投資性房地產(chǎn)核算問題的探討

李紅

投資性房地產(chǎn)核算問題的探討

李紅

隨著社會(huì)城市化進(jìn)程的不斷深入，房地產(chǎn)投資的形式已經(jīng)變得多種多樣，投資性房地產(chǎn)屬于一項(xiàng)長期的資產(chǎn)投資活動(dòng)，因此，對(duì)投資性房地產(chǎn)核算的問題已經(jīng)擺在了我們的面前。

一、如何正確選擇真正適合的投資性房地產(chǎn)會(huì)計(jì)計(jì)量模式

隨著新的《投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則》的發(fā)布，在投資性房地產(chǎn)核算問題的問題上，由于新舊準(zhǔn)則中相關(guān)制度下會(huì)計(jì)處理的不同，如何正確選擇真正適合的投資性房地產(chǎn)會(huì)計(jì)計(jì)量模式已經(jīng)成為重要議題。

首先，根據(jù)新的會(huì)計(jì)計(jì)量模式，企業(yè)必須根據(jù)投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則中投資性房地產(chǎn)的定義和主要內(nèi)容對(duì)企業(yè)資產(chǎn)所能夠達(dá)到的基本效益進(jìn)行重新分類、計(jì)量和確認(rèn)。例如，為了規(guī)范投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)、計(jì)量以及相關(guān)信息，我國房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行投資性房地產(chǎn)會(huì)計(jì)計(jì)量模式時(shí)候，通常會(huì)在“固定資產(chǎn)”以及“無形資產(chǎn)”等方面進(jìn)行資產(chǎn)負(fù)債表科目的核算。并且在實(shí)際的具體過程操作中，根據(jù)建筑物的土地使用權(quán)對(duì)于企業(yè)能夠取得的房地產(chǎn)相關(guān)的租金收入或者增值效益進(jìn)行可靠、合理的成本計(jì)量，并根據(jù)投資性房地產(chǎn)的定義，對(duì)可以作為投資性房地產(chǎn)的建筑物和土地使用權(quán)，進(jìn)行單獨(dú)統(tǒng)計(jì)和核算出售。

其次，根據(jù)投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則的新規(guī)定，按照不同的購買價(jià)格和投資房產(chǎn)的相關(guān)稅費(fèi)對(duì)于已經(jīng)可以作為入賬價(jià)值的公允價(jià)格進(jìn)行不同形式的交易活動(dòng)。同樣，對(duì)于企業(yè)用于生產(chǎn)的產(chǎn)品，例如，相關(guān)建筑物的使用權(quán)等不固定資產(chǎn)可以通過租賃方式——母公司向子公司出租的房地產(chǎn)，并且要經(jīng)過編制合并財(cái)務(wù)等相關(guān)報(bào)表來向相關(guān)的企業(yè)集團(tuán)進(jìn)行投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)。

除此之外，目前我國社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制已經(jīng)基本確立，我國的財(cái)務(wù)管理制度也隨之完善，因此，根據(jù)我國現(xiàn)階段財(cái)務(wù)管理的現(xiàn)狀，我們?cè)谌粘５纳詈凸ぷ髦斜仨氉龊没镜呢?cái)務(wù)工作。例如，無論貨幣交易還是非貨幣交易過程中，我們必須做到嚴(yán)格按照有關(guān)的制度進(jìn)行辦事，同時(shí)積極探索財(cái)務(wù)管理中的先進(jìn)工作經(jīng)驗(yàn)，防止財(cái)務(wù)規(guī)章制度停留在表面，不斷提高我國企業(yè)的財(cái)務(wù)管理水平和資金營運(yùn)的經(jīng)濟(jì)效益，增強(qiáng)企業(yè)的整體市場競爭能力和抗風(fēng)險(xiǎn)的市場能力。不僅要在制度方面加強(qiáng)相關(guān)的管理工作，不斷加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理人員的基礎(chǔ)素質(zhì)建設(shè)也是我們所必須面臨的一個(gè)重要環(huán)節(jié)。

