我國(guó)個(gè)人所得稅收入能力與流失規(guī)模的測(cè)算分析

我國(guó)個(gè)人所得稅收入能力與流失規(guī)模的測(cè)算分析

牛力

隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)進(jìn)入新常態(tài)，財(cái)政收入增速趨緩，民生等支出需求不斷增加。保持宏觀稅負(fù)相對(duì)穩(wěn)定，客觀要求在對(duì)企業(yè)減稅降費(fèi)的同時(shí)，將稅收征管的重點(diǎn)由法人轉(zhuǎn)向自然人。然而，受稅制及征管等因素影響，我國(guó)個(gè)人所得稅稅收流失問(wèn)題嚴(yán)重。準(zhǔn)確把握稅收流失規(guī)模是研究稅收流失問(wèn)題的基礎(chǔ)和前提。本文在分析影響個(gè)人所得稅收入能力與流失規(guī)模的主要因素基礎(chǔ)上，借鑒已有文獻(xiàn)，從公開經(jīng)濟(jì)和地下經(jīng)濟(jì)兩個(gè)角度，分別利用收入能力估計(jì)法和現(xiàn)金比率法測(cè)算個(gè)人所得稅潛在收入能力，并與實(shí)際收入進(jìn)行比較，得出個(gè)人所得稅流失總額及比率，進(jìn)而針對(duì)個(gè)人所得稅收入流失的問(wèn)題及成因提出對(duì)策建議。

個(gè)人所得稅；收入能力；流失規(guī)模；稅收征管

一、引 言

金融危機(jī)爆發(fā)至今已近十年，世界經(jīng)濟(jì)復(fù)蘇動(dòng)力依然不足，國(guó)內(nèi)經(jīng)濟(jì)下行壓力持續(xù)加大。隨著改革進(jìn)入攻堅(jiān)期，財(cái)政收入增速放緩、民生等支出需求增加成為我國(guó)經(jīng)濟(jì)新常態(tài)的特征之一。依靠改革創(chuàng)新穩(wěn)增長(zhǎng)、調(diào)結(jié)構(gòu)、防風(fēng)險(xiǎn)，離不開稅收的積極作用。因此，在穩(wěn)定政府支出規(guī)模的約束下，完善現(xiàn)有稅制體系、優(yōu)化稅負(fù)分配結(jié)構(gòu)是緩解財(cái)政收支矛盾、推進(jìn)稅收治理能力現(xiàn)代化應(yīng)有的題中之意(張念明，2015)。

從收入分布格局來(lái)看，我國(guó)九成以上稅收來(lái)自企業(yè)。企業(yè)稅負(fù)高企成為制約其發(fā)展的重要原因，減稅降費(fèi)、振興實(shí)體經(jīng)濟(jì)在當(dāng)下具有緊迫性和必要性。另外，我國(guó)現(xiàn)行個(gè)人所得稅制對(duì)應(yīng)稅項(xiàng)目采取正向列舉法，未將居民全部收入納入征稅范圍，加之涉稅信息共享系統(tǒng)不完善等因素，導(dǎo)致對(duì)高收入者稅源監(jiān)控不力，個(gè)人所得稅稅收收入流失問(wèn)題嚴(yán)重。

所謂稅收流失，指由于各類稅收行為主體通過(guò)采取偷稅、逃稅、騙稅、欠稅、漏稅、避稅等手段，導(dǎo)致實(shí)際入庫(kù)的稅收收入低于按現(xiàn)行稅法規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算的應(yīng)納稅額的現(xiàn)象。由于計(jì)算方法與統(tǒng)計(jì)口徑不同，不同學(xué)者對(duì)我國(guó)稅收流失規(guī)模測(cè)算的結(jié)果偏差較大。賈紹華(2002)認(rèn)為，20世紀(jì)90年代后稅務(wù)部門通過(guò)加強(qiáng)征管、堵塞漏洞治理稅收流失，成效顯著，1995年，我國(guó)稅收流失率達(dá)到42.56%，到2000年則下降至26.11%；董旸等(2008)通過(guò)對(duì)山東省個(gè)人所得稅流失規(guī)模的測(cè)算，得出山東省個(gè)人所得稅流失規(guī)模在2000年為32.7億元，2005年上升為194.5億元，流失比率從56.9%上升至72.53%；李一花等(2010)指出，我國(guó)個(gè)人所得稅流失率從2008年的28.77%增加到2017年的52.0%，其中地上經(jīng)濟(jì)稅收流失問(wèn)題較為突出，地下經(jīng)濟(jì)個(gè)稅流失比重維持在10%左右；張輝等(2013)則分析得出2011年我國(guó)個(gè)人所得稅中工資薪金所得對(duì)應(yīng)的個(gè)人所得稅稅收潛能為4 178.43億元，稅收流失為276.58億元，流失率僅為6.62%，但該方法未能將居民財(cái)產(chǎn)性收入、經(jīng)營(yíng)租賃收入等考慮進(jìn)來(lái)，導(dǎo)致測(cè)算結(jié)果遠(yuǎn)小于實(shí)際值。

