從費用扣除談我國個人所得稅法改革

朱雋

（湖南師范大學(xué)，湖南長沙400011）

從費用扣除談我國個人所得稅法改革

朱雋

（湖南師范大學(xué)，湖南長沙400011）

個人所得稅是國家對本國公民、居住在本國的外籍公民及本國公民在境外所取得收入的一種所得稅，它在保證國家財政收入、調(diào)節(jié)社會分配、緩解社會矛盾等方面意義重大，是國家進行宏觀調(diào)控重要手段之一。個人所得稅的核心為費用扣除制度，當前我國的費用扣除制度已明顯不能滿足經(jīng)濟的發(fā)展需求，亟待改革完善。文中通過對我國費用扣除制度存在的問題進行深入分析，借鑒美、英等國外先進經(jīng)驗，并提出切實可行的政策建議。

個人所得稅；費用扣除制度；完善

個人所得稅（personal income tax）是指調(diào)整自然人（居民、非居民）與征稅機關(guān)在個稅的征收與管理過程中發(fā)生的社會關(guān)系法律規(guī)范的總稱，是國家對本國公民、居住在本國的外籍公民及本國公民在境外所得征收的一種所得稅，是一種直接稅，它的主要功能是對社會財富進行二次分配，從而調(diào)節(jié)社會貧富差距。費用扣除是依照稅法規(guī)定，納稅人收入中被扣除、免于征稅的那部分，通常體現(xiàn)為費用的形式，不屬于所得。自《個人所得稅法》于1980年在我國施行以來，30多年里歷經(jīng)六次改革，每次修改中，作為個稅重要部分的費用扣除制度，也多次進行了修改。但是，目前我國個人所得稅制度模式等問題依然突出，費用扣除制度存在較多的缺陷和不足，如費用扣除標準缺乏動態(tài)調(diào)整、以個人為征稅單位不合理以及全國稅率“一刀切”等問題。此外，隨著我國經(jīng)濟高速發(fā)展，居民收入逐年提高，很多中低收入群體也開始需要履行個人所得稅的納稅義務(wù)，這使得個人所得稅不僅沒能發(fā)揮調(diào)節(jié)社會貧富差距的作用，反而導(dǎo)致了稅負不公平的現(xiàn)象發(fā)生。根據(jù)2000年～2015年國家統(tǒng)計局公布數(shù)據(jù)，我國的基尼系數(shù)均在全球平均水平0.44之上，其中2008年我國的基尼系數(shù)高達0.491，2013年的基尼系數(shù)也有0.473，根據(jù)國際公認標準，基尼系數(shù)超過0.4就說明該國居民收入差距過大，個人所得稅沒有起到調(diào)節(jié)貧富差距的作用。

因此，完善現(xiàn)行個人所得稅費用扣除制度，逐步建立起適合我國國情的個人所得稅制十分必要，也是當前社會各界關(guān)注的熱點之一。本文通過分析我國個人所得稅費用扣除制度的現(xiàn)狀及存在的問題，并通過借鑒發(fā)達國家的成功經(jīng)驗，試圖探索適合于我國國情的個人所得稅費用扣除制度，為我國“十三五”期間即將進行的個人所得稅改革提供參考。

我國個人所得稅費用扣除法律制度的規(guī)定

我國《個人所得稅法》的第六條對個稅費用扣除標準作了明確規(guī)定，具體如下：

1、工資、薪金所得，以每月收入額減除費用3500元后的余額，為應(yīng)納稅所得額。

2、個體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得，以每一納稅年度的收入總額減除成本、費用以及損失后的余額，為應(yīng)納稅所得額。

3、對企事業(yè)單位的承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所得，以每一納稅年度的收入總額減除必要費用后的余額，為應(yīng)納稅所得額。

4、勞務(wù)報酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費所得、財產(chǎn)租賃所得，每次收入不超過4000元的，減除費用800元；4000元以上的，減除20%的費用，其余額為應(yīng)納稅所得額。

5、財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，以轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)的收入額減除財產(chǎn)原值和合理費用后的余額，為應(yīng)納稅所得額。

6、利息、股息、紅利所得，偶然所得和其他所得，以每次收入額為應(yīng)納稅所得額。

此外，對于個人將其所得捐贈教育事業(yè)和其他公益事業(yè)的部分，按照國務(wù)院有關(guān)規(guī)定，將其所得通過中國境內(nèi)的社會團體、國家機關(guān)向教育和其他社會公益事業(yè)以及遭受嚴重自然災(zāi)害地區(qū)、貧困地區(qū)捐贈，捐贈總額未超過納稅義務(wù)人申報的應(yīng)納稅所得額30%的部分，可以從其應(yīng)納稅所得額中扣除。[2011年9月1日起施行的《全國人民代表大會常務(wù)委員會關(guān)于修改〈中華人民共和國個人所得稅法〉的決定》]

