新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)影響的若干思考

佳木斯大學(xué)　李雨竺　張麗婷

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新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)影響的若干思考

佳木斯大學(xué)李雨竺張麗婷

摘 要：新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則于2014年開(kāi)始實(shí)施，該準(zhǔn)則既與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌，又具有明顯的中國(guó)特色。它在提高企業(yè)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量和透明度、規(guī)范會(huì)計(jì)秩序、維護(hù)公眾利益等方面起著不可替代的作用。本文圍繞企業(yè)在實(shí)施新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則會(huì)產(chǎn)生的影響方面，作了深入的探討與剖析。

關(guān)鍵詞：新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則企業(yè)影響

2014年初，財(cái)政部完成了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的初步制定與進(jìn)一步修訂事務(wù)，建立起能夠“適合于中國(guó)的國(guó)情”，又能夠“進(jìn)一步趨同于國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則”，以及“可以進(jìn)行獨(dú)立性推行的”新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系。此準(zhǔn)則的目的是讓企業(yè)會(huì)計(jì)信息的提供能夠切合實(shí)際地顯現(xiàn)企業(yè)自身真實(shí)性的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，還有助于政府與企業(yè)進(jìn)行有關(guān)決議。同時(shí)，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施，在某種程度上也對(duì)企業(yè)內(nèi)部的財(cái)務(wù)從業(yè)者和企業(yè)會(huì)計(jì)核算提出了新的要求。

1　新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的主要特點(diǎn)

1.1與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨向一致

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則改革時(shí)代特征明顯，在理念上、內(nèi)容上與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則近似，基本采納了國(guó)際通行的框架和原則。在項(xiàng)目的構(gòu)建上包括國(guó)際準(zhǔn)則的多數(shù)內(nèi)容，在會(huì)計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告上更加接近于國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不僅是我國(guó)會(huì)計(jì)史上的里程碑，而且標(biāo)志著我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的進(jìn)一步完善。

1.2會(huì)計(jì)報(bào)告體系以資產(chǎn)負(fù)債表為核心

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則達(dá)成了從利潤(rùn)表向資產(chǎn)負(fù)債表的轉(zhuǎn)變，以及會(huì)計(jì)報(bào)告體系重點(diǎn)的轉(zhuǎn)換，對(duì)原先固有的利潤(rùn)考核理念做出了轉(zhuǎn)變，進(jìn)一步認(rèn)識(shí)到增加企業(yè)價(jià)值不但要對(duì)于利潤(rùn)增長(zhǎng)進(jìn)行持續(xù)性的關(guān)注，還需要進(jìn)一步關(guān)注期末凈資產(chǎn)是否增加。這種轉(zhuǎn)變有利于督促企業(yè)改善資產(chǎn)負(fù)債管理，限制企業(yè)的短期獲利行為。

1.3增加并強(qiáng)調(diào)了“公允價(jià)值”計(jì)量屬性

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(IASC)將公允價(jià)值定義為“在公平交易中，熟悉情況的當(dāng)事人自愿據(jù)以進(jìn)行資產(chǎn)交換或負(fù)債結(jié)算的金額”。新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》中有如下規(guī)定：“會(huì)計(jì)計(jì)量屬性主要涵蓋歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值?！逼渲?，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變革的重要突破口就是公允價(jià)值在會(huì)計(jì)計(jì)量屬性中的應(yīng)用。由于我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制在當(dāng)下尚未健全，短期內(nèi)尚無(wú)法真正實(shí)現(xiàn)公平交易市場(chǎng)，新增準(zhǔn)則在運(yùn)用公允價(jià)值的過(guò)程中，首先考慮的是國(guó)情，并且采用的還是非常謹(jǐn)慎的方法，詳細(xì)地規(guī)定了公允價(jià)值的主要應(yīng)用方面，即非共同控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組、金融工具、非貨幣性交易、投資性房地產(chǎn)。

1.4更加強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息披露的透明度

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的準(zhǔn)則是披露，十分重視會(huì)計(jì)信息透明度的提升，以此維護(hù)與保護(hù)投資者和社會(huì)公眾的整體利益。新增會(huì)計(jì)準(zhǔn)則如下規(guī)定：(1)企業(yè)必須詳明地對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表、所有者權(quán)益(股東權(quán)益)變動(dòng)表和附注進(jìn)行編制；(2)附注務(wù)必是充分、詳細(xì)且實(shí)時(shí)補(bǔ)充的信息；(3)所有能夠被控制的子公司都需要被歸入合并報(bào)表的范圍內(nèi)；(4)企業(yè)對(duì)于關(guān)聯(lián)方信息、職工薪酬信息、分部信息和承諾事項(xiàng)等應(yīng)該充分披露。上述規(guī)定大幅提升了企業(yè)會(huì)計(jì)信息披露的透明度，為投資者和社會(huì)公眾的知情權(quán)提供了充分的保障機(jī)制，對(duì)于公正、公平、公開(kāi)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序的創(chuàng)建而言是非常有利的。