挖掘稅收收入增長(zhǎng)潛力倒逼以法人納稅人為重點(diǎn)的間接稅征管機(jī)制向以法人、自然人并重，間接稅與直接稅兼顧的征管機(jī)制轉(zhuǎn)型(張德勇，2016)。本文借鑒已有文獻(xiàn)，在分析影響個(gè)人所得稅收入能力與流失規(guī)模的主要因素基礎(chǔ)上，將測(cè)算分為公開經(jīng)濟(jì)和地下經(jīng)濟(jì)兩部分，分別利用收入能力估計(jì)法和現(xiàn)金比率法估計(jì)個(gè)人所得稅潛在收入能力，并與實(shí)際收入進(jìn)行比較，得出個(gè)稅流失總額，進(jìn)而針對(duì)個(gè)人所得稅稅收流失的問(wèn)題及成因提出對(duì)策建議。

二、影響個(gè)人所得稅收入能力與流失規(guī)模的主要因素

個(gè)人所得稅收入能力分為潛在收入能力與現(xiàn)實(shí)收入能力，二者之間的差額即為稅收流失規(guī)模。個(gè)人所得稅潛在收入能力由國(guó)民經(jīng)濟(jì)總量與稅制要素設(shè)計(jì)等因素決定，而現(xiàn)實(shí)收入能力則受稅收征管、納稅人遵從度等因素影響。

(一)國(guó)民經(jīng)濟(jì)總量

稅收是對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的再分配，經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平是稅收收入能力的基本決定因素。國(guó)民收入初次分配在政府、企業(yè)和居民三部門間進(jìn)行，因此，國(guó)民經(jīng)濟(jì)總量與居民參與收入分配的比重決定了個(gè)人所得稅應(yīng)稅收入的總體規(guī)模。

從是否納入政府監(jiān)管的角度看，宏觀經(jīng)濟(jì)可分為公開經(jīng)濟(jì)和地下經(jīng)濟(jì)兩部分。公開經(jīng)濟(jì)創(chuàng)造的產(chǎn)值和收入全額納入國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算的范疇，而地下經(jīng)濟(jì)則是指未向政府申報(bào)登記，逃避政府管制和監(jiān)察的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，可分為未統(tǒng)計(jì)經(jīng)濟(jì)、未申報(bào)經(jīng)濟(jì)與非法經(jīng)濟(jì)三類。地下經(jīng)濟(jì)活動(dòng)參與者未按規(guī)定履行納稅義務(wù)，是造成個(gè)人所得稅收入流失的主要原因之一。

另外，個(gè)人收入是按要素分配的結(jié)果，生產(chǎn)要素包括勞動(dòng)力、資本、技術(shù)、企業(yè)家才能等。稅源分布的廣泛性提高了個(gè)人所得稅潛在收入能力。近年來(lái)，我國(guó)居民財(cái)產(chǎn)性收入增速較快，財(cái)產(chǎn)性收入一方面來(lái)源于租金、利息、股息、紅利等投資收益，另一方面來(lái)源于財(cái)產(chǎn)的繼承與饋贈(zèng)。(董旸，2009)但該部分收入游離于稅務(wù)部門監(jiān)管之外，成為稅源真空地帶。

(二)稅制要素設(shè)計(jì)

影響公開經(jīng)濟(jì)下個(gè)人所得稅收入能力的另一個(gè)因素是稅制要素設(shè)計(jì)，包括納稅人、課稅對(duì)象、稅目、稅率等。綜合計(jì)征模式下的個(gè)人所得稅制將居民全部收入納入征稅范圍，與分類計(jì)征的個(gè)人所得稅課稅模式相比，稅基更為廣泛。稅率級(jí)次級(jí)距與最高邊際稅率的設(shè)定直接影響應(yīng)納稅額的大小，累進(jìn)稅率形式下稅收負(fù)擔(dān)隨納稅人收入的增加而上升，能夠體現(xiàn)量能負(fù)擔(dān)原則。此外，扣除項(xiàng)目的范圍及標(biāo)準(zhǔn)也會(huì)對(duì)計(jì)稅依據(jù)的計(jì)算產(chǎn)生影響。

稅制要素的設(shè)置決定了納稅人所得最終轉(zhuǎn)化為稅額的規(guī)模，也是影響個(gè)人所得稅收入能力的關(guān)鍵。目前，發(fā)達(dá)國(guó)家個(gè)人所得稅制在計(jì)稅模式選擇、納稅單位確定、扣除項(xiàng)目設(shè)計(jì)等方面較為完善，值得我國(guó)學(xué)習(xí)借鑒。

