“營(yíng)改增”對(duì)我國(guó)中小型建筑企業(yè)的影響及稅收籌劃建議

李漫

摘要：2016年5月1日，我國(guó)全面實(shí)現(xiàn)“營(yíng)改增”，旨在降低企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，然而對(duì)于我國(guó)粗放式管理的中小型建筑企業(yè)而言，營(yíng)改增降低稅負(fù)的目的卻沒(méi)能實(shí)現(xiàn)，企業(yè)面臨的稅負(fù)在短期內(nèi)呈增長(zhǎng)趨勢(shì)。鑒于此，文章通過(guò)分析我國(guó)中小型建筑企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理特點(diǎn)以及稅制改革后所受到的沖擊來(lái)提出相對(duì)應(yīng)的稅收籌劃建議。

關(guān)鍵詞：營(yíng)改增；中小型建筑企業(yè)；行業(yè)特點(diǎn)；影響；稅收籌劃

從1979年少數(shù)行業(yè)和地區(qū)的增值稅試點(diǎn)征收到2016年全面實(shí)現(xiàn)“營(yíng)改增”，增值稅在我國(guó)已建立起較為完善的抵扣鏈條，營(yíng)業(yè)稅存在重復(fù)征稅問(wèn)題，增值稅內(nèi)在稅制優(yōu)越性顯而易見(jiàn)，這也正是我國(guó)全面推行增值稅的原因所在。但是，中小型的建筑企業(yè)屬于社會(huì)再生產(chǎn)的中游，上游提供建筑材料的企業(yè)多是購(gòu)于難以取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票的小規(guī)模納稅人和個(gè)體經(jīng)營(yíng)戶(hù)使，得企業(yè)無(wú)法抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，而且中小型建筑企業(yè)的粗放式經(jīng)營(yíng)管理，稅收體制不健全，經(jīng)營(yíng)成本得不到很好的控制，加之人工成本占比較大、施工周期長(zhǎng)、進(jìn)項(xiàng)銷(xiāo)項(xiàng)稅額難以配比等行業(yè)特點(diǎn)，“營(yíng)改增”在短期內(nèi)使得我國(guó)中小型建筑企業(yè)出現(xiàn)現(xiàn)金流不穩(wěn)定，實(shí)際稅負(fù)不降反增。因而，在全面實(shí)施增值稅的稅制下，面對(duì)稅制改革的沖擊，中小型建筑企業(yè)謀求發(fā)展必須加強(qiáng)企業(yè)規(guī)范化管理并做好稅收籌劃措施。

一、我國(guó)中小型建筑企業(yè)面臨的挑戰(zhàn)

（一）進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣難以抵扣

我國(guó)中小型建筑企業(yè)多是粗放式的管理模式，財(cái)務(wù)管理隨意，業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)范圍復(fù)雜廣泛，涉及物料采購(gòu)、工程施工、機(jī)電設(shè)備安裝等業(yè)務(wù)，業(yè)務(wù)較為復(fù)雜，這就在一定程度上決定了“營(yíng)改增”對(duì)建筑企業(yè)稅收征收不利。由于上游的施工材料例如砂、石、土等大多購(gòu)于難以取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票的小規(guī)模納稅人和個(gè)體經(jīng)營(yíng)戶(hù)，甚至當(dāng)可以取得增值稅專(zhuān)業(yè)發(fā)票，建筑企業(yè)的隨意性和無(wú)進(jìn)項(xiàng)抵扣意識(shí)可能會(huì)忽略發(fā)票的索要。此外由于建筑企業(yè)人工成本呈逐年上升趨勢(shì)，而人工若是企業(yè)內(nèi)聘則存在幾乎無(wú)法抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的問(wèn)題，另外“甲供工程”、“清包工”的增多以及掛靠業(yè)務(wù)的消失，使得施工材料不和建筑企業(yè)發(fā)生直接關(guān)系，使得不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的比例明顯增大。盡管在營(yíng)業(yè)稅征收期間，重復(fù)征稅的問(wèn)題使得企業(yè)稅負(fù)加重，但建筑業(yè)一般納稅人改革前使用3%的營(yíng)業(yè)稅稅率，而改革后稅率變?yōu)?1%，上升8個(gè)百分點(diǎn)，如果進(jìn)項(xiàng)稅額得不到很好的抵扣，建筑企業(yè)面臨的增值稅稅負(fù)相對(duì)于原先的營(yíng)業(yè)稅稅負(fù)也將會(huì)是顯著增加的。