2　新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在會(huì)計(jì)處理與核算業(yè)務(wù)上的改進(jìn)措施

新準(zhǔn)則結(jié)合中國(guó)特殊的企業(yè)環(huán)境和會(huì)計(jì)工作現(xiàn)狀，通過(guò)對(duì)若干業(yè)務(wù)核算準(zhǔn)則的重新修訂，改進(jìn)了原會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在會(huì)計(jì)處理與核算上的諸多缺陷。

第一，存貨計(jì)價(jià)方法的完善。舊貨準(zhǔn)則中的“后進(jìn)先出”法被取消后，“先進(jìn)先出法”一躍成為最先的記賬方式，企業(yè)檔期的存貨消耗費(fèi)用在這種情況下只能反映確鑿的歷史成本，認(rèn)為調(diào)節(jié)因素?zé)o法被摻雜其中，企業(yè)私自調(diào)節(jié)賬面利潤(rùn)的現(xiàn)象被有效制約，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)?cè)诖朔绞较履軌蛘归_(kāi)精準(zhǔn)的對(duì)比與分析。

第二，企業(yè)投資房地產(chǎn)會(huì)計(jì)處理方面的完善。依據(jù)新增的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，對(duì)于有著一定投資性質(zhì)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，“投資性房產(chǎn)”需要在會(huì)計(jì)報(bào)表中被單列出來(lái)，可選用公允價(jià)值模式與成本模式對(duì)其進(jìn)行處理。如果能夠?qū)⒐蕛r(jià)值取出，可直接選用公允價(jià)值模式去進(jìn)行計(jì)量，但這種模式是不能攤銷(xiāo)與計(jì)提折舊的。最近幾年，伴著國(guó)內(nèi)房地產(chǎn)市場(chǎng)的不斷膨脹，公允價(jià)值計(jì)量模式在被引入后，不僅為企業(yè)財(cái)務(wù)狀況與經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)提供了實(shí)效性信息，還為以物業(yè)經(jīng)營(yíng)為主的企業(yè)提供了賬面價(jià)值收益。

第三，短期投資盈利處理方面的完善。依據(jù)新增的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，如果，短期投資的種類(lèi)是證券，那么期末交易時(shí)應(yīng)該依據(jù)市場(chǎng)價(jià)位進(jìn)行核算，公允價(jià)值的變動(dòng)應(yīng)計(jì)入當(dāng)期的盈虧中。

第四，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備處理方面的改進(jìn)。舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，許多上市公司常運(yùn)用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提和沖回的手段操縱企業(yè)利潤(rùn)，即在企業(yè)盈利增加時(shí)多計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備，而盈利減少時(shí)，再?zèng)_回跌價(jià)準(zhǔn)備。而根據(jù)新修訂的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，企業(yè)計(jì)提的減值準(zhǔn)備或確認(rèn)的減值損失在以后年度不得轉(zhuǎn)回。

第五，債務(wù)重組的處理方面的改進(jìn)。首先，新準(zhǔn)則明確規(guī)定只有當(dāng)債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難時(shí)，才允許將債務(wù)重組利得予以確認(rèn)，這一前提條件在一定程度上對(duì)新準(zhǔn)則的濫用進(jìn)行了制約。其次，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定因債權(quán)人讓步而導(dǎo)致債務(wù)人被豁免或者少償還債務(wù)計(jì)入，即債務(wù)重組收益計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入，而不再計(jì)入資本公積。新準(zhǔn)則將債務(wù)重組利得計(jì)入當(dāng)期損益的做法與國(guó)際慣例一致，增強(qiáng)了企業(yè)會(huì)計(jì)信息的可靠性和可比性。最后，對(duì)于實(shí)物抵債業(yè)務(wù)，新準(zhǔn)則要求引入公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。新債務(wù)重組準(zhǔn)則這種要求企業(yè)披露公允價(jià)值的確定方法，便于投資者識(shí)別出企業(yè)從債務(wù)重組中獲得的利潤(rùn)，從而做出理性的選擇。