此外，與經(jīng)濟(jì)發(fā)展階段相適應(yīng)的稅制結(jié)構(gòu)也有利于個(gè)人所得稅潛在收入能力的增長(zhǎng)。從平均水平來(lái)看，OECD國(guó)家個(gè)人所得稅占稅收收入比重大致保持在25%，占本國(guó)GDP比重約為8%。目前，我國(guó)已跨入中等收入國(guó)家行列，商品勞務(wù)稅仍是稅收收入主要來(lái)源，所得稅及其他稅種僅作為補(bǔ)充。與發(fā)達(dá)國(guó)家相比，我國(guó)個(gè)人所得稅收入占稅收總收入的比重約為6%～7%，占GDP的比重約為1%，由此看來(lái)，我國(guó)個(gè)人所得稅收入仍有進(jìn)一步增長(zhǎng)的空間。

(三)稅收征管水平

稅收征管是影響個(gè)人所得稅現(xiàn)實(shí)收入能力的主要因素。從納稅人角度看，稅收是公民購(gòu)買公共服務(wù)所支付的價(jià)格，納稅遵從度取決于政府提供公共產(chǎn)品的合意性與效率程度。從稅務(wù)機(jī)關(guān)角度看，規(guī)范有序的征管體制、完善的信息共享機(jī)制、現(xiàn)代化的稽查手段都對(duì)個(gè)人所得稅收入實(shí)現(xiàn)能力產(chǎn)生正向作用。

稅收信息化程度體現(xiàn)了一國(guó)稅收治理水平。發(fā)達(dá)國(guó)家在稅收征管中寓管理于服務(wù)，運(yùn)用計(jì)算機(jī)信息網(wǎng)絡(luò)對(duì)納稅申報(bào)、評(píng)估和稽查進(jìn)行全程監(jiān)控，并與銀行、海關(guān)等部門聯(lián)網(wǎng)，隨時(shí)調(diào)閱所需資料。(楊煜川，2010)美國(guó)國(guó)家收入局還定期估計(jì)稅收流失規(guī)模，2008～2010年，美國(guó)年平均稅收流失金額約為458億美元，納稅遵從率為81.7%*數(shù)據(jù)來(lái)自美國(guó)國(guó)家收入局網(wǎng)站https://www.irs.gov/uac/the-tax-gap.。因此，依托稅收信息化建設(shè)、提高稅源管理水平有助于構(gòu)建現(xiàn)代化稅收征管體系，提升納稅服務(wù)質(zhì)量與效率。

三、我國(guó)個(gè)人所得稅收入能力與流失規(guī)模的測(cè)算及分析

本文從公開經(jīng)濟(jì)和地下經(jīng)濟(jì)兩個(gè)角度對(duì)個(gè)人所得稅收入能力進(jìn)行測(cè)算。公開經(jīng)濟(jì)方面，本文在賈紹華(2002)、李一花等(2010)測(cè)算公開經(jīng)濟(jì)個(gè)人所得稅流失規(guī)模的方法上加以改進(jìn)，利用公開出版的《統(tǒng)計(jì)年鑒》及相關(guān)資料，根據(jù)納稅人所得項(xiàng)目分別計(jì)算年應(yīng)繳個(gè)人所得稅額并加總；地下經(jīng)濟(jì)方面，本文采用現(xiàn)金比率法，并借鑒伍云峰(2008)對(duì)流通中的現(xiàn)金量、活期存款余額、現(xiàn)金比率的調(diào)整方法，測(cè)算地下經(jīng)濟(jì)規(guī)模并估計(jì)個(gè)人所得稅流失額，分析過(guò)程更為嚴(yán)謹(jǐn)，結(jié)論更具可信度與說(shuō)服力。

(一)公開經(jīng)濟(jì)個(gè)人所得稅收入能力與流失規(guī)模測(cè)算

目前我國(guó)實(shí)行分類計(jì)征的個(gè)人所得稅征收模式，對(duì)不同所得項(xiàng)目分類定率、分項(xiàng)扣除。此處將個(gè)人收入劃分為工資性收入、經(jīng)營(yíng)性收入和財(cái)產(chǎn)性收入三類，分別采用對(duì)應(yīng)的計(jì)稅方法計(jì)算應(yīng)納稅額。具體計(jì)算過(guò)程如下：

對(duì)納稅人取得的工資性收入，因無(wú)法得到按收入等級(jí)劃分的居民工薪收入數(shù)據(jù)，本文根據(jù)按收入等級(jí)分城鎮(zhèn)居民家庭基本情況(2011～2012年為七級(jí)，2013～2015年為五級(jí))，以人均總收入減去經(jīng)營(yíng)性收入、財(cái)產(chǎn)性收入、轉(zhuǎn)移性收入得到修正后的人均工資性收入，再乘以城鎮(zhèn)居民家庭每一就業(yè)者負(fù)擔(dān)人數(shù)*城鎮(zhèn)居民家庭每一就業(yè)者負(fù)擔(dān)人數(shù)(人)=1.9。得到每一就業(yè)者年均總收入。然后將不同收入級(jí)次符合條件的納稅人年平均收入換算為月收入，扣除免征額后參照超額累進(jìn)稅率表分別計(jì)算應(yīng)繳的個(gè)人所得稅，再按人口比例乘以權(quán)重加總后得出工資性收入月應(yīng)繳個(gè)人所得稅，最后換算為年應(yīng)繳個(gè)人所得稅額。*其中，2011年工資薪金所得計(jì)征個(gè)人所得稅時(shí)適用九級(jí)超額累進(jìn)稅率表，免征額為2 000元/月，2012～2015年工資薪金所得計(jì)征個(gè)人所得稅適用七級(jí)超額累進(jìn)稅率表，免征額為3 500元/月。