（二）資金鏈斷裂的威脅

研究發(fā)現(xiàn)，大多數(shù)建筑企業(yè)的收入和利潤(rùn)在“營(yíng)改增”后存在下降問(wèn)題，究其原因，增值稅是價(jià)外稅，所以需要將稅額扣除后才能確認(rèn)收入，其次是建筑業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額難以抵扣，無(wú)法享受增值稅稅收優(yōu)惠，使得利潤(rùn)下降?！盃I(yíng)改增”后，要求企業(yè)納稅義務(wù)發(fā)生后就必須在稅法規(guī)定時(shí)間內(nèi)完成稅款繳納，稅款繳納占用了企業(yè)流動(dòng)資金，使其無(wú)法用于經(jīng)營(yíng)周轉(zhuǎn)，同時(shí)又不可以用于對(duì)外投資，使得機(jī)會(huì)成本增大，這些顯然是增加企業(yè)現(xiàn)金流的潛在壓力的。此外由于建筑企業(yè)施工周期一般時(shí)間跨度較大，且多是分期付款，這樣納稅義務(wù)發(fā)生以及繳納期限和工程結(jié)算收款時(shí)間也存在時(shí)間差，會(huì)使得進(jìn)項(xiàng)和銷(xiāo)項(xiàng)得不得很好的匹配，加之“營(yíng)改增”后一般納稅人的稅率上升8個(gè)百分點(diǎn)，一定程度上使得現(xiàn)金流不穩(wěn)定，而現(xiàn)金流相當(dāng)于企業(yè)的血液，中小型建筑企業(yè)日常疏于管理，拖欠工程款的現(xiàn)象又普遍發(fā)生，這樣造成的影響更為嚴(yán)重，甚至?xí)沟觅Y金鏈斷裂，最終企業(yè)倒閉。

（三）管理成本顯著上升

建筑業(yè)的行業(yè)特性多是施工周期跨度大，企業(yè)在確認(rèn)收入時(shí)需要根據(jù)專(zhuān)業(yè)測(cè)評(píng)得出其完工程度，而專(zhuān)業(yè)測(cè)評(píng)具有一定的主觀性和目的性，且其施工環(huán)境也較為復(fù)雜，工程測(cè)量的程序也比較繁瑣，最后的計(jì)量可能還需要第三方審計(jì)機(jī)構(gòu)的參與，因此其納稅義務(wù)時(shí)間的確定具有復(fù)雜行和不確定性，無(wú)形之中增加了管理成本。此外，“營(yíng)改增”后進(jìn)項(xiàng)稅額的能否抵扣以及抵扣數(shù)額多少問(wèn)題對(duì)企業(yè)而言顯得格外重要，因此增值稅專(zhuān)用發(fā)票的規(guī)范化管理需要建筑企業(yè)嚴(yán)格把控，否則造成進(jìn)項(xiàng)稅額無(wú)法抵扣進(jìn)而使企業(yè)實(shí)際稅負(fù)不降反增。但是建筑企業(yè)在購(gòu)買(mǎi)施工材料時(shí)，供應(yīng)商紛繁眾多，部分供應(yīng)商無(wú)法開(kāi)具專(zhuān)用發(fā)票，所以就需要企業(yè)在供應(yīng)商的選擇問(wèn)題上需要仔細(xì)考量，制定量化標(biāo)準(zhǔn)，嚴(yán)格把關(guān)，慎重篩選。針對(duì)“營(yíng)改增”之前就要求材料供應(yīng)開(kāi)具正規(guī)發(fā)票的大型建筑企業(yè)而言，顯然是減輕企業(yè)稅負(fù)的，但是針對(duì)我國(guó)中小型建筑企業(yè)，財(cái)務(wù)管理隨意，稅收體制不健全，增值稅專(zhuān)用發(fā)票回收困難，并不能真正做好稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁，所以要想受惠于“營(yíng)改增”稅制改革，中小型建筑企業(yè)必須加大會(huì)計(jì)管理成本的投入，切實(shí)做好企業(yè)“營(yíng)改增”的過(guò)渡方案，實(shí)現(xiàn)規(guī)范化管理，促進(jìn)企業(yè)穩(wěn)定快速發(fā)展。