我國《個人所得稅法》費用扣除制度存在的問題

（一）費用扣除標準忽略了區(qū)域經(jīng)濟水平差異

我國幅員遼闊，地大物博，受地理位置、歷史原因、文化傳統(tǒng)、政策因素等影響，南北、東西部區(qū)域經(jīng)濟發(fā)展極不平衡，不同地區(qū)納稅人的個人收入水平、消費水平和財政收入狀況等情況差別很大，這種情況下實行費用扣除標準全國“一刀切”實為不妥。如我國一線城市房價與中小城市房價差距懸殊，這導(dǎo)致一線城市個人負擔水平遠高于中小城市，如果按同樣標準進行扣除，可能會造成不同地區(qū)相同收入水平但不同負擔水平的納稅人卻要繳納相同的稅款，這樣將會增加經(jīng)濟發(fā)達地區(qū)中低收入群體的生活壓力，把那些本來不應(yīng)納稅的人也列入了征稅范圍，違背了稅法的量能負擔原則。

（二）以個人作為納稅單位不合理

當前我國以個人作為費用扣除納稅單位，納稅人根據(jù)各自的收入獨立地扣除費用支出。這種方式忽略了納稅人家庭負擔、收入結(jié)構(gòu)、成員基本情況、總體收入與總體支出是否相適應(yīng)等問題，無法在稅法上給予必要的照顧，可能導(dǎo)致納稅人收入相同但家庭負擔不同時，納稅人稅負不同的現(xiàn)象發(fā)生，違背了稅法的公平原則。比如，甲和乙先生每月固定收入均為6000元，但是甲先生的妻子常年患病，月平均醫(yī)藥費達2000元，而乙先生妻子身體健康，兩人家庭負擔差距較大，但是依照現(xiàn)行個稅法規(guī)，兩人需繳納同樣的稅款。此外，家庭收入結(jié)構(gòu)不同也會導(dǎo)致家庭繳納稅款不同現(xiàn)象的發(fā)生。如A家庭丈夫、妻子兩人每月的工資均為3500元，依照規(guī)定夫妻兩人均不需納稅，所以A家庭不需要繳稅；而B家庭丈夫每月工資7000元，妻子在家做全職太太，沒有收入，但是依照個稅規(guī)定，B家庭每月需繳納245元的稅款，由此可見現(xiàn)行個稅規(guī)定的弊端。

（三）勞務(wù)報酬的費用扣除不公平

勞務(wù)報酬是指個人獨立從事非雇傭的各種勞務(wù)所取得的收入。然而自1980年個人所得稅中的勞務(wù)報酬所得稅實施以來，800元的起征點一直都沒有進行過調(diào)整，這與當前的經(jīng)濟社會發(fā)展不相適應(yīng)。而作為居民另一主要收入來源的工資、薪金所得稅，雖然與勞務(wù)報酬所得稅同時起步，最初起征點也為800元，但是36年來已先后調(diào)整過6次，現(xiàn)已提高為3500元。據(jù)有關(guān)調(diào)查顯示，我國勞務(wù)所得稅納稅群體主要分為兩大類：一類是臨時傭工和實習生，他們屬于中低收入人群；另一類是兼職從事科研創(chuàng)新活動的人員，過低的勞務(wù)所得稅起征點違背了稅收的公平性，既減少了中低收入群體收入，也不利于科研人員創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)，打擊了勞動者工作的積極性。如實習生、臨時傭工由于用工形式不同于正式職工，現(xiàn)行法律規(guī)定他們所得為勞務(wù)報酬，因此與正式職工的費用扣除標準不同，這就可能出現(xiàn)工作相同、收入相同但需要繳納的稅款卻不同的情況。如丙、丁兩人月收入均為3500元，但甲是正式員工，按工資薪金計算不需要繳納個稅，而丁是臨時工，需要按勞動報酬計算，他應(yīng)繳納稅款為540元，這對以勞務(wù)報酬所得納稅的群體來說是很不公平的。此外，勞務(wù)報酬中有些人雖然收入較高，但實際卻處于社會底層，依靠出賣自己的廉價勞動力、透支健康為上流社會提供服務(wù)，他們不但要承受收入不穩(wěn)定的壓力，還因為按勞務(wù)報酬計算所得稅，費用扣除較少，需繳納比正式職工更多的稅款，承擔較重的納稅義務(wù)，從而導(dǎo)致他們的實際收入較低。