對(duì)納稅人取得的經(jīng)營(yíng)性收入，我國(guó)稅法規(guī)定個(gè)體工商戶、個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)所得計(jì)征個(gè)人所得稅適用五級(jí)超額累進(jìn)稅率，免征額為42 000元/年。但由于按收入等級(jí)分經(jīng)營(yíng)性所得數(shù)據(jù)缺失，此處為簡(jiǎn)化計(jì)算，將扣除額設(shè)為經(jīng)營(yíng)性收入的20%，稅率參照稿酬、勞務(wù)報(bào)酬、特許權(quán)使用費(fèi)所得、利息股息紅利所得、偶然所得適用的稅率(20%)，以人均經(jīng)營(yíng)性收入減扣除額作為計(jì)稅依據(jù)，再乘以稅率得出年應(yīng)繳個(gè)人所得稅額。

對(duì)納稅人取得的財(cái)產(chǎn)性收入，以人均財(cái)產(chǎn)性收入乘以稅率20%計(jì)算得出年應(yīng)繳個(gè)人所得稅額。

測(cè)算結(jié)果如表1所示。由表可知，2011～2015年，城鎮(zhèn)居民年人均應(yīng)稅所得由23 979.2元上升至31 194.8元，其中財(cái)產(chǎn)性收入增幅最大，由人均649元上升至3 041.9元。據(jù)測(cè)算，公開經(jīng)濟(jì)下我國(guó)個(gè)人所得稅稅負(fù)率大體保持在5%，收入能力除2012年有所下降外，其余年份均呈逐漸上升趨勢(shì)。這可能與2011年9月我國(guó)開始執(zhí)行新的個(gè)稅免征額與累進(jìn)稅率表有關(guān)。調(diào)整后的免征額與稅率級(jí)次縮小了納稅人范圍，減輕了適用低稅率級(jí)次納稅人的稅收負(fù)擔(dān)。從稅收流失規(guī)?？?，除2012年較特殊外，其余年份公開經(jīng)濟(jì)個(gè)人所得稅流失規(guī)模保持在2 600億～3 000億元，稅收流失率在25%～30%，并有略微下降的趨勢(shì)。這與近幾年金稅三期工程的展開，各級(jí)稅務(wù)部門利用先進(jìn)的稅收管理理念與信息技術(shù)加強(qiáng)征管有關(guān)。

表1 2011～2015年公開經(jīng)濟(jì)個(gè)人所得稅收入能力與流失測(cè)算

續(xù)表

注：由于農(nóng)村人口收入基本處于免征額以下，因此，本文僅考慮城鎮(zhèn)人口的個(gè)人所得稅收入能力。

從2013年起，國(guó)家統(tǒng)計(jì)局開展了城鄉(xiāng)一體化住戶收支與生活狀況調(diào)查，2013年及以后數(shù)據(jù)來(lái)源于此項(xiàng)調(diào)查，與2013年前的分城鎮(zhèn)和農(nóng)村住戶調(diào)查的調(diào)查范圍、調(diào)查方法、指標(biāo)口徑有所不同。因此，2011～2012年城鎮(zhèn)居民年人均應(yīng)稅所得為居民全部收入，2013～2015年城鎮(zhèn)居民年人均應(yīng)稅所得為居民可支配收入。城鎮(zhèn)人口數(shù)以第六次人口普查66 557萬(wàn)人為準(zhǔn)。

城鎮(zhèn)人均工資性收入除工資外還包括勞動(dòng)報(bào)酬(含兼職)。

城鎮(zhèn)人均轉(zhuǎn)移性收入包括退休金、失業(yè)救濟(jì)金、保險(xiǎn)賠償?shù)取?/p>

城鎮(zhèn)人均經(jīng)營(yíng)性收入包括生意所獲凈收入。

資料來(lái)源：根據(jù)《中國(guó)統(tǒng)計(jì)年鑒》(2011～2016)、《中國(guó)稅務(wù)年鑒》(2011～2015)、《中國(guó)城市(鎮(zhèn))生活與價(jià)格年鑒》(2011～2015)、《中國(guó)住戶調(diào)查年鑒》(2011～2015)以及國(guó)家統(tǒng)計(jì)局官方網(wǎng)站等資料計(jì)算得出

