煤炭企業(yè)的“蓄水池”：專項儲備會計核算問題探討

●唐勵樺

煤炭企業(yè)的“蓄水池”：專項儲備會計核算問題探討

●唐勵樺

由于煤炭行業(yè)經(jīng)營的特殊性與危險性，我國規(guī)定此類企業(yè)需在生產(chǎn)運(yùn)營過程中計提有關(guān)安全生產(chǎn)費(fèi)和維簡費(fèi)等，以保障員工權(quán)益，對社會承擔(dān)起應(yīng)負(fù)的責(zé)任。經(jīng)歷了幾個階段的演變，我國目前是在所有者權(quán)益中單獨(dú)設(shè)立“專項儲備”科目對其進(jìn)行核算的，但不夠完善的會計處理規(guī)范給予了相關(guān)企業(yè)進(jìn)行盈余管理、利潤操縱的空間，使該科目成為企業(yè)的“蓄水池”，成為企業(yè)調(diào)節(jié)利潤、粉飾業(yè)績的手段。本文以兗州煤炭為例，在對該問題的詳細(xì)情況與產(chǎn)生緣由進(jìn)行分析與研究后，從社會各責(zé)任方角度提出改進(jìn)意見。

高危行業(yè) 安全生產(chǎn)費(fèi)專項儲備 會計處理規(guī)范 盈余管理

一、引言

煤炭行業(yè)是我國國家能源的主要來源之一，是國家經(jīng)濟(jì)的重要支柱，生產(chǎn)運(yùn)營情況的特殊性使其一直以來備受廣泛關(guān)注。煤炭行業(yè)屬于高危行業(yè)，由于地質(zhì)結(jié)構(gòu)復(fù)雜，煤炭埋藏較深，爆炸威力巨大等原因，開采挖掘過程危險性極大，事故發(fā)生頻率較高，給煤炭工人們的人身安全和利益保障都帶來了很大的威脅。同時由于受到煤本身化學(xué)性質(zhì)的影響，無論是采掘過程還是裝運(yùn)過程，都會給大氣造成一定程度的污染和危害，影響空氣質(zhì)量，對土地的挖掘也會使地表層面受到破壞，甚至引發(fā)水土流失、土地荒漠化等重大環(huán)境問題。再者，煤炭是不可再生資源，企業(yè)維持再生產(chǎn)需要不斷地投資基本建設(shè)。綜合上述因素考慮，煤炭企業(yè)必須加大資金的投入，這樣才能夠保障職工權(quán)益，維護(hù)社會穩(wěn)定，恢復(fù)整治自然環(huán)境，最終保持企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

“專項儲備”是財政部規(guī)定用于核算高危企業(yè)按比例提取的安全生產(chǎn)費(fèi)及其類似費(fèi)用的科目，這些費(fèi)用正是為了實現(xiàn)上述目標(biāo)，落實企業(yè)所承擔(dān)的社會責(zé)任而產(chǎn)生的。但是準(zhǔn)則對于該科目的要求及規(guī)范的不健全使得一些企業(yè)有了可乘之機(jī)，他們受自身利益的驅(qū)使，用該科目進(jìn)行盈利管理，操縱利潤，大大損害了股東、債務(wù)人、國家和公眾等相關(guān)方面的利益。本文從兗州煤業(yè)股份有限公司利用專項儲備粉飾報表強(qiáng)撐業(yè)績的案例入手，探討對該科目的規(guī)范問題。

二、案例背景

（一）我國針對煤炭企業(yè)專項儲備的定義及會計處理方法的變革

1、專項儲備的涵義。專項儲備屬于資產(chǎn)負(fù)債表中權(quán)益類的會計科目，適用于執(zhí)行中國《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的企業(yè)。該科目主要用于核算高危行業(yè)企業(yè)按規(guī)定應(yīng)提取的安全生產(chǎn)費(fèi)、維持簡單再生產(chǎn)費(fèi)等具有類似性質(zhì)的費(fèi)用。