二、在投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則下，逐步加大利用公允價(jià)值模式

隨著我國經(jīng)濟(jì)體制改革的大發(fā)展，我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的核算方法已經(jīng)逐步接近，在投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則下，我國已經(jīng)開始不斷的吸收相關(guān)的工作經(jīng)驗(yàn)，充分利用公允價(jià)值模式。

2007年整整一年的時(shí)間中，滬深兩市的1570家上市公司中，采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的比例不足3%。以上市公司浦東金橋和上市公司金融街的案例進(jìn)行對(duì)比分析，并在此基礎(chǔ)上對(duì)公允價(jià)值模式進(jìn)行投資性房地產(chǎn)進(jìn)行計(jì)量。截止到2007年年底，上市公司金融街對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，不論是折舊還是攤銷，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損失，并根據(jù)相關(guān)年度的對(duì)比報(bào)表進(jìn)行設(shè)計(jì)，做出合情合理的追溯性調(diào)整。不僅如此，金融街經(jīng)過2008年公允價(jià)值計(jì)量模式之后，企業(yè)在轉(zhuǎn)換當(dāng)期中不斷加大投資性房地產(chǎn)的價(jià)值，而且已經(jīng)在一定程度上提升了這些資產(chǎn)的升值空間；從浦東金橋的相關(guān)報(bào)表和年報(bào)中可以看出，投資性房地產(chǎn)為了保持其穩(wěn)定性，采用公允價(jià)值計(jì)量模式，減低了一定的風(fēng)險(xiǎn)額度，促進(jìn)了每股收益持續(xù)上漲。

不過，雖然我們?cè)谕顿Y性房地產(chǎn)準(zhǔn)則下要大力加強(qiáng)利用公允價(jià)值模式，但是在公允價(jià)值的運(yùn)用上還存在著一些不確定性，因此，在公允價(jià)值模式下，資產(chǎn)負(fù)債表中的投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值所發(fā)生的變動(dòng)損益值由于處理不當(dāng)，經(jīng)常會(huì)出現(xiàn)對(duì)賬戶的重復(fù)結(jié)轉(zhuǎn)，不僅會(huì)對(duì)所形成的利潤表造成理解上的失誤，更會(huì)對(duì)信息使用者在進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策時(shí)造成不良影響，不利于整體經(jīng)濟(jì)政策的判斷。因此，各個(gè)公司在采取公允價(jià)值計(jì)量的時(shí)候，一定要根據(jù)實(shí)際情況，謹(jǐn)慎的進(jìn)行實(shí)際操作，“取其精華，去其糟粕”。

三、根據(jù)相關(guān)稅法的規(guī)定，明確投資性房地產(chǎn)核算之間的差異

投資性房地產(chǎn)從定義中可知，投資性房地產(chǎn)在采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量之的初始計(jì)量準(zhǔn)則與稅法中房地產(chǎn)的規(guī)定相同，一般都采用成本計(jì)量模式，但是較之前相比也存在著很大的差異。主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

首先，在計(jì)量問題方面，投資性房地產(chǎn)計(jì)量準(zhǔn)則在滿足一定的特定條件下正確運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量，根據(jù)稅法的相關(guān)規(guī)定，采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)必須應(yīng)該按照固定資產(chǎn)或者無形資產(chǎn)的有關(guān)規(guī)定計(jì)量實(shí)際發(fā)生的成本計(jì)量。并通過貸記“投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷）”等科目將資產(chǎn)減值的損失進(jìn)行確定，除了不符合規(guī)定的之外，不得調(diào)整資產(chǎn)的賬面價(jià)值。

其次，如果企業(yè)在有確鑿證據(jù)標(biāo)明的情況下，確實(shí)存在房地產(chǎn)用途發(fā)生改變的，必須按照相關(guān)規(guī)定，將投資性房地產(chǎn)利用公允價(jià)值模式進(jìn)行相關(guān)計(jì)算，將其差額計(jì)入相關(guān)報(bào)表中的公允價(jià)值變動(dòng)損益值，并將投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)化為非投資性房地產(chǎn)或者將非投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。同時(shí)，相關(guān)稅法規(guī)定，公允價(jià)值模式下，按照實(shí)際成本進(jìn)行相關(guān)房地產(chǎn)的實(shí)際成本，并將其加入入賬價(jià)值，但是絕對(duì)不能不確定轉(zhuǎn)換損益。