(二)地下經(jīng)濟(jì)個(gè)人所得稅收入能力與流失規(guī)模測(cè)算

目前國(guó)內(nèi)外學(xué)者多采用現(xiàn)金比率法對(duì)地下經(jīng)濟(jì)規(guī)模進(jìn)行測(cè)算。該方法假設(shè)地下經(jīng)濟(jì)交易以現(xiàn)金結(jié)算方式為主，因此，在不考慮其他因素的情況下，地下經(jīng)濟(jì)活動(dòng)是引起社會(huì)中流通現(xiàn)金占銀行存款或其他貨幣供應(yīng)量比例變化的主要原因(梁鵬，1999)。本文利用修正后的現(xiàn)金比率法對(duì)地下經(jīng)濟(jì)規(guī)模與個(gè)人所得稅流失情況進(jìn)行測(cè)算。

根據(jù)古特曼(1997)現(xiàn)金比率法的基本模型，假設(shè)：

C為現(xiàn)金余額，Co為公開經(jīng)濟(jì)的現(xiàn)金余額，Cu為地下經(jīng)濟(jì)的現(xiàn)金余額；

D為活期存款余額，Do為公開經(jīng)濟(jì)的活期存款余額，Du為地下經(jīng)濟(jì)的活期存款余額；

Yo為公開經(jīng)濟(jì)的收入規(guī)模，Yu為地下經(jīng)濟(jì)的收入規(guī)模；

Ko=Co/Do表示公開經(jīng)濟(jì)的現(xiàn)金比率，Ku=Cu/Du表示地下經(jīng)濟(jì)的現(xiàn)金比率；

Vo=Yo/(Co+Do)表示公開經(jīng)濟(jì)的貨幣周轉(zhuǎn)次數(shù)，Vu=Yu/(Cu+Du)表示地下經(jīng)濟(jì)的貨幣周轉(zhuǎn)次數(shù)；

β=Vo/Vu

則地下經(jīng)濟(jì)Yu的表達(dá)式為：

(1)

若給定更為嚴(yán)格的假設(shè)條件：

(1)現(xiàn)金是地下經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的唯一媒介，即Du→0，Ku→；

(2)公開經(jīng)濟(jì)下人們對(duì)現(xiàn)金和活期存款的相對(duì)需求保持不變；

(3)公開經(jīng)濟(jì)與地下經(jīng)濟(jì)的貨幣周轉(zhuǎn)次數(shù)相同，即Vo=Vu

則可得到Y(jié)u的簡(jiǎn)化表達(dá)式：

(2)

同時(shí)，為貼合實(shí)際，本文借鑒伍云峰(2008)對(duì)現(xiàn)金比例模型的修正，以M1(流通于銀行體系之外的現(xiàn)金M0與活期存款)表示流通中的現(xiàn)金C，以M2(M1加定期儲(chǔ)蓄存款與其他存款)與M1的差額M表示活期存款D，則式(2)變?yōu)椋?/p>

(3)

Ko表示不存在地下經(jīng)濟(jì)或地下經(jīng)濟(jì)規(guī)模很小時(shí)的“基期現(xiàn)金比率”，根據(jù)我國(guó)1994～2006年現(xiàn)金及短期存款的時(shí)間序列分析可知，修正后的Ko≈0.2342。

由此，2011～2015年我國(guó)地下經(jīng)濟(jì)個(gè)人所得稅收入能力測(cè)算結(jié)果如表2所示。

表2 2011～2015年地下經(jīng)濟(jì)個(gè)人所得稅收入能力(流失規(guī)模)測(cè)算

續(xù)表

注：①根據(jù)陳宗勝等(2002)的觀點(diǎn)，在地下經(jīng)濟(jì)活動(dòng)取得的收入中，未申報(bào)收入約占53%～76%，走私類非正常收入約占13%～30%，腐敗收入約占10%，此處以未申報(bào)經(jīng)濟(jì)規(guī)模占地下經(jīng)濟(jì)規(guī)模65%為準(zhǔn)。②稅負(fù)率參照表1數(shù)據(jù)得出。

資料來(lái)源：http://www.stats.gov.cn/.

據(jù)測(cè)算，2011～2015年，我國(guó)地下經(jīng)濟(jì)產(chǎn)值占GDP的比重平均達(dá)到17%，未申報(bào)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)值在5萬(wàn)億元之上，規(guī)模之巨，足以引起有關(guān)部門的重視。另一方面，這一現(xiàn)狀也說(shuō)明地下經(jīng)濟(jì)個(gè)人所得稅潛在收入能力(流失規(guī)模)較為可觀，不同年份間雖有波動(dòng)，但近幾年基本保持在3千億元左右。因此，治理個(gè)人所得稅稅收流失，尤其是地下經(jīng)濟(jì)個(gè)人所得稅稅收流失對(duì)促進(jìn)我國(guó)稅收收入增長(zhǎng)具有重要意義。