第六，合并報(bào)表方面的完善。新增的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在明確母公司合并報(bào)表范圍的時(shí)候，實(shí)質(zhì)性控制是其更為重視的，并且，所有能夠被控制的子公司都需要被歸入合并報(bào)表的范圍內(nèi)。在企業(yè)合并價(jià)值的確認(rèn)上，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則從我國(guó)資本市場(chǎng)的現(xiàn)狀和企業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)境的實(shí)際出發(fā)，有區(qū)分地使用公允價(jià)值，對(duì)于同一控制下的企業(yè)合并放棄使用公允價(jià)值計(jì)量，代之以賬面價(jià)值作為會(huì)計(jì)計(jì)量的基礎(chǔ)，這樣能夠有利于避免利潤(rùn)操縱。而非同一控制下的企業(yè)合并由雙方進(jìn)行討價(jià)還價(jià)，是雙方自愿交易的結(jié)果，因此，可以以雙方認(rèn)可的公允價(jià)值計(jì)量，并可確認(rèn)購(gòu)買(mǎi)商譽(yù)。

3　新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施對(duì)企業(yè)的影響及要求

3.1新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)業(yè)績(jī)及利潤(rùn)的影響

首先，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提新規(guī)定限制企業(yè)進(jìn)行利潤(rùn)操縱。資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提和沖回，是我國(guó)部分企業(yè)經(jīng)常使用的操縱企業(yè)利潤(rùn)的手段。在贏利較高年度，企業(yè)為減少所得稅，會(huì)更多的計(jì)提資產(chǎn)減值的準(zhǔn)備，以達(dá)到增多費(fèi)用減少利潤(rùn)的目標(biāo)；反之，企業(yè)在虧損與獲利的年度里，為了虛增利潤(rùn)，再次沖回了原本已經(jīng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備，通過(guò)此方法達(dá)到了虛增利潤(rùn)的目的。新增準(zhǔn)則明確規(guī)定，被經(jīng)確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失與年度計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在未來(lái)的年度里是不允許被賺回的，此中的資產(chǎn)涵蓋固定與無(wú)形和其他資產(chǎn)。這樣就避免了企業(yè)利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提和沖回操縱利潤(rùn)。

其次，存貨發(fā)出計(jì)價(jià)方法變化限制企業(yè)進(jìn)行利潤(rùn)調(diào)節(jié)。新準(zhǔn)則實(shí)施前，當(dāng)存貨價(jià)格處于持續(xù)上漲時(shí)，企業(yè)可采用存貨計(jì)價(jià)的“后進(jìn)先出法”使當(dāng)期的成本費(fèi)用上升；反之，便可直接運(yùn)用“先進(jìn)先出法”，也就是低成本買(mǎi)入材料的存貨計(jì)量方法，由此減少當(dāng)期的購(gòu)入成本。但是，新增存貨是禁止運(yùn)用這種方法的，所以，企業(yè)當(dāng)下不能運(yùn)用變動(dòng)存貨發(fā)生計(jì)量方法去對(duì)調(diào)整檔期利潤(rùn)水準(zhǔn)與減少成本費(fèi)用，由此將企業(yè)當(dāng)期發(fā)出存貨的實(shí)際歷史成本一覽無(wú)遺地反映出來(lái)。

“后進(jìn)先出法”被取消以后，生產(chǎn)周期長(zhǎng)、存貨周轉(zhuǎn)率低下、存貨量居多的情況必然會(huì)出現(xiàn)，一直運(yùn)用的“后進(jìn)先出法”發(fā)出存貨的企業(yè)，其短期內(nèi)的利潤(rùn)率必然會(huì)發(fā)生不正常的波幅。

再次，擴(kuò)充與合并報(bào)表范圍能夠廣范圍地協(xié)助企業(yè)丟棄粉飾業(yè)績(jī)的不良習(xí)慣。新增的合并財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則規(guī)定，只要是母公司能夠抑制的子公司務(wù)必要?dú)w入合并范圍之內(nèi)，并且不可視股權(quán)比例為衡量準(zhǔn)則，這種方法能夠有效地規(guī)避與減少企業(yè)業(yè)績(jī)被粉飾的問(wèn)題。

