亮點(diǎn)與意蘊(yùn)：江蘇國稅新版《國際稅收遵從管理規(guī)劃》解析

本刊記者　 韓　霖

亮點(diǎn)與意蘊(yùn)：江蘇國稅新版《國際稅收遵從管理規(guī)劃》解析

本刊記者 韓霖

近日，美國B公司財(cái)務(wù)總監(jiān)Stone先生的郵箱里多了一封來自于中國江蘇省國稅局由胡道新局長(zhǎng)簽名的電子郵件，這已經(jīng)是他第二次收到類似的郵件了。他如今還清楚記得第一次收到時(shí)的心情，是徹頭徹尾的驚訝；這次，則多了一份由熟悉而生發(fā)的某種程度的了解。自2014年第一次收到這封名為《江蘇省國家稅務(wù)局國際稅收遵從管理規(guī)劃》的郵件以來，B公司在中國江蘇省設(shè)立的子公司遭遇反避稅調(diào)查，期間Stone先生多次飛抵江蘇，與稅務(wù)機(jī)關(guān)直接交鋒、反復(fù)磋商談判直至專門到南京拜訪胡道新局長(zhǎng)，對(duì)江蘇省國稅局的專業(yè)精神和依法行政的態(tài)度表達(dá)感謝和敬意。期間他曾坦言，美國硅谷的公司過去對(duì)中國江蘇省根本沒有概念，自從收到這樣的郵件，加上他們公司被反避稅調(diào)查，現(xiàn)在江蘇省國稅局在硅谷是有一定名氣的了。

事實(shí)上，不僅Stone先生，在江蘇省投資比較多的企業(yè)、世界500強(qiáng)跨國公司總部的董事長(zhǎng)或財(cái)務(wù)總監(jiān)們近期都收到了這樣的郵件。此份由江蘇省國稅局發(fā)布的《2016-2018年度國際稅收遵從管理規(guī)劃》提醒跨國公司注意13個(gè)稅收風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，并向企業(yè)披露了下一步的跨境稅源管理舉措。仔細(xì)觀察，這封郵件所承載的，似乎還遠(yuǎn)遠(yuǎn)不止如上內(nèi)容。個(gè)中意味，只有此封郵件的制作者與發(fā)出者最有發(fā)言權(quán)。

背景與意義

據(jù)江蘇省國稅局副局長(zhǎng)姜躍生介紹，規(guī)劃是國際上遵從管理和稅收風(fēng)險(xiǎn)管理通用的工具，將規(guī)劃與應(yīng)對(duì)BEPS這一熱點(diǎn)、難點(diǎn)問題結(jié)合起來，用西方人所慣用、更便于其理解和接受的方式，向跨國公司尤其是其海外總部傳遞我們關(guān)于國際稅收管理的幾點(diǎn)思考，是此次規(guī)劃發(fā)布的立意之一。

其二，規(guī)劃的發(fā)布體現(xiàn)了國家稅務(wù)總局樹立大國稅務(wù)形象的新要求。規(guī)劃及時(shí)表明了稅務(wù)機(jī)關(guān)在包括BEPS在內(nèi)的一系列熱點(diǎn)問題上的立場(chǎng)，敦促跨國公司總部在全球業(yè)務(wù)重組和利潤(rùn)分配時(shí)考慮中國立場(chǎng)，并給予合理安排。

其三，規(guī)劃的發(fā)布也回應(yīng)了國家稅務(wù)總局稅收現(xiàn)代化的要求，即以納稅人為中心，提倡自覺遵從。先發(fā)布規(guī)劃，意味著提醒在先，隨后管理及時(shí)，最后以調(diào)查調(diào)整作為保障。規(guī)劃并非孤立的存在，而是與其他管理措施形成有機(jī)組合，共同發(fā)揮促進(jìn)遵從的作用。

其四，緩解信息不對(duì)稱矛盾?？鐕驹诮K省所投資設(shè)立的基本為子公司、孫公司、分支機(jī)構(gòu)等，本地稅務(wù)機(jī)關(guān)難以掌握公司運(yùn)營(yíng)的全球圖景，無法從根本上解決利潤(rùn)分配合理性問題。此次規(guī)劃直接發(fā)到跨國公司總部，可以引起公司高層管理人員注意，發(fā)揮影響，形成“隱形”互動(dòng)，一定程度上有利于緩解信息不對(duì)稱矛盾。

亮點(diǎn)與應(yīng)用

此份管理規(guī)劃相比于2014年第一次發(fā)布的規(guī)劃，內(nèi)容更為深入，借鑒了BEPS行動(dòng)計(jì)劃最終成果的一些觀點(diǎn)，同時(shí)結(jié)合了國家稅務(wù)總局關(guān)于國際稅收管理方面的新要求。其中有幾個(gè)提法形成了亮點(diǎn)。