(三)全國(guó)個(gè)人所得稅收入能力與流失規(guī)模測(cè)算分析

將上述數(shù)據(jù)匯總后得到公開經(jīng)濟(jì)與地下經(jīng)濟(jì)個(gè)人所得稅流失率，進(jìn)而得出總流失率。如表3所示，我國(guó)個(gè)人所得稅潛在收入能力在12 000億元左右，除2012年外，個(gè)人所得稅稅收流失總額在6 000億～7 000億元左右，流失率在40%以上，個(gè)別年份高達(dá)54.15%。其中，地下經(jīng)濟(jì)個(gè)稅流失率平均達(dá)到26%，構(gòu)成個(gè)人所得稅流失的主要原因，公開經(jīng)濟(jì)個(gè)稅流失率平均為19.17%，略低于地下經(jīng)濟(jì)個(gè)稅流失率，二者均呈緩慢下降趨勢(shì)。

表3 2011～2015年全國(guó)個(gè)人所得稅收入能力與稅收流失規(guī)模測(cè)算

注：個(gè)稅潛在收入能力=公開經(jīng)濟(jì)個(gè)稅潛在收入能力+地下經(jīng)濟(jì)個(gè)稅潛在收入能力。

個(gè)人所得稅流失總額=公開經(jīng)濟(jì)個(gè)稅流失額+地下經(jīng)濟(jì)個(gè)稅流失額。

公開經(jīng)濟(jì)個(gè)稅流失率=公開經(jīng)濟(jì)個(gè)稅流失額/個(gè)稅潛在收入能力。

地下經(jīng)濟(jì)個(gè)稅流失率=地下經(jīng)濟(jì)個(gè)稅流失額/個(gè)稅潛在收入能力。

總流失率=公開經(jīng)濟(jì)個(gè)稅流失率+地下經(jīng)濟(jì)個(gè)稅流失率。

四、我國(guó)個(gè)人所得稅收入流失的問(wèn)題及成因分析

由以上分析可知，近幾年我國(guó)個(gè)人所得稅潛在收入能力平均水平為12 626億元，占稅收收入的比重為11%，占GDP的比重達(dá)到2%，且呈現(xiàn)逐漸上升趨勢(shì)，但與發(fā)達(dá)國(guó)家比仍有進(jìn)一步增長(zhǎng)的空間。從流失規(guī)?？?，我國(guó)個(gè)人所得稅稅收流失總額約為6 000億元，流失率超過(guò)40%?？紤]到我國(guó)個(gè)人財(cái)產(chǎn)登記制度尚未完善，難以獲取納稅人所有收入涉稅信息，而財(cái)產(chǎn)性收入日益成為居民收入重要組成部分，導(dǎo)致本文對(duì)城鎮(zhèn)居民財(cái)產(chǎn)性收入年應(yīng)繳個(gè)人所得稅的估算偏低，有待進(jìn)一步改進(jìn)與完善。從另一角度看，我國(guó)個(gè)人所得稅稅收流失規(guī)模實(shí)際情況應(yīng)比測(cè)算結(jié)果更為嚴(yán)重。

個(gè)人所得稅稅收流失減少了政府財(cái)政收入，壓縮了對(duì)企業(yè)減稅降費(fèi)的空間，不利于社會(huì)財(cái)富的公平分配。從成因角度看，稅收流失可分為制度性稅收流失、管理性稅收流失和遵從性稅收流失(杜德茂，2006)。其中，稅制不完善和征管手段不到位是個(gè)人所得稅稅收流失的主要原因。

所謂制度性稅收流失，是指由于征稅范圍未覆蓋納稅人全部收入而導(dǎo)致實(shí)際入庫(kù)的稅收收入低于理論值。目前，居民收入已不再局限于現(xiàn)行分類課征制下所列舉的應(yīng)稅所得形式，個(gè)人所得稅代扣代繳制度僅對(duì)工薪階層形成約束，通過(guò)遺產(chǎn)繼承及贈(zèng)與等形式取得巨額收益的富人階層卻不必履行個(gè)人所得稅納稅義務(wù)，造成稅收負(fù)擔(dān)貧富倒掛，加劇兩極分化。另一方面，對(duì)應(yīng)稅所得范圍的界定過(guò)于狹窄，以至于許多形式的個(gè)人收入不必繳稅，稅務(wù)機(jī)關(guān)也無(wú)從稽查。例如，我國(guó)《個(gè)人所得稅法》規(guī)定，只有經(jīng)公開出版、發(fā)表的圖書、報(bào)刊等個(gè)人作品所取得的收入按稿酬所得征收個(gè)人所得稅，而未經(jīng)公開出版、發(fā)表的作品不具有國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)書號(hào)，作者從中取得的稿酬不屬于應(yīng)稅收入，稅務(wù)機(jī)關(guān)也無(wú)從征稅，從而造成稅款流失。

從稅制結(jié)構(gòu)來(lái)看，我國(guó)具有間接稅性質(zhì)的稅收收入占總收入比重畸高，所得稅占比不到三成?！半p主體”型稅制結(jié)構(gòu)決定了稅收征管以企業(yè)作為重心，忽視了對(duì)自然人的稅源監(jiān)控。而在發(fā)達(dá)國(guó)家，所得稅稅基廣泛，個(gè)人所得稅、社會(huì)保障稅等直接稅是政府最主要的稅收來(lái)源。因此，遏制個(gè)人所得稅稅收流失客觀要求進(jìn)一步完善稅制結(jié)構(gòu)，提升直接稅比重。