2、會計處理方法變革

（1）1993年時財政部發(fā)布《關(guān)于工業(yè)企業(yè)會計制度若干問題的補(bǔ)充規(guī)定》提出了礦山企業(yè)提取維簡費(fèi)的賬務(wù)處理要求，企業(yè)應(yīng)按實際提取的金額，借記有關(guān)費(fèi)用科目，貸記“維簡及井巷費(fèi)——維簡費(fèi)”；支出維簡費(fèi)時，做相反分錄，“維簡及井巷費(fèi)——維簡費(fèi)”屬于負(fù)債類科目。

（2）2004年財政部《關(guān)于印發(fā)[關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會計制度〉和相關(guān)會計準(zhǔn)則有關(guān)問題解答]的通知》中規(guī)定：企業(yè)對安全生產(chǎn)費(fèi)用的會計處理應(yīng)當(dāng)在提取時借記“制造費(fèi)用——安全費(fèi)用”科目，貸記“長期應(yīng)付款——應(yīng)付安全費(fèi)用”科目；實際使用時將損益化支出直接沖減 “長期應(yīng)付款——應(yīng)付安全費(fèi)用”，形成固定資產(chǎn)的則在沖減該科目的同時貸記 “累計折舊”，并且以后使用期間均不再對該固定資產(chǎn)計提折舊。

（3）財政部發(fā)布的《關(guān)于做好執(zhí)行會計準(zhǔn)則企業(yè)2008年年報工作的通知》中規(guī)定：企業(yè)應(yīng)將提取的安全費(fèi)用以及具有類似性質(zhì)的各項費(fèi)用在所有者權(quán)益的“盈余公積”項下以“專項儲備”項目單獨(dú)列報，不再作為負(fù)債處理，提取時借記“利潤分配——提取專項儲備”，貸記“盈余公積——專項儲備”；實際使用時則做相反分錄。即該筆支出不再作為企業(yè)的成本費(fèi)用，而是完全在所有者權(quán)益項目中進(jìn)行核算處理。

（4）我國財政部2009年6月發(fā)布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第3號》來規(guī)范該類支出，準(zhǔn)則中指出：專項儲備將不再歸屬“盈余公積”之下，而是以一個單獨(dú)的所有者權(quán)益科目來反映，即計提此類費(fèi)用時借記“生產(chǎn)成本”、“制造費(fèi)用”等科目，貸記“專項儲備”科目。而在實際使用時，倘若是費(fèi)用性支出，則直接沖減專項儲備，即借記“專項儲備”科目，貸記“銀行存款”科目。如果使用該項費(fèi)用形成固定資產(chǎn)，就應(yīng)當(dāng)通過“在建工程”科目來核算所有的支出，待項目完工達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時再確認(rèn)為固定資產(chǎn)，與此同時，根據(jù)形成固定資產(chǎn)的成本沖減專項儲備，確認(rèn)等額的累計折舊，即借記“專項儲備”科目，貸記“累計折舊”科目。該固定資產(chǎn)在以后使用過程中不再進(jìn)行折舊的計提。

（二）兗州煤業(yè)股份有限公司簡介

兗州煤業(yè)是一家由兗礦集團(tuán)有限公司在1997年獨(dú)家發(fā)起設(shè)立、主要從事煤炭經(jīng)營的國際化能源企業(yè)，次年先后在紐約、香港和上海上市。2012年其控股子公司兗州煤業(yè)澳大利亞有限公司又在澳大利亞證券交易所上市，兗州煤業(yè)成為中國僅有的一家擁有境內(nèi)外四地上市平臺的煤炭公司，是中國國際化程度最高的煤炭公司。

二、煤炭行業(yè)及兗州煤業(yè)經(jīng)營情況概述

（一）全國煤炭行業(yè)

圖1

圖2

從上兩張圖表我們可以看出，自2014年以來，由于宏觀經(jīng)濟(jì)處于下行趨勢，我國的煤炭需求疲軟，價格持續(xù)下降，全國煤炭行業(yè)的收入和利潤一路下滑，呈現(xiàn)出負(fù)增長狀態(tài)，2015年度全國煤炭行業(yè)的主營收入更是下降約14.80%，利潤下降跌破50%，跌至-65.20%。