亮點(diǎn)之一：充分考慮中國特殊因素對(duì)利潤(rùn)的貢獻(xiàn)。規(guī)劃深化了稅務(wù)總局提出的成本節(jié)約、市場(chǎng)溢價(jià)等理念，將“中國特殊因素”細(xì)化為如下幾個(gè)方面。一是優(yōu)良的公共基礎(chǔ)設(shè)施。多年來，中國政府對(duì)基礎(chǔ)設(shè)施和公共服務(wù)設(shè)施投入巨大，尤其是沿海地區(qū)公共基礎(chǔ)設(shè)施的水準(zhǔn)已不亞于歐美發(fā)達(dá)國家，而稅收本質(zhì)包含對(duì)公共基礎(chǔ)設(shè)施和公共服務(wù)的收費(fèi)。二是巨大型市場(chǎng)。中國人口基數(shù)超過13億，正處于向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)換期，還是中產(chǎn)階層快速崛起、消費(fèi)爆發(fā)性增長(zhǎng)的時(shí)期，這些都構(gòu)成了中國市場(chǎng)的特殊性。三是高附加值勞務(wù)所體現(xiàn)的成本節(jié)約。中國從事研發(fā)、軟件設(shè)計(jì)等高附加值勞務(wù)的技術(shù)人員成長(zhǎng)迅速、人數(shù)龐大、種類齊全、性價(jià)比高，但薪酬與發(fā)達(dá)國家相比明顯偏低。BEPS行動(dòng)計(jì)劃已經(jīng)明確將地域特殊因素作為可比性分析要素之一，因此規(guī)劃提醒跨國公司應(yīng)在全球利潤(rùn)分配中充分考慮以上中國特殊因素對(duì)利潤(rùn)的貢獻(xiàn)。

亮點(diǎn)之二：企業(yè)職能風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)與利潤(rùn)分配應(yīng)一致。BEPS行動(dòng)計(jì)劃強(qiáng)調(diào)稅收要與經(jīng)濟(jì)行為和價(jià)值創(chuàng)造相一致，而企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和價(jià)值創(chuàng)造的直接表現(xiàn)就是其履行的職能和承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)。從江蘇情況來看，跨國公司對(duì)其在華子公司的職能定位一直存在以下問題：一是任意性，強(qiáng)調(diào)法律形式，忽視經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)；二是不真實(shí)性，強(qiáng)調(diào)總部研發(fā)、營(yíng)銷的重要性和法律形式的重要性，忽視本土化研發(fā)、營(yíng)銷職能的不斷增加，忽視中國市場(chǎng)在集團(tuán)價(jià)值創(chuàng)造中不斷增加的重要性；三是滯后性，職能定位不根據(jù)變化情況調(diào)整，多年不變，嚴(yán)重滯后。為此，規(guī)劃建議跨國公司準(zhǔn)確定位、動(dòng)態(tài)調(diào)整其在華成員企業(yè)的職能風(fēng)險(xiǎn)，并在職能風(fēng)險(xiǎn)調(diào)整時(shí)考慮相應(yīng)的補(bǔ)償。

亮點(diǎn)之三：基于價(jià)值貢獻(xiàn)適用適當(dāng)?shù)霓D(zhuǎn)讓定價(jià)方法。可比對(duì)象難找、可比信息匱乏一直是我國轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整的難題，尤其是對(duì)于行業(yè)集中度較高的企業(yè)更是如此。BEPS行動(dòng)計(jì)劃也承認(rèn)發(fā)展中國家的這一現(xiàn)實(shí)，提出在堅(jiān)持獨(dú)立交易原則的基礎(chǔ)上，可以運(yùn)用其他方法。為此，江蘇省國稅局在規(guī)劃中建議跨國納稅人調(diào)整思維定勢(shì)，根據(jù)實(shí)際情況嘗試基于集團(tuán)全球價(jià)值鏈分析的轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法，并具體闡明了使用這種方法的三個(gè)步驟。一是充分占有信息，二是分析信息實(shí)質(zhì)，三是按照已確定的某個(gè)或某組核心要素指標(biāo)，將價(jià)值鏈上的總利潤(rùn)在各職能及其承擔(dān)者之間進(jìn)行分配，確保利潤(rùn)分配結(jié)果與價(jià)值鏈上各方的職能和風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)相匹配。該方法在獨(dú)立交易原則現(xiàn)實(shí)運(yùn)用有瓶頸、公式分配法不被普遍認(rèn)可的情況下，是一種現(xiàn)實(shí)的折衷性出路。但正如規(guī)劃中所說，該方法的運(yùn)用一定要建立在尊重獨(dú)立交易原則、稅企充分溝通形成共識(shí)的基礎(chǔ)上。