(四）費用扣除未能準確反映物價真實水平和通貨膨脹實際情況

我國個稅的費用扣除標準修改、變更過于頻繁，這與稅法應(yīng)該具有的穩(wěn)定性背道而馳，更損害了稅法的權(quán)威性。導(dǎo)致這一現(xiàn)象發(fā)生的原因就是我國個稅采用的是分項定額扣除與定率扣除法相結(jié)合的方法，對納稅人不同性質(zhì)的所得分別進行扣除，兩者的共同特點是透明度高、便于稅款計算和征管，但因未能準確反映物價真實水平和通貨膨脹實際情況，使得納稅人稅負加重，導(dǎo)致對納稅人的不公平現(xiàn)象時有發(fā)生。如我國工資、薪金費用扣除標準長期保持固定數(shù)額，與此同時，居民消費物價指數(shù)卻在不斷增長，所以只有當物價指數(shù)的增長與扣除標準難以適應(yīng)時，我國才會對固定數(shù)額進行調(diào)整。這種方式導(dǎo)致扣除金額在調(diào)整后短時間內(nèi)可行，但是長期來看，隨著物價指數(shù)以及通貨膨脹率逐年提升，固定扣除數(shù)額將會不再適應(yīng)經(jīng)濟發(fā)展需要。所以說，對固定數(shù)額進行頻繁的調(diào)整只是緩兵之計，沒有從根本上解決問題。因此，制定費用扣除標準時，應(yīng)該將其與物價指數(shù)和通貨膨脹等情況相結(jié)合，制定科學(xué)合理的扣除標準，確保納稅人的稅收公平，維護稅法的穩(wěn)定性和權(quán)威性。

三、國外個人所得稅費用扣除制度的先進經(jīng)驗

分析美、英等發(fā)達國家個人所得稅費用扣除制度，我們發(fā)現(xiàn)盡管各國國情不同，實施的具體制度也存在差異，但是都是立足于基本國情設(shè)定的，并一直都在不斷完善。而且各國的個稅費用扣除的制度都體現(xiàn)了公平原則和量能負擔原則以及與社會發(fā)展水平相適應(yīng)的宗旨，具體歸納為以下幾個方面：

人性化的費用扣除制度。除了日?；旧铋_銷外，一是將保障性支出納入扣除之中，如增加醫(yī)療費用的扣除，因為納稅人如果需要承擔大額的醫(yī)療費用，其他可支配收入必然減少。二是考慮到殘疾人、老年人、寡婦(夫)等人群收入水平較低、生活費用較高的實際情況，對其進行寬免。三是對贍養(yǎng)老人、大額教育費用、首套房貸利息等支出均實施專項扣除。

以整個家庭為單位征稅。因為一個家庭中可能會存在沒有收入來源的人員，這樣就導(dǎo)致有收入的人員需要負擔沒有收入人員的全部開銷。例如贍養(yǎng)老人、撫養(yǎng)孩子等等，所以有必要對這部分費用進行扣除。此外，各國還配套了健全的家庭信息監(jiān)控系統(tǒng)、費用扣除項目設(shè)計以及較完善的申報制度，具體實施時能根據(jù)家庭的情況，制定不同的費用扣除標準，充分彰顯稅制的公平。

（三）費用扣除與物價水平掛鉤，確保稅前扣除的通貨膨脹指數(shù)化。如美國在1981年立法通過了費用扣除稅收指數(shù)化方案，并不斷完善以適應(yīng)經(jīng)濟發(fā)展需要。加拿大則針對指數(shù)化規(guī)定，專門設(shè)定了一個CPI的3%的臨界點，一旦超過，就根據(jù)超出部分調(diào)整個稅費用扣除金額。

四、我國個人所得稅費用扣除法律制度的完善

(一)建立區(qū)域差異性的費用扣除標準

目前我國不分地區(qū)，全部實行統(tǒng)一的費用扣除標準，這種“一刀切”方式的優(yōu)點是易于制定，執(zhí)行起來比較容易，缺點是未能實現(xiàn)稅收公平。為了更好地發(fā)揮個人所得稅調(diào)節(jié)收入的功能，建議充分考慮各地區(qū)收入與支出的差異以及城鄉(xiāng)居民與農(nóng)村居民收入的差距，根據(jù)不同地區(qū)的實際,實施區(qū)域差異化的扣除標準。如考慮“基準+浮動”的扣除模式，即按照統(tǒng)一的費用扣除額測算方法，制定相同的費用扣除基準?？紤]到不同地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展水平、收入水平和消費水平不同，允許各地依法依規(guī)調(diào)整各自區(qū)域內(nèi)的費用扣除標準。