（二）兗州煤業(yè)經(jīng)營

圖3

2015年披露三季報的A股煤炭上市企業(yè)中90%業(yè)績下滑，還有9家甚至出現(xiàn)虧損，總體形勢很不理想。根據(jù)披露的報告來看，兗州煤業(yè)第三季度的凈利潤在行業(yè)中位居第二，僅下滑28.86%，情況較為良好。兗州煤業(yè)作為一個國際化大公司，擁有雄厚的資金來源及開闊的銷售市場，業(yè)績穩(wěn)定收入良好不足為奇，但是仔細(xì)分析對比報表的主要財務(wù)數(shù)據(jù)后發(fā)現(xiàn)，看似合理穩(wěn)定的業(yè)績背后也存在著一些“小秘密”。

2015年前第三季度，兗州煤業(yè)的主營業(yè)務(wù)收入約384.5億元，同比減少21.63%，歸屬于上市公司股東的凈利潤約13.8億元，同比下降28.86%，但是第三季度（7-9月）歸屬于母公司的凈利潤高達(dá)7.44億元，與第二季度（4-6月）4.09億元的凈利潤相比較增長了81.90%，這不禁讓人疑惑如此高的利潤增長率從何而來，是否真的如兗州煤業(yè)所說是由于成本和費(fèi)用控制良好給利潤增長制造了空間。從該公司三季報的資產(chǎn)負(fù)債表中看出，“專項儲備”這一科目由年初的18.02億元減至9.61億元，大約下降了46.62%，銳減近五成。由此看來，兗州煤業(yè)所謂的成本控制很可能就是利用專項儲備完成的，其將本來應(yīng)于當(dāng)期確認(rèn)的成本費(fèi)用作為實際使用預(yù)提的專項儲備，使當(dāng)期發(fā)生的支出金額不再確認(rèn)為成本影響當(dāng)期利潤，從而達(dá)到盈余管理、粉飾報表的目的。對于專項儲備短時間內(nèi)的大額減少，兗州煤業(yè)股份有限公司也未作過多解釋，報表中僅以一句“主要是由于前三季度動用的專項儲備大于當(dāng)期計提數(shù)額”簡要帶過。

三、案例具體分析

由上述情況可以看出，“專項儲備”這一尚不成熟的會計科目給企業(yè)操縱利潤、財務(wù)數(shù)據(jù)舞弊營造了空間，這一科目成為兗州煤業(yè)的“蓄水池”，在利潤富裕的年份多計提，向其中“注水”，等到經(jīng)濟(jì)不景氣時再從中“抽取”，這樣企業(yè)就能夠保持各年業(yè)績水平的均衡，與行業(yè)其他企業(yè)大幅虧損的情況相比，樹立了良好的企業(yè)形象，吸引了投資者，從而穩(wěn)定甚至提高公司的股價，使其在市場競爭中處于有利地位。但是對于大額計提或是沖減的具體原因企業(yè)無法做詳細(xì)而合理的解釋。

兗州煤業(yè)的相關(guān)人員表示 “專項儲備是維護(hù)安全生產(chǎn)、進(jìn)行環(huán)境治理或維持企業(yè)再生產(chǎn)能力的儲備，年景好時多存一些，經(jīng)濟(jì)不景氣時多用一些是不足為奇的，使用該科目以豐補(bǔ)歉已經(jīng)成為行業(yè)里普遍的正常行為”。確實，從目前來看把專項儲備作為“蓄水池”使用的絕不只有兗州煤業(yè)，前幾年青海賢成礦業(yè)股份有限公司就被指控利用該科目進(jìn)行盈余管理，2009年專項儲備增加了169%，2010年增加了69%，年末余額為282.78萬元，但2011年年初金額突增至1683.65萬元，增幅高達(dá)495%，而且該企業(yè)并未具體說明巨額變動原因，僅在報表中填寫了增加數(shù)。將董事會報告中披露的生產(chǎn)能力情況與計提標(biāo)準(zhǔn)相比較來看，賢成礦業(yè)2011年安全生產(chǎn)費(fèi)的提取情況非常不合理，且沒有依據(jù)可言，財務(wù)數(shù)據(jù)缺乏真實性，信息披露不完整不可靠。