最后，公允價(jià)值計(jì)價(jià)的采用可能導(dǎo)致企業(yè)利潤(rùn)在短期內(nèi)發(fā)生較大變化。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系在投資性房地產(chǎn)、金融工具、非共同控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣性交易等方面均采用了公允價(jià)值，而不是舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中采用的市價(jià)與成本“孰低法”。但在公允價(jià)值的計(jì)量上，我國(guó)目前公允價(jià)值往往就是評(píng)估價(jià)值，而不同評(píng)估方式，不同的評(píng)估機(jī)構(gòu)，得出的評(píng)估價(jià)值往往差別較大。

3.2新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)所得稅提出了新的要求

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下企業(yè)計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，計(jì)算重點(diǎn)在于損益表，并按照稅法的相關(guān)規(guī)定和新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則當(dāng)中有關(guān)收入和費(fèi)用的不統(tǒng)一的計(jì)量口徑作為調(diào)適，進(jìn)而對(duì)會(huì)計(jì)利潤(rùn)和應(yīng)繳稅的所得額產(chǎn)生的差異數(shù)值做出準(zhǔn)確的計(jì)算，并將此類(lèi)差異詳細(xì)劃分成永久性與暫時(shí)性兩類(lèi)差異。在計(jì)稅的前提下，明晰是新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的特征，并對(duì)計(jì)稅的基礎(chǔ)作為了具體的定義，由此將時(shí)間性差異與暫時(shí)性差異進(jìn)行了替換，并根據(jù)該差異對(duì)未來(lái)應(yīng)稅金額影響的不同而區(qū)分為可抵扣方面的差異和應(yīng)納稅方面的差異。

3.3新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)管理提出了新的挑戰(zhàn)

首先，新增準(zhǔn)則下的多項(xiàng)會(huì)計(jì)要素的計(jì)量與確認(rèn)都發(fā)生了一些變化，企業(yè)在這種情況下，不得不對(duì)相關(guān)的會(huì)計(jì)要素再次進(jìn)行重述，并在重述的過(guò)程中改動(dòng)資產(chǎn)負(fù)債表結(jié)構(gòu)。比如，依據(jù)新增準(zhǔn)則下“金融工具”的相關(guān)規(guī)定，必須依據(jù)交易性質(zhì)去對(duì)“長(zhǎng)期債權(quán)投資”依次展開(kāi)分類(lèi)，而這些做法勢(shì)必會(huì)改動(dòng)企業(yè)的“流動(dòng)資產(chǎn)”與“長(zhǎng)期資產(chǎn)”結(jié)構(gòu)。

其次，企業(yè)會(huì)計(jì)核算賬目、會(huì)計(jì)報(bào)表、附報(bào)內(nèi)容與會(huì)計(jì)處理流程在新增準(zhǔn)則勢(shì)必會(huì)發(fā)生相應(yīng)的變動(dòng)。《金融工具列報(bào)與披露》與《金融工具確認(rèn)與計(jì)量》，這些新增加的準(zhǔn)則要求重新設(shè)計(jì)企業(yè)當(dāng)下現(xiàn)行的長(zhǎng)短期股權(quán)投資，并遵照新增準(zhǔn)則下的金融工具的分類(lèi)與確認(rèn)和計(jì)量原則對(duì)其展開(kāi)相應(yīng)的核算，同時(shí)還需要在報(bào)表中對(duì)信息進(jìn)行披露。

3.4新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)人員提出了更高的要求

新準(zhǔn)則在原則和方法上向國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則靠攏，并且，還在保險(xiǎn)與期貨等方面增多了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，多數(shù)會(huì)計(jì)從業(yè)人員對(duì)新增的業(yè)務(wù)與理論并不熟悉。新增的準(zhǔn)則在表述中涵蓋了多種國(guó)際語(yǔ)言描述形式，其語(yǔ)言與用詞結(jié)構(gòu)與漢語(yǔ)相較有著比較大的距離，閱讀與理解相對(duì)而言均不易，所以，財(cái)務(wù)人員在學(xué)習(xí)中不僅壓力倍增，同時(shí)還為財(cái)務(wù)人員帶來(lái)了一定程度的心理壓力。

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中圖分類(lèi)號(hào)：F233

文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：2096-0298（2016）05（a）-032-02

作者簡(jiǎn)介：李雨竺(1993-)，女，黑龍江鶴崗人，佳木斯大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院會(huì)計(jì)系，學(xué)生；張麗婷(1983-)，女，黑龍江哈爾濱人，佳木斯大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院物流教研室，講師，研究生，主要從事物流與供應(yīng)鏈方面的研究。