二、營(yíng)改增后稅收籌劃建議

（一）合理選擇稅率

“營(yíng)改增”后，建筑業(yè)存在兩檔稅率的增值稅，一種稅率為11%，適用于一般納稅人，另一種是稅率3%，適用于一般納稅人按簡(jiǎn)易辦法計(jì)稅和小規(guī)模納稅人。因此，企業(yè)為降低企業(yè)稅負(fù)，需要考慮上游增值稅專(zhuān)用發(fā)票回收是否困難以及取得的及時(shí)性，能否做好稅收轉(zhuǎn)嫁問(wèn)題以及企業(yè)自身是否符合政策要求來(lái)選擇合適且有利于企業(yè)降低稅負(fù)的稅率。例如，當(dāng)上游供應(yīng)商增值稅專(zhuān)用發(fā)票難以取得或是無(wú)法取得進(jìn)而導(dǎo)致進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣額很少時(shí)就要考慮按簡(jiǎn)易辦法申報(bào)納稅。

（二）慎重選擇上游供應(yīng)商

稅率由3%變?yōu)?1%，盡管在一定程度上是考慮到了重復(fù)征稅加重企業(yè)稅負(fù)的原因，所以旨在減低企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，但是如果上游材料供應(yīng)商的進(jìn)項(xiàng)稅額得不到充分抵扣，建筑企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)將會(huì)呈現(xiàn)出不降反增的現(xiàn)象。因此，上游供應(yīng)商是決定了企業(yè)稅負(fù)是增是減的關(guān)鍵所在，這樣供應(yīng)商的慎重選擇尤為重要。首先當(dāng)上游供應(yīng)商報(bào)價(jià)相同時(shí)，應(yīng)該比較供應(yīng)商增值稅稅率的高低，選擇增值稅稅率較高的供應(yīng)商，稅率相同時(shí)就要綜合考慮各種因素，如材質(zhì)、發(fā)貨情況和供應(yīng)商關(guān)系管理等；其次，當(dāng)上游供應(yīng)商報(bào)價(jià)有差別時(shí)，考慮到增值稅影響到企業(yè)城市建設(shè)維護(hù)稅和教育費(fèi)附加的情況下，就要比較建筑企業(yè)的綜合成本=不含稅報(bào)價(jià)+（銷(xiāo)項(xiàng)進(jìn)項(xiàng)的差X城市建設(shè)維護(hù)稅與教育費(fèi)附加稅率），建立等式以求出供應(yīng)商報(bào)價(jià)平衡點(diǎn)，進(jìn)而選擇出成本最小的供應(yīng)商。

（三）合理確定納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間

考慮到我國(guó)中小型建筑企業(yè)施工周期跨度大，多是分期付款，而且管理不規(guī)范造成工程款拖欠的問(wèn)題較為普遍等特點(diǎn)，為避免企業(yè)銷(xiāo)項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額不匹配進(jìn)而使企業(yè)墊付稅款的問(wèn)題發(fā)生，建議企業(yè)在納稅義務(wù)的確認(rèn)時(shí)間上考慮使用按比例預(yù)繳和工程結(jié)算實(shí)際收款時(shí)匯算清繳兩種方式相結(jié)合的方法。由于企業(yè)在確定收入時(shí)需要根據(jù)專(zhuān)業(yè)測(cè)評(píng)以得出其完工進(jìn)度，而專(zhuān)業(yè)測(cè)評(píng)由于人的參與帶有一定的主觀性和目的性，以及工程的最后計(jì)量可能需要審計(jì)外部第三方審計(jì)機(jī)構(gòu)的介入，因而有時(shí)這也是企業(yè)推遲納稅有義務(wù)發(fā)生時(shí)間和遞延納稅收益的一種較為有效的方式，在一定程度上可以緩解企業(yè)現(xiàn)金流周轉(zhuǎn)困難的壓力。