再如山東煙臺冰輪股份有限公司和大連冷凍機(jī)股份有限公司均屬于通用設(shè)備制造業(yè)，涉及低溫冷凍冷藏設(shè)備的制造，但是從各自披露的報表來看，煙臺冰輪對其生產(chǎn)計提了安全生產(chǎn)費(fèi)，而大冷卻未將該項支出準(zhǔn)備納入考慮范圍。2015年煙臺冰輪的專項儲備科目由年初的666.63萬元減少25.18%至498.80萬元，其中是否利用該科目進(jìn)行利潤操縱有待進(jìn)一步的分析考證，但就類似企業(yè)，一者計提一者忽略這樣的情況來看，對“專項儲備”這一科目存在與否的界定及使用仍不夠清晰，容易導(dǎo)致企業(yè)的會計處理方式不客觀，帶有主觀隨意性。

四、啟示及改進(jìn)建議

從上述案例的分析中可以看出，無論是煤炭行業(yè)還是其他高危行業(yè)，對于專項儲備的會計確認(rèn)與計量仍然存在著許多不盡如人意的地方，這對股東、債權(quán)人、公眾甚至是國家都是不利的，必須進(jìn)一步加強(qiáng)對其的管理，規(guī)范和完善此方面的問題，畢竟高危行業(yè)是重要領(lǐng)域，它的有序和規(guī)范對我國經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定持續(xù)的發(fā)展具有重要意義。

（一）完善企業(yè)會計準(zhǔn)則，規(guī)范會計處理

1、明確該費(fèi)用的基本性質(zhì)。作為一個新的計提項目，該費(fèi)用的確認(rèn)引起了業(yè)內(nèi)很多人士的討論，其中之一就是應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為負(fù)債還是所有者權(quán)益的問題。雖然2009年發(fā)布的新準(zhǔn)則規(guī)定將其計入“專項儲備”科目，劃分為所有者權(quán)益類，但是本文仍認(rèn)為處理為一項負(fù)債更為合理穩(wěn)妥一些。首先，會計準(zhǔn)則對此的定義就是“高危行業(yè)為了預(yù)防未來生產(chǎn)經(jīng)營中可能發(fā)生安全事故而預(yù)先提取的一項準(zhǔn)備”，其反映了企業(yè)對社會的責(zé)任，社會作為債權(quán)方有權(quán)要求企業(yè)履行相應(yīng)的責(zé)任和義務(wù)，即要維護(hù)員工的安全和利益，要注意環(huán)境的恢復(fù)與治理，這是一項負(fù)債性的準(zhǔn)備，而并不是企業(yè)的凈資產(chǎn)歸股東所有的一項權(quán)益。其次，該費(fèi)用的概念符合負(fù)債的定義，《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中規(guī)定的負(fù)債是指企業(yè)過去的交易或者事項形成的，預(yù)期會導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的現(xiàn)時義務(wù)。此類費(fèi)用無論是安全生產(chǎn)費(fèi)，維簡費(fèi)還是環(huán)境保證金都確實是由于企業(yè)過去的經(jīng)濟(jì)活動可能會對社會造成一定的不良影響與危害，所以需要納入考慮范圍的支出準(zhǔn)備，然后當(dāng)它確實發(fā)生的時候會給企業(yè)造成損失，致使經(jīng)濟(jì)利益的流出，這項法定現(xiàn)時義務(wù)與負(fù)債的定義相契合。現(xiàn)行的國際會計準(zhǔn)則就將“安全生產(chǎn)費(fèi)”列示在“應(yīng)付賬款”中進(jìn)行核算，形成企業(yè)的一筆負(fù)債，遵循與國際趨同的原則，加強(qiáng)與國際接軌的力度，因此，將此確認(rèn)為負(fù)債是合理，是有據(jù)可循的。