(二)費用扣除考慮家庭負擔差異

我國現(xiàn)行個人所得稅法以個人為單位對納稅人進行征稅，沒有充分考慮納稅人家庭情況、生活支出等家庭負擔差異較大這一情況，為妥善解決這一問題，建議參考國際通用做法，逐步建立起以家庭為單位計算應(yīng)納稅所得額的計稅方式，制定費用扣除制度時，考慮家庭的總體收入高低、支出以及承受的具體負擔，計算總額后再申報，從而更好地體現(xiàn)量能負擔原則，真正實現(xiàn)稅負公平。如在現(xiàn)有綜合扣除的基礎(chǔ)上，科學(xué)合理地設(shè)置減免額，增加有關(guān)家庭生計支出的附加扣除項目。比如個人職業(yè)發(fā)展專項扣除項目、基本生活住宅的按揭貸款利息扣除、賦予二孩基本生活標準扣除等。

(三)調(diào)整勞務(wù)報酬所得減除費用標準

勞務(wù)所得稅作為個人所得稅的一種，應(yīng)該與工資、薪金等個人所得稅一樣，根據(jù)經(jīng)濟發(fā)展水平變化，適時、適當進行調(diào)整。這樣不但有助于提高勞務(wù)工作者的社會地位，而且還能縮小臨時工與正式工之間的收入差距，從而有效發(fā)揮個人所得稅調(diào)節(jié)收入的功能。當前，以“農(nóng)民工”為代表的依靠廉價體力勞動獲取生活來源的群體，他們殷切希望提高現(xiàn)有勞務(wù)報酬的扣除標準，與工資薪金實行同樣的扣除標準，從而提高他們的生活水平，真正體現(xiàn)稅法的公平公正原則。此外，建議對從事科研、創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)的勞務(wù)所得實行較大幅度的減征，激勵科技創(chuàng)新，促進人民大眾創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)。

(四)費用扣除標準應(yīng)考慮物價指數(shù)

隨著我國經(jīng)濟高速發(fā)展，物價也持續(xù)較大幅度上漲，為消減物價上漲帶來的不利影響，適應(yīng)經(jīng)濟形勢，過去這30多年，我國頻繁調(diào)整扣除標準的固定數(shù)額，但并未與物價指數(shù)相結(jié)合。這不僅影響了稅法的穩(wěn)定性，而且沒能從根本上減除物價上漲帶來的不利影響。因此，我們要將費用扣除與物價指數(shù)相掛鉤，建立稅收指數(shù)化的費用扣除標準，從而維持稅法的穩(wěn)定，體現(xiàn)稅收的公平。具體而言，根據(jù)通貨膨脹率，對稅制中的一些項目隨物價變化進行指數(shù)化調(diào)整，消除通貨膨脹對實際應(yīng)納稅額的影響。結(jié)合我國的具體國情，建議可以分步驟來實現(xiàn)，如選擇我國調(diào)整最為頻繁的工資薪金的扣除標準作為試點，然后，在工資薪金方面實驗成功后，再擴大到其他的收入領(lǐng)域，逐步實現(xiàn)與物價水平相掛鉤。

(五)加強稅源監(jiān)管，營造良好的納稅環(huán)境

一是增強全民納稅意識。通過電視、報刊、互聯(lián)網(wǎng)等形式廣泛宣傳稅法，增加公眾依法納稅意識，讓納稅人做到知法、懂法、守法，通過嚴管重罰形成威懾力，使公民主動承擔納稅義務(wù)，自覺交納稅款，避免稅款流失，實現(xiàn)稅收的公平。具體而言，需要制定賞罰分明的獎懲措施，對于那些自覺遵守稅法規(guī)定，主動納稅的給予獎勵；對于那些違反稅法規(guī)定，千方百計偷逃稅的，給予重罰。

二是發(fā)揮部門合力，構(gòu)建多部門協(xié)作的綜合治稅平臺。目前我國對個人所得稅監(jiān)管力度不夠，導(dǎo)致個人所得稅的偷逃稅現(xiàn)象嚴重。因此，建議稅務(wù)部門嚴格按照稅法的有關(guān)規(guī)定，加強與工商、國土、銀行、公安等部門的溝通，建立多部門間信息交換和互聯(lián)互動機制，有效整合信息資源，實現(xiàn)信息資源共享，形成完整、通暢的涉稅信息，確保數(shù)據(jù)真實、有效。此外，充分發(fā)揮大眾輿論監(jiān)督作用，營造全民參與的征收管理的大環(huán)境。

總之，個人所得稅是與每個公民都息息相關(guān)的稅種，而費用扣除制度又是其核心所在，它關(guān)乎調(diào)節(jié)收入分配、縮小貧富差距，關(guān)乎人民的幸福生活與和諧社會的建設(shè)，也是國家憲法有關(guān)人權(quán)保障的體現(xiàn)之一，必須予以充分的重視，個人所得稅費用制度改革也將成為“十三五”期間個稅改革的重點。

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D922.222

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1671-5136(2017)01-0049-04

2017-03-16

朱雋（1987-），女，湖南邵陽人，湖南師范大學(xué)法學(xué)院經(jīng)濟法學(xué)2014級碩士研究生。