（四）恰當(dāng)選擇勞務(wù)人員

人工費(fèi)用占比較高是建筑行業(yè)的一大特點(diǎn)，而且從趨勢(shì)來(lái)看，有逐年上升之勢(shì)，這無(wú)形之中增加了進(jìn)項(xiàng)稅額不可抵扣的比例。因此建筑企業(yè)實(shí)際稅負(fù)在短期內(nèi)呈增長(zhǎng)趨勢(shì)，并未達(dá)到降低企業(yè)稅負(fù)的真正目的。建筑企業(yè)想要受惠于“營(yíng)改增”稅惠政策，必須以長(zhǎng)遠(yuǎn)角度考慮企業(yè)發(fā)展，降低企業(yè)人力資本投入，引進(jìn)先進(jìn)高科技設(shè)備，促進(jìn)企業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)，加強(qiáng)企業(yè)規(guī)范化管理。此外，綜合考慮是選擇可以開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票的勞務(wù)派遣單位還是企業(yè)自行進(jìn)行招聘勞務(wù)人員，并考慮聘用適量的殘疾人員，促進(jìn)社會(huì)就業(yè)的同時(shí)幫助企業(yè)充分利用稅收優(yōu)惠政策，以此來(lái)降低企業(yè)稅負(fù)。

（五）完善企業(yè)增值稅稅務(wù)管理系統(tǒng)

建筑業(yè)以往適用的營(yíng)業(yè)稅稅種屬于價(jià)外稅，核算比較簡(jiǎn)單，現(xiàn)在適用的增值稅稅種屬于價(jià)內(nèi)稅，不僅會(huì)影響到城市建設(shè)維護(hù)稅和教育費(fèi)附加的核算，而且較于營(yíng)業(yè)稅而言核算相對(duì)復(fù)雜。不過(guò)，自1979年少數(shù)行業(yè)和地區(qū)的增值稅試點(diǎn)征收到2016年全面實(shí)現(xiàn)“營(yíng)改增”，增值稅在我國(guó)已建立起較為完善的抵扣鏈條，因而建筑行業(yè)如果可以做好增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣規(guī)劃，實(shí)現(xiàn)實(shí)際稅收負(fù)擔(dān)降低不成問(wèn)題。要想實(shí)現(xiàn)長(zhǎng)久持續(xù)發(fā)展，中小型建筑企業(yè)必須以長(zhǎng)遠(yuǎn)的發(fā)展為目標(biāo)，完善增值稅稅務(wù)管理系統(tǒng)，適當(dāng)加大管理成本的投入，加強(qiáng)相關(guān)人員的專(zhuān)業(yè)培訓(xùn)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)規(guī)范化財(cái)務(wù)管理。

三、結(jié)論

“營(yíng)改增”是一種減稅設(shè)計(jì)，是我國(guó)減稅戰(zhàn)略的一部分，同時(shí)也是國(guó)家稅收改革的一大里程碑，總體上，企業(yè)實(shí)際稅負(fù)是得到降低的。雖然短期內(nèi)我國(guó)中小型建筑企業(yè)如果做不好增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣措施，稅負(fù)可能呈上升趨勢(shì)，但長(zhǎng)期內(nèi)“營(yíng)改增”還是對(duì)其有利的。不過(guò)，這就需要我國(guó)中小型建筑企業(yè)推進(jìn)企業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)，規(guī)范化財(cái)務(wù)管理，整改以往粗放式的管理模式，打通行業(yè)內(nèi)增值稅抵扣鏈條，真正享受到稅制改革帶來(lái)的好處，使企業(yè)實(shí)際稅負(fù)降低，實(shí)現(xiàn)長(zhǎng)久發(fā)展。

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（作者單位：安徽財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院）