒推11月個月，比如現(xiàn)在是2017年10月，連續(xù)不超過12個月就是：2016年11月至2017年10月。

4.繳納“一稅兩費”的稅務(wù)風險及控制

按照規(guī)定，建筑企業(yè)應(yīng)當在施工地預(yù)繳增值稅，在機構(gòu)所在地進行納稅申報，預(yù)繳了增值稅，同時需要繳納城市維護建設(shè)稅、教育費附加和地方教育費附加（簡稱：“一稅兩費”）。特別強調(diào)的是，在施工地和機構(gòu)所在地計算“一稅兩費”方法是不同的，需要正確地計算應(yīng)納稅額。

稅總公告【2016】17號和【2017】11號文明確規(guī)定，同一地級行政區(qū)管轄下跨縣施工，收到預(yù)收款時，需要在機構(gòu)所在地主管國稅機關(guān)預(yù)繳增值稅，不屬于同一地級行政區(qū)管轄下跨縣施工的，收到預(yù)收款時，需要在施工所在地國稅機關(guān)預(yù)繳增值稅。

“一稅兩費”繳納的原則：施工地是以實際預(yù)繳的增值稅為依據(jù)來計算繳納的，機構(gòu)所在地是以實際繳納的增值稅為依據(jù)來計算繳納的。

5.購進“三類資產(chǎn)”的稅務(wù)風險及控制

有些人認為，既然選擇簡易計稅方法不允許抵扣進項，那么在取得固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和不動產(chǎn)時，只需要取得增值稅普通發(fā)票。其實這種認識是錯誤的，根據(jù)36號文第27條規(guī)定，取得“三類資產(chǎn)”并用于簡易計稅工程是不得抵扣進項的，但只適用“專用”，用途具有唯一性，一旦用途發(fā)生改變，由“專用”變?yōu)椤盎煊谩?，進項稅額是可以轉(zhuǎn)入，允許抵扣的。

正確做法是，一般納稅人選擇簡易計稅取得固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和不動產(chǎn)時，一定要取得增值稅專用發(fā)票，先認證再做進項稅額轉(zhuǎn)出。否則用途發(fā)生改變，會喪失或放棄抵扣權(quán)，給單位造成一定經(jīng)濟損失。

（二）會計核算方面的風險及控制

2016年12月3日，財政部下發(fā)了全行業(yè)的《增值稅會計處理規(guī)定》（財會【2016】22號），全面系統(tǒng)地規(guī)范了增值稅會計處理；

2017年1月26日，財政部會計司對財會【2016】22號文中有關(guān)問題給予重新解讀。

仔細研究以上規(guī)定，會計核算方面的主要風險有以下方面：

1.濫用會計科目的風險

增值稅一般納稅人在“應(yīng)交稅費”科目下設(shè)置“應(yīng)交增值稅”等10個2級科目，在“應(yīng)交增值稅”級科目下設(shè)置10個專欄，10個專欄分別記錄不同情形增值稅稅額，工作中需要我們正確地使用，規(guī)范會計核算行為。

2.當期取得專票不認證的風險

有些會計認為，增值稅專用發(fā)票認證期為360天，如果當期不認證就不需要進行賬務(wù)處理。其實也是一種錯誤的認識，一方面會造成企業(yè)資產(chǎn)或成本費用不能及時入賬，另一方面致使會計信息失真。

為防范這一風險，一般納稅人只要取得增值稅專用發(fā)票，即使當期不認證，也需要進行會計核算。如果選擇一般計稅方法：先通過“待認證進項稅額”二級科目，經(jīng)認證相符后，再轉(zhuǎn)入“進項稅額”；如果選擇計稅方法，先通過“待認證進項稅額”二級科目，經(jīng)認證相符后，再轉(zhuǎn)入“進項稅額”專欄，不允許抵扣再轉(zhuǎn)出，記入“進項稅額轉(zhuǎn)出”專欄。

3.“應(yīng)交增值稅”科目不結(jié)轉(zhuǎn)的風險

月末，“應(yīng)交增值稅”二級科目下各專欄借貸相互抵銷后，會出現(xiàn)借方或貸方余額，為了確保會計核算與納稅申報相一致，必須采用正確的會計處理方法。

（1）月末，“應(yīng)交增值稅”科目下各專欄相抵減后，若是出現(xiàn)貸方余額，反映企業(yè)有尚未繳納的稅款，自“應(yīng)交增值稅”二級科目轉(zhuǎn)入“未交增值稅”二級科目，這樣“應(yīng)交增值稅”明細賬余額為零。會計分錄為：借：應(yīng)交稅費一應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅）貸：應(yīng)交稅費一未交增值稅。

（2）月末，”應(yīng)交增值稅”科目下各專欄相抵減后，若是出現(xiàn)借方余額，產(chǎn)生留抵稅額，需結(jié)轉(zhuǎn)到下期繼續(xù)抵扣，不用做賬務(wù)處理。

三、結(jié)論

“營改增”是一場變革，建筑業(yè)財稅環(huán)境發(fā)生了翻天覆地的變化，既有機遇又有風險和挑戰(zhàn)，我們需要不斷強化政策的適應(yīng)性，運用好政策，及時發(fā)現(xiàn)風險，管控風險，規(guī)避風險。由于水平有限，文中觀點如有不當，還望批評、指正。

參考文獻：

[1]《跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)增值稅征收管理暫行辦法》（國家稅務(wù)總局公告【2016】17號）.

[2]《國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)稅收征收管理事項的公告》.（國家稅務(wù)總局公告【2016】23號）.

[3]《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》.（財稅【2016】36號文件）.

[4]《國家稅務(wù)總局關(guān)于營改增試點若干征管問題的公告》.（國家稅務(wù)總局公告【2016】53號）.

[5]《增值稅會計處理規(guī)定》.（則會【2016】22號）.

[6]《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人異地預(yù)繳增值稅有關(guān)城市維護建設(shè)稅和教育費附加政策問題的通知》.（財稅【2016】74號文件）.