第三，相關(guān)稅法的規(guī)定下，對(duì)于期末計(jì)價(jià)問題上，準(zhǔn)則規(guī)定以公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的默契公允價(jià)值變動(dòng)損益為基礎(chǔ)，將公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額作為公允價(jià)值變動(dòng)損益，在進(jìn)行相關(guān)的實(shí)際處置和結(jié)算過程中，稅法規(guī)定公允價(jià)值的變動(dòng)不能夠計(jì)入應(yīng)納稅的所得額當(dāng)中，并且在處置取得的價(jià)款和除歷史成本之后的差額計(jì)入處置或者結(jié)算期間的應(yīng)納稅所得額之中。需要注意的是，成本模式在公允價(jià)值模式計(jì)量的情況下，按照相關(guān)的政策規(guī)定將計(jì)量模式變更時(shí)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額進(jìn)行調(diào)整并存留相關(guān)的收益。

第四，針對(duì)轉(zhuǎn)換問題，稅法準(zhǔn)則規(guī)定在采用公允價(jià)值模式，對(duì)于已經(jīng)出租的土地使用權(quán)按照相關(guān)的成本進(jìn)行初始計(jì)量，確保其入賬價(jià)值與存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的初始計(jì)量基本相同。公允價(jià)值與原來的賬面價(jià)值的差額計(jì)入公允價(jià)值變動(dòng)損益或者資本積累，并且在稅法的規(guī)定下，按照實(shí)際成本作為其入賬價(jià)值，不得隨便更改轉(zhuǎn)變損益。

四、對(duì)于“閑置”土地的投資性房地產(chǎn)核算的問題

根據(jù)相關(guān)法律法規(guī)的有關(guān)規(guī)定，投資性房地產(chǎn)的范圍已經(jīng)擴(kuò)大到了已租土地的使用權(quán)和已經(jīng)出租的建筑物以及通過相關(guān)企業(yè)讓對(duì)方取得的準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)。根據(jù)國土資源部2007年9月發(fā)布的《關(guān)于加大閑置土地處置力度的通知》和《國務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)建設(shè)部等關(guān)于調(diào)整住房供應(yīng)結(jié)構(gòu)穩(wěn)定住房價(jià)格意見的通知》（國辦發(fā)[2006]37號(hào)）的對(duì)閑置土地處置有關(guān)規(guī)定，依法可以無償收回的，一定要堅(jiān)決無償收回。但是，在現(xiàn)實(shí)生活中，將準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)作為投資性房地產(chǎn)的做法在我國還存在著一定的局限性。各個(gè)省市國土資源局因?yàn)橥恋亻e置而收回土地的情況仍然不多見，一般情況下，人們還是認(rèn)為會(huì)計(jì)在進(jìn)行投資性房產(chǎn)時(shí)，把上述“閑置土地”列入核算范圍還是允許的。而且如何判斷一塊土地是否屬于“閑置”的狀態(tài)的難度依然比較大，所以在進(jìn)行房地產(chǎn)開發(fā)的時(shí)候，對(duì)于國土資源局未標(biāo)明該土地是否真的“閑置”的時(shí)候，對(duì)于“閑置土地”的土地使用權(quán)在進(jìn)行投資性房地產(chǎn)核算的時(shí)候可以加入基本核算。

四、結(jié)束語

隨著城市化進(jìn)程的不斷加快，房地產(chǎn)已經(jīng)成為主導(dǎo)我們經(jīng)濟(jì)發(fā)展的主要行業(yè)，投資性房地產(chǎn)投資性房地產(chǎn)核算問題的探討也逐步成為我們?nèi)粘Ｉ钪邢⑾⑾嚓P(guān)的主要課題。因此加大力度學(xué)習(xí)和引進(jìn)先進(jìn)的投資性房地產(chǎn)技術(shù)和經(jīng)驗(yàn)，不斷發(fā)展我國市場經(jīng)濟(jì)體制已經(jīng)成為我們社會(huì)發(fā)展的重要目標(biāo)。

（作者單位：深圳康發(fā)發(fā)展公司）