管理性稅收流失指由于征納雙方信息不對(duì)稱、稅務(wù)機(jī)關(guān)征管手段不到位而導(dǎo)致的稅收流失。當(dāng)前，納稅人識(shí)別號(hào)碼制度、財(cái)產(chǎn)登記制度尚未建立，各部門間涉稅信息共享程度有待提高，稅務(wù)機(jī)關(guān)難以掌握納稅人全部收入信息，使稅源難以及時(shí)、足額地轉(zhuǎn)化為稅收收入。例如，許多一線城市居民名下?lián)碛卸嗵追慨a(chǎn)，依靠房屋出租或轉(zhuǎn)讓積累大量財(cái)富，卻因?yàn)椴粍?dòng)產(chǎn)登記制度未跟進(jìn)而避開稅務(wù)機(jī)關(guān)視線，成為監(jiān)管盲點(diǎn)。另外，我國(guó)個(gè)人所得稅在征收管理上采取源泉扣繳與自行申報(bào)相結(jié)合的管理辦法，但履行個(gè)人所得稅代扣代繳義務(wù)的單位未將自行發(fā)放的津貼、補(bǔ)貼、獎(jiǎng)金及實(shí)物獎(jiǎng)勵(lì)作為收入計(jì)算繳稅，且不向個(gè)人開具完稅證明，不規(guī)范的涉稅處理減少了個(gè)人所得稅計(jì)稅依據(jù)，造成稅款流失。對(duì)高收入群體而言，其職業(yè)流動(dòng)性強(qiáng)，收入支付形式具有不確定性，且現(xiàn)金交易量大，涉稅信息隱蔽性強(qiáng)，采集難度高，是稅源監(jiān)控的重點(diǎn)與難點(diǎn)。

從公民角度看，個(gè)人所得稅納稅人與負(fù)稅人的一致性導(dǎo)致自然人稅負(fù)痛感更為強(qiáng)烈。我國(guó)稅法規(guī)定，對(duì)部分行業(yè)的高收入者取得的收入，其工資薪金所得應(yīng)繳的個(gè)人所得稅由支付單位代扣代繳，其余部分向稅務(wù)機(jī)關(guān)自行申報(bào)繳稅。高收入者收入來(lái)源多樣，往往采取不申報(bào)或隱瞞申報(bào)的方式規(guī)避納稅義務(wù)，或采取稅收籌劃等手段少繳稅款，使“雙向申報(bào)”的效果大打折扣，造成國(guó)家稅收收入的減少。

五、治理我國(guó)個(gè)人所得稅稅收流失的對(duì)策建議

治理稅收流失、挖掘稅收增長(zhǎng)潛力不應(yīng)局限于提高征收效率、落實(shí)懲罰機(jī)制，更需要順應(yīng)社會(huì)發(fā)展新趨勢(shì)、新特點(diǎn)，多方主體共同參與，做到以人為本。本文從優(yōu)化稅制要素推進(jìn)個(gè)稅改革、提高公民納稅意識(shí)與遵從度、加強(qiáng)對(duì)特定人群的稅源監(jiān)控和推進(jìn)征管現(xiàn)代化與信息共享等角度，對(duì)治理個(gè)人所得稅稅收流失提出對(duì)策與建議。

(一)優(yōu)化稅制要素推進(jìn)個(gè)稅改革

近幾年，我國(guó)雖多次上調(diào)工資薪金所得免征額，但由于稅制改革尚處進(jìn)行時(shí)，相關(guān)配套措施不完善，現(xiàn)行個(gè)人所得稅制對(duì)居民收入分配起逆向調(diào)節(jié)作用，難有實(shí)質(zhì)性突破。為適應(yīng)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的客觀實(shí)際，我國(guó)應(yīng)繼續(xù)堅(jiān)持“簡(jiǎn)稅制、寬稅基、低稅率、嚴(yán)征管”的改革方向，探索建立綜合與分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅征收模式，解決制度性稅收流失問(wèn)題。

另外，規(guī)范對(duì)財(cái)產(chǎn)持有、交易環(huán)節(jié)增值收入的課稅，拓寬稅基，將居民全部收入納入個(gè)人所得稅征稅范圍，使個(gè)人所得稅在公平稅負(fù)、規(guī)范政府分配方式、提高居民整體消費(fèi)能力方面發(fā)揮應(yīng)有的作用。