對于該筆費(fèi)用形成固定資產(chǎn)時按成本一次性計提折舊，不在以后使用過程中確認(rèn)的規(guī)定也成為了另一個爭論點(diǎn)。一次性計提折舊對于固定資產(chǎn)價值的確認(rèn)是不合理的，期末列報時固定資產(chǎn)的賬面價值為零，形成企業(yè)的表外資產(chǎn)，嚴(yán)重影響了會計報表的真實和可靠，同時也不利于企業(yè)對固定資產(chǎn)的使用狀態(tài)進(jìn)行有效監(jiān)督，不能發(fā)現(xiàn)使用過程中存在的管理不善及內(nèi)控失效等問題，最終造成國有資產(chǎn)的流失；再者，對于折舊一次性計入成本這一做法不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求，權(quán)責(zé)發(fā)生制要求收入與費(fèi)用相配比，用該費(fèi)用購置的固定資產(chǎn)在以后期間才能為企業(yè)帶來效益，而成本費(fèi)用卻在一開始購置時便全部攤銷，這樣資產(chǎn)的價值消耗和價值補(bǔ)償相背離，對正確反映企業(yè)的財務(wù)狀況及經(jīng)營成果造成負(fù)面影響。而且有關(guān)購置固定資產(chǎn)的支出金額一般比較巨大，會導(dǎo)致企業(yè)的當(dāng)期利潤出現(xiàn)嚴(yán)重偏差，甚至誤導(dǎo)財務(wù)報表使用者，損害其權(quán)益。

因此，我們國家的準(zhǔn)則制定部門任重而道遠(yuǎn)，需要不斷對當(dāng)前經(jīng)濟(jì)形勢和環(huán)境進(jìn)行探討分析，與時俱進(jìn)地更新有關(guān)方面的處理方法及要求，促進(jìn)煤炭及其他高危行業(yè)積極健康的發(fā)展。

2、對該費(fèi)用計提標(biāo)準(zhǔn)披露的要求。現(xiàn)行會計準(zhǔn)則對安全準(zhǔn)備費(fèi)的計提標(biāo)準(zhǔn)是較為合理的，主要分為三種：（1）煤礦和非煤礦山仍然按照產(chǎn)量來計提；（2）建筑工程施工企業(yè)按其實際造價進(jìn)行計提；（3）危險化學(xué)品、交通運(yùn)輸、爆竹煙花等統(tǒng)一定為上年度的實際營業(yè)收入，每月按全年提取總額均勻分?jǐn)偟?2個月計提。但是現(xiàn)行準(zhǔn)則僅要求企業(yè)對專項儲備的金額進(jìn)行披露而忽略了計提標(biāo)準(zhǔn)，使某些企業(yè)的提取金額帶有較強(qiáng)的主觀隨意性而不能公允準(zhǔn)確地反映。所以會計準(zhǔn)則制定部門要彌補(bǔ)這方面的欠缺，明確標(biāo)準(zhǔn)，嚴(yán)格要求企業(yè)真實準(zhǔn)確地披露此類費(fèi)用，不讓企業(yè)有機(jī)可乘，最終規(guī)避舞弊行為的發(fā)生。

（二）強(qiáng)化公司治理，建立嚴(yán)格的內(nèi)控體系

完善的公司治理結(jié)構(gòu)，嚴(yán)格有效的內(nèi)部控制制度不僅有利于可靠完整的公司財務(wù)狀況經(jīng)營成果的披露，對股東、債權(quán)人等報表使用者真正負(fù)責(zé)，也對公司本身的有效運(yùn)作，規(guī)范經(jīng)營起到了積極的推進(jìn)作用。由于當(dāng)前經(jīng)濟(jì)形勢變化迅速，會計準(zhǔn)則也在不斷地更新中越來越合理、全面，所以首先公司要定期對財會人員、管理人員進(jìn)行專業(yè)技能的培訓(xùn)，及時把握準(zhǔn)則的變動革新情況，并能在深刻地理解后準(zhǔn)確地運(yùn)用。如果公司財會人員未及時了解到2009年財政部發(fā)布的有關(guān)專項儲備的新規(guī)定仍將其放入“盈余公積”下處理，那勢必會影響到對公司信息的披露；其次要加強(qiáng)對員工職業(yè)道德方面的教育，讓他們認(rèn)識到準(zhǔn)確規(guī)范地記錄公司的財務(wù)信息是一件嚴(yán)肅且重要的事，必須盡心盡力且不折不扣地完成，切忌為了公司不正當(dāng)?shù)睦婊蛞患核嚼`背會計準(zhǔn)則的要求；最后公司的治理層也要提高自身的行業(yè)與專業(yè)素養(yǎng)，并充分認(rèn)識到內(nèi)部控制的重要性，比如對兗州煤業(yè)來說公司的治理層也要了解有關(guān)專項儲備科目、安全生產(chǎn)費(fèi)的會計制度與準(zhǔn)則要求，才能發(fā)現(xiàn)管理層有利用該科目作為“蓄水池”調(diào)節(jié)利潤，進(jìn)行盈余管理的嫌疑和傾向。

