營(yíng)改增改革對(duì)房地產(chǎn)新老項(xiàng)目的影響

趙莉

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營(yíng)改增改革對(duì)房地產(chǎn)新老項(xiàng)目的影響

趙莉

摘要：2016年5月1日起，房地產(chǎn)業(yè)納稅人已納入營(yíng)改增試點(diǎn)范圍，由繳納5%的營(yíng)業(yè)稅改為繳納11%的增值稅。本文討論營(yíng)改增對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)新老項(xiàng)目的影響。

關(guān)鍵詞：營(yíng)改增；房地產(chǎn)

房地產(chǎn)業(yè)和建筑業(yè)、金融服務(wù)業(yè)和生活服務(wù)業(yè)等行業(yè)從2016年5月1日被納入營(yíng)改增體系。房地產(chǎn)行業(yè)現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅率為5%，營(yíng)改增后適用11%的稅率。由于增值稅實(shí)際上是基于差額征稅（銷項(xiàng)減進(jìn)項(xiàng)），而營(yíng)業(yè)稅是基于全額征稅（僅銷項(xiàng)）。所以營(yíng)改增后房地產(chǎn)的增值稅率相較于營(yíng)業(yè)稅率有較大的變化。

一、房地產(chǎn)新老項(xiàng)目的劃分標(biāo)準(zhǔn)

根據(jù)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）附件2：《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》第一條第（三）項(xiàng)第9款規(guī)定：“房地產(chǎn)老項(xiàng)目，是指《建筑工程施工許可證》注明的合同開(kāi)工日期在2016年4月30日前的房地產(chǎn)項(xiàng)目。”基于此規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)的新老項(xiàng)目劃分標(biāo)準(zhǔn)分為兩點(diǎn)：

1.《建筑工程施工許可證》注明的合同開(kāi)工日期在2016年4月30日前的房地產(chǎn)項(xiàng)目為老項(xiàng)目。營(yíng)改增之前，房地產(chǎn)企業(yè)已經(jīng)進(jìn)行了項(xiàng)目的立項(xiàng)、報(bào)建、審批和規(guī)劃等法律手續(xù)，且已經(jīng)與建筑企業(yè)簽訂了建筑施工總承包合同，并辦理《建筑工程施工許可證》，工程已經(jīng)動(dòng)工，營(yíng)改增后，繼續(xù)開(kāi)發(fā)的項(xiàng)目，屬于房地產(chǎn)老項(xiàng)目。還有一種特殊情況屬于“先上車后買票”的行為，即2016年5 月1日之前沒(méi)有簽合同，包括工程施工許可證等法律手續(xù)還沒(méi)有辦妥，但已正式動(dòng)工了，5月1日后補(bǔ)辦手續(xù)的工程，還叫做老項(xiàng)目。

2.《建筑工程施工許可證》注明的合同開(kāi)工日期在2016年5月1日后的房地產(chǎn)項(xiàng)目為新項(xiàng)目。營(yíng)改增之前，房地產(chǎn)企業(yè)已經(jīng)進(jìn)行了項(xiàng)目的立項(xiàng)、報(bào)建、審批和規(guī)劃等法律手續(xù)，且已經(jīng)與建筑企業(yè)簽訂了建筑施工總承包合同，但未辦理《建筑工程施工許可證》導(dǎo)致項(xiàng)目一直未動(dòng)工，營(yíng)改增后才辦理《建筑工程施工許可證》致使工程正式動(dòng)工的項(xiàng)目為房地產(chǎn)新項(xiàng)目。

二、房地產(chǎn)新老項(xiàng)目計(jì)稅方法的不同

（一）增值稅的計(jì)稅方法，包括一般計(jì)稅方法和簡(jiǎn)易計(jì)稅方法

1.一般計(jì)稅方法的應(yīng)納稅額，是指當(dāng)期銷項(xiàng)稅額抵扣當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額后的余額。當(dāng)期銷項(xiàng)稅額小于當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額不足抵扣時(shí)，其不足部分可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣。準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為：增值稅扣稅憑證（增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書(shū)、稅收繳款憑證和農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票、農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票）上注明或計(jì)算的增值稅額。按照規(guī)定不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)出或扣減。

2.簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的應(yīng)納稅額，是指按照銷售額和增值稅征收率計(jì)算的增值稅額，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

（二）房地產(chǎn)新老項(xiàng)目的計(jì)稅方法

1.房地產(chǎn)老項(xiàng)目的計(jì)稅方法

根據(jù)（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）附件2：《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》第一條第（七）項(xiàng)第7款規(guī)定：“房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)中的一般納稅人，銷售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)老項(xiàng)目，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法按照5%的征收率計(jì)稅。”房地產(chǎn)老項(xiàng)目可以選擇簡(jiǎn)易和一般征收其中之一的計(jì)稅方法。但是一經(jīng)選擇，36個(gè)月內(nèi)不得變更。