(二)加強(qiáng)對(duì)特定人群的稅源監(jiān)控

當(dāng)前，互聯(lián)網(wǎng)等新興業(yè)態(tài)蓬勃發(fā)展，方興未艾，但某些高收入者的線上及線下收入?yún)s成為稅收征管的“漏網(wǎng)之魚”，引起社會(huì)各界關(guān)注。例如，直播平臺(tái)已進(jìn)入爆發(fā)式增長(zhǎng)期，某些主播收入過(guò)億，直播平臺(tái)卻未按規(guī)定履行代扣代繳個(gè)人所得稅的義務(wù)，導(dǎo)致巨額稅款流失。稅務(wù)部門根據(jù)直播平臺(tái)的商業(yè)運(yùn)營(yíng)模式，運(yùn)用大數(shù)據(jù)輔助稅收征管，鎖定核查目標(biāo)，詳細(xì)分析直播平臺(tái)業(yè)務(wù)規(guī)模與納稅比重，最終追回個(gè)稅稅款6 000多萬(wàn)元*資料來(lái)自人民政協(xié)網(wǎng)http://www.rmzxb.com.cn/c/2017-03-11/1405148.shtml.。

納稅人的行為慣性及思路會(huì)影響到個(gè)人納稅觀念的形成與自身長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)深入基層，實(shí)地考察了解納稅人的辦稅需求，針對(duì)新興行業(yè)從業(yè)者，推廣實(shí)名辦稅制度，加強(qiáng)監(jiān)管，堵塞稅收漏洞。

(三)推進(jìn)征管現(xiàn)代化與信息共享

由于各地稅收征管水平存在差異，為加強(qiáng)自然人征管，各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)、不同區(qū)域稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)秉承共享發(fā)展理念聚力共進(jìn)，加大跨省協(xié)查力度，并且與工商、銀行、社保、海關(guān)、公安、銀行、外匯管理等部門在信息采集與交換方面密切溝通。此外，由于征納雙方信息不對(duì)稱，針對(duì)個(gè)人所得稅納稅人從多處取得收入的問(wèn)題，稅務(wù)機(jī)關(guān)還應(yīng)與電商、金融、第三方支付平臺(tái)等加強(qiáng)協(xié)作，多方監(jiān)控收入來(lái)源，形成全社會(huì)綜合治稅的良好風(fēng)氣。

數(shù)字經(jīng)濟(jì)下互聯(lián)網(wǎng)與各行業(yè)深度融合，借助大數(shù)據(jù)平臺(tái)和云計(jì)算技術(shù)等現(xiàn)代化征管手段可有效緩解稅源增長(zhǎng)與征收模式落后的矛盾，但這一過(guò)程還需要注重保護(hù)納稅人的隱私，保障網(wǎng)絡(luò)安全，突出服務(wù)元素，切實(shí)提高征管水平。

目前，我國(guó)正不斷完善居民財(cái)產(chǎn)登記制度，實(shí)現(xiàn)信息互通共享，消除“信息孤島”。例如，住建部已出臺(tái)《關(guān)于做好不動(dòng)產(chǎn)統(tǒng)一登記與房屋管理銜接的指導(dǎo)意見》，旨在加強(qiáng)房地產(chǎn)市場(chǎng)交易管理，推進(jìn)不動(dòng)產(chǎn)登記信息整理、入庫(kù)和信息系統(tǒng)建設(shè)。這有助于稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)個(gè)人財(cái)產(chǎn)信息進(jìn)行核查，解決房屋交易過(guò)程中的稅收流失問(wèn)題。

(四)提高公民納稅意識(shí)與遵從度

從征收主體角度看，一方面，應(yīng)進(jìn)一步規(guī)范個(gè)人所得稅自行申報(bào)制度，完善預(yù)繳稅款征收管理，制定合理的預(yù)繳稅款額度，同時(shí)簡(jiǎn)化退稅手續(xù)，降低納稅遵從成本。另一方面，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)通過(guò)完善自然人稽查制度，提升征管水平，加大對(duì)納稅不遵從行為的處罰力度，并優(yōu)化納稅服務(wù)及監(jiān)督，使納稅人的合法權(quán)益得到切實(shí)保障。此外，還應(yīng)在全社會(huì)范圍內(nèi)建立納稅人識(shí)別號(hào)制度與納稅信用等級(jí)評(píng)價(jià)制度，督促納稅人自覺(jué)向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)個(gè)人收入及財(cái)產(chǎn)信息，促進(jìn)征納稅方誠(chéng)信合作。

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The Calculation Analysis on Revenue Capacity and Tax Evasion of Personal Income Tax

Niu Li

As China’s economy enters the new normal, fiscal revenue growth slows, but the demand for people’s livelihood and other expenses rises. To maintain a relatively stable macro tax burden, it is required to cut tax burden of enterprises, and focus the tax collection and administration on natural person rather than legal person. However, affected by factors such as tax system and management, the problem ofpersonal income tax evasion in our country is serious. Figuring out the scale of tax evasion accurately is the basis and prerequisite for the study of tax evasion.Based on the analysis of the main factors influencing the income and loss scale of personal income tax, this paper uses the revenue capacity estimation method and the cash ratio method to calculate the potential income income of personal income tax from the perspective of open economy and underground economy,and compares the result withactual income. After that, this paper puts forward some countermeasures and suggestions aiming at the problems and causes ofpersonal income tax evasion.

Personal Income Tax, Revenue Capacity, Tax Evasion, Tax Administration