（三）通過嚴(yán)格有效的法律懲戒機(jī)制，強(qiáng)化各部門對上市公司的監(jiān)管

目前，我國有兩千多家上市公司，各具特點(diǎn)，且隨著時代的發(fā)展，利潤操縱，財務(wù)舞弊的手段愈發(fā)先進(jìn)隱蔽，所以對上市公司的監(jiān)管難度逐漸增大，這就要求金融部門、司法機(jī)構(gòu)，特別是證監(jiān)會的監(jiān)管人員能夠利用其職業(yè)敏感性對業(yè)績頻繁變更的公司，或業(yè)績與行業(yè)平均水平出現(xiàn)較大程度偏差的公司進(jìn)行重點(diǎn)調(diào)查，以及時發(fā)現(xiàn)問題。此外還須完善對應(yīng)的政策和懲戒機(jī)制，從法律層面進(jìn)行規(guī)范并加大對違紀(jì)行為的處罰力度。針對兗州煤業(yè)，賢成礦業(yè)這類情況，安全監(jiān)管局在深入透徹分析公司財務(wù)狀況，利潤操縱手段，確認(rèn)其違法違規(guī)的行為后就要進(jìn)行嚴(yán)肅處理，如公開批評、罰款等。總之，進(jìn)一步加強(qiáng)檢查力度，督促企業(yè)貫徹落實，切實做到對安全生產(chǎn)等類似費(fèi)用的“企業(yè)提取、政府監(jiān)管、確保需要、規(guī)范使用”，對減少高危行業(yè)企業(yè)利用該科目以豐補(bǔ)歉的行為是十分必要的。

（四）加大審計機(jī)構(gòu)的職能與作用

審計機(jī)構(gòu)要明確自身的責(zé)任，作為社會經(jīng)濟(jì)活動的監(jiān)督者，公司財務(wù)狀況、經(jīng)營成果的鑒定者，必須依照法律、盡職盡責(zé)地完成接洽的審查工作，在認(rèn)真完整地分析對應(yīng)公司的財務(wù)報告基本情況之后，鄭重地出具合適的審計意見，而不能受到被審計公司的影響。當(dāng)然，審計人員也要通過不斷學(xué)習(xí)相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)范來提升自己的知識水平和專業(yè)能力，面對上市公司采取各種各樣方式進(jìn)行控制利潤的行為要能夠作出準(zhǔn)確的判斷，如某些企業(yè)利用準(zhǔn)則在安全生產(chǎn)費(fèi)、專項儲備上模糊的界定和漏洞來平衡各年利潤，達(dá)到盈余管理目的的新型手段就需要審計師有一雙“火眼金睛”，否則很難被懷疑被發(fā)現(xiàn)。除此之外，加強(qiáng)對審計人員的監(jiān)管和懲罰力度也能對其實施有效審查、發(fā)揮監(jiān)督作用起到積極正面的影響。

五、總結(jié)

綜合上述分析來看，由于我國企業(yè)會計準(zhǔn)則仍處于進(jìn)一步完善中，對煤炭這類高危行業(yè)的安全生產(chǎn)費(fèi)及類似費(fèi)用的會計處理界定不清晰，規(guī)范力度不夠使得有些企業(yè)有了可乘之機(jī)，利用漏洞在經(jīng)濟(jì)情勢良好時多計提費(fèi)用，以待不景氣時能夠得到彌補(bǔ)，這種利用專項儲備裝飾業(yè)績的行為給予了我們深刻思考的空間，我國要保持與國際會計準(zhǔn)則趨同的原則，與國際處理模式接軌的步伐，結(jié)合我們的自身經(jīng)濟(jì)狀況和行業(yè)背景，創(chuàng)新地發(fā)展現(xiàn)代企業(yè)會計準(zhǔn)則，使市場得到規(guī)范，舞弊行為得到遏制，使各企業(yè)能夠更加重視自身承擔(dān)的對國家、對社會的責(zé)任，嚴(yán)格把控自己的行為，最終實現(xiàn)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展！

（作者單位：東北財經(jīng)大學(xué)會計學(xué)院）

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