對(duì)于房地產(chǎn)老項(xiàng)目的一般納稅人選擇哪種計(jì)稅方法對(duì)企業(yè)更有利，應(yīng)分情況而定。（1）如果房地產(chǎn)企業(yè)現(xiàn)已開(kāi)發(fā)完畢，但未銷售完畢，營(yíng)改增之后繼續(xù)銷售時(shí)應(yīng)選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，按照5%的征收率計(jì)稅；（2）如果房地產(chǎn)企業(yè)的樓盤(pán)未開(kāi)發(fā)完畢，而已經(jīng)開(kāi)發(fā)的項(xiàng)目在整個(gè)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目中占的比例很小，成本發(fā)票還沒(méi)有收到，這就有大量的成本發(fā)票可以抵扣增值稅，房地產(chǎn)企業(yè)選擇增值稅一般計(jì)稅方法，按照11%的稅率計(jì)算增值稅，對(duì)企業(yè)有利；（3）如果房地產(chǎn)企業(yè)屬于未開(kāi)發(fā)完畢的樓盤(pán)，且已經(jīng)開(kāi)發(fā)的項(xiàng)目在整個(gè)樓盤(pán)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目中所占的比例較大，已經(jīng)收到了大部分成本發(fā)票（有增值稅普通發(fā)票和建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅發(fā)票），也就是說(shuō)已經(jīng)沒(méi)有多少增值稅進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣。房地產(chǎn)企業(yè)則應(yīng)該選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，按照5%的征收率計(jì)稅。

2.房地產(chǎn)新項(xiàng)目的計(jì)稅方法

根據(jù)（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）附件2：《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》，一般納稅人銷售其2016年5 月1日后自建的不動(dòng)產(chǎn)，應(yīng)適用一般計(jì)稅方法，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用為銷售額計(jì)算應(yīng)納稅額。按照11%計(jì)算繳納增值稅。

房地產(chǎn)企業(yè)的一般納稅人不論新老項(xiàng)目都應(yīng)在不動(dòng)產(chǎn)所在地預(yù)繳稅款后，向機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅申報(bào)

三、房地產(chǎn)新老項(xiàng)目對(duì)銷售額確定

1.房地產(chǎn)新項(xiàng)目銷售額的確定

根據(jù)《房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法》中第二章第四條，“房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅，按照取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除向政府部門(mén)支付的土地價(jià)款后的余額為計(jì)算銷售額。當(dāng)期銷售額=（全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用-當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款）÷（1+11%）；當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款=（當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目建筑面積÷房地產(chǎn)項(xiàng)目可供銷售建筑面積）×支付的土地價(jià)款。

例如：某房地產(chǎn)企業(yè)屬于新項(xiàng)目，取得地價(jià)為1.3個(gè)億。可供銷售建筑面積為170000m？，本期已售建筑面積為35000m？，本期取得售房款及價(jià)外費(fèi)用共計(jì)600萬(wàn)元。當(dāng)期銷售額=（600-3500÷170000×13000）÷ （1+11%）=299.42萬(wàn)元

可以扣除的土地價(jià)款，應(yīng)當(dāng)取得省級(jí)以上財(cái)政部門(mén)印制的財(cái)政票據(jù)或者國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的其他憑證為合法有效憑證。否則，不得扣除。

2.房地產(chǎn)老項(xiàng)目銷售額的確定

根據(jù)《房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法》中第二章第九條，房地產(chǎn)老項(xiàng)目的一般納稅人采用簡(jiǎn)易征收方式的，銷售額為取得全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，即銷售額不包括其應(yīng)納稅額，納稅人采用銷售額和應(yīng)納稅額合并定價(jià)，銷售額=含稅銷售額/（1+征收率）。

例如：某房地產(chǎn)企業(yè)，《建筑工程施工許可證》注明的合同開(kāi)工日期為2013年，土地價(jià)款為2億元，可供銷售建筑面積為180000m2，已售建筑面積為9000m2，2015年取得售房款及價(jià)外費(fèi)用共計(jì)1800萬(wàn)元，則2015年該企業(yè)銷售額為：

銷售額=1800÷（1+5%）=1714.29萬(wàn)元

若該房地產(chǎn)企業(yè)為新項(xiàng)目，則銷售額=（1800-9000 ÷180000×20000）×（1+11%）=888萬(wàn)元

可見(jiàn)，營(yíng)改增并沒(méi)有對(duì)房地產(chǎn)新老項(xiàng)目產(chǎn)生很大差異。雖然房地產(chǎn)的新項(xiàng)目實(shí)行一邊計(jì)稅方式，以當(dāng)期銷售額和11%的稅率計(jì)算應(yīng)納稅額，但土地價(jià)款和進(jìn)項(xiàng)稅的遞減，使得新項(xiàng)目的應(yīng)納稅額與老項(xiàng)目的應(yīng)納稅額差異不大。

參考文獻(xiàn)：

［1］《房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法》，2016.

［2］《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》，2016.

［3］《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）.

（作者單位：內(nèi)蒙古伊泰集團(tuán)公司）