亮點(diǎn)之四：提高同期資料準(zhǔn)備質(zhì)量。規(guī)劃即將發(fā)出之時(shí)，正逢《國家稅務(wù)總局關(guān)于完善關(guān)聯(lián)申報(bào)和同期資料管理有關(guān)事項(xiàng)的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第42號(hào)）正式發(fā)布之日。規(guī)劃的第九條提醒跨國公司高度重視同期資料準(zhǔn)備質(zhì)量，密切關(guān)注即將出臺(tái)的同期資料新規(guī)，按要求真實(shí)、完整、準(zhǔn)確地提供各項(xiàng)信息，統(tǒng)籌好本地文檔、國別報(bào)告、主文檔的信息準(zhǔn)備。面對(duì)新規(guī)的出臺(tái)，江蘇省國稅局副局長(zhǎng)姜躍生分析認(rèn)為，總局42號(hào)公告最大的突破和亮點(diǎn)在于讓符合條件的企業(yè)在同期資料提供時(shí)進(jìn)行全球價(jià)值鏈分析，要求企業(yè)講清楚全球范圍內(nèi)價(jià)值創(chuàng)造、利潤(rùn)分配的狀況，說明利潤(rùn)分配的合理性。這就在很大程度上解決了過去我國在轉(zhuǎn)讓定價(jià)管理方面存在的“盲人摸象”問題，對(duì)于穿越管轄權(quán)、打通信息來源、解決稅企信息不對(duì)稱等形成了一個(gè)非常有利的“抓手”。同時(shí)，如何進(jìn)行全球價(jià)值鏈的分析也是稅企雙方在下一步同期資料管理中面臨的難點(diǎn)。要把好的立法規(guī)定變成有效的征管手段，稅務(wù)機(jī)關(guān)就必須先行一步，深入研究，拿出指引，引導(dǎo)企業(yè)，取得實(shí)效。

前景與展望

2014年江蘇省國稅局發(fā)布《國際稅收遵從管理規(guī)劃》之后，效應(yīng)十分明顯。2014年至2015年，全省外資企業(yè)營(yíng)收總額同比增長(zhǎng)4.9%和-2.6%，利潤(rùn)同比增長(zhǎng)9.6%和3.9%，出現(xiàn)了利潤(rùn)增長(zhǎng)快于銷售收入增長(zhǎng)的局面，企業(yè)在集團(tuán)利潤(rùn)中的比重也有明顯提高。

2016年規(guī)劃再次發(fā)布，面對(duì)的已是“后BEPS時(shí)代”。在這樣一個(gè)時(shí)代中，國際稅收規(guī)則調(diào)整邁入“深水區(qū)”，大的征稅原則——稅收與經(jīng)濟(jì)行為、價(jià)值創(chuàng)造相一致原則及透明度原則已得到普遍認(rèn)可，但具體規(guī)則、細(xì)化的操作指南仍在陸續(xù)出臺(tái)中。同時(shí)，各國開始以國內(nèi)法、管理舉措等各種形式落地實(shí)施BEPS行動(dòng)計(jì)劃，加強(qiáng)對(duì)跨境稅源的爭(zhēng)奪。而跨國公司業(yè)務(wù)重組日新月異，全球價(jià)值鏈布局、稅務(wù)籌劃模式已然在發(fā)生改變。以上這些注定會(huì)對(duì)全球資本布局產(chǎn)生深刻影響，對(duì)我國吸引外資、加強(qiáng)跨境稅源管理形成外部沖擊。捍衛(wèi)稅基、爭(zhēng)取全球合理份額和運(yùn)用國際稅收手段進(jìn)一步提高我國企業(yè)的國際競(jìng)爭(zhēng)力、優(yōu)化我國的投資環(huán)境已經(jīng)成為擺在中國稅務(wù)機(jī)關(guān)面前的迫切課題。

在這種時(shí)代大背景下發(fā)布的規(guī)劃，貫穿了對(duì)以上新情況、新問題的一些思考，并明確從技術(shù)手段、稅收?qǐng)?zhí)法、稅企互動(dòng)、理論研究四個(gè)方面披露了江蘇省國稅局未來重要的跨境稅源管理舉措。規(guī)劃就像打開的一扇窗，從中可以“管窺”稅務(wù)機(jī)關(guān)在實(shí)現(xiàn)稅收現(xiàn)代化、體現(xiàn)大國稅務(wù)形象等方面的探索，以及貫徹透明度原則、促進(jìn)合作性遵從的誠意。