網(wǎng)絡(luò)電商納稅問題的研究

薄文+周瀚+張榮杰+張抒藝+張昌昊

摘 要：近年來，網(wǎng)絡(luò)電商因為其方便快捷等特點被廣泛接受。但由于電子商務(wù)交易數(shù)字模糊性、交易的隱蔽性等特點，稅收征管工作中出現(xiàn)了全新的挑戰(zhàn)。網(wǎng)絡(luò)電商的流轉(zhuǎn)稅、所得稅征收管理制度中存在一定的漏洞，使得網(wǎng)絡(luò)電商的平均稅負小于實體銷售商，違背了稅收的公平性原則，致使我國稅基流失，財政收入受到影響。通過對現(xiàn)行納稅政策、電商交易的特點、國內(nèi)電商稅收征管現(xiàn)狀、國外電商征稅問題的研究，提出相應(yīng)的解決方案。

關(guān)鍵詞：電商；稅收；電子發(fā)票；納稅識別號

近年來，隨著網(wǎng)絡(luò)技術(shù)和信息技術(shù)的發(fā)展，網(wǎng)絡(luò)電商已經(jīng)走入千家萬戶的生活，并且因為其方便快捷等特點被廣泛接受。與此同時，電子商務(wù)也為稅收征管工作帶來的全新的挑戰(zhàn)。目前，我國稅收制度和征管制度中存在一定漏洞，使網(wǎng)絡(luò)電商的平均稅負小于實體銷售商，造成了一定的稅基流失。

一、網(wǎng)絡(luò)電商的定義

1.網(wǎng)絡(luò)電商的定義

20世紀以來，隨著互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)的突飛猛進和全球貿(mào)易的一體化，網(wǎng)絡(luò)電商逐漸走入了人們的視野。網(wǎng)絡(luò)電商是通過網(wǎng)絡(luò)信息技術(shù)、計算機技術(shù)進行的數(shù)字化交易模式。在這種模式下，消費者從網(wǎng)絡(luò)上面購買商品或服務(wù)，并通過網(wǎng)絡(luò)平臺進行支付，商家通過發(fā)達的現(xiàn)代物流技術(shù)將商品運送至消費者，消費者與商家跨越了空間和時間上的障礙，商業(yè)活動方便快捷。

2.網(wǎng)絡(luò)電商的分類

近年來，電子商務(wù)模式的種類層出不窮，主要可以分為以下6種類型：企業(yè)與消費者之間的電子商務(wù)；企業(yè)與企業(yè)之間的電子商務(wù)；消費者與消費者之間的電子商務(wù)；線下商務(wù)與互聯(lián)網(wǎng)之間的電子商務(wù)；供應(yīng)方與采購方之間電子商務(wù)；B2Q模式，采購環(huán)節(jié)中引入第三方技術(shù)服務(wù)。

3.中國網(wǎng)絡(luò)電商發(fā)展現(xiàn)狀

我國近兩年網(wǎng)絡(luò)電商的增長規(guī)?？梢哉f是爆炸式的。以淘寶天貓為例，2009年，淘寶在11月11日雙十一活動，當(dāng)天銷售額1億元；2010年同一天，銷售增至9.36億元；2011年，成交額飆升至52億元；2012年，成交額191億元。2013年，交易額達350.19億元。2014年雙十一，成交額達到572億元。2015年的總成交金額達到912.17億元，可見網(wǎng)絡(luò)電商的增長量非?？捎^。

二、我國網(wǎng)絡(luò)電商納稅現(xiàn)狀

1.我國關(guān)于網(wǎng)絡(luò)電商納稅的現(xiàn)行制度

現(xiàn)如今電子商務(wù)發(fā)展極大促進經(jīng)濟發(fā)展。電子商務(wù)的發(fā)展能助力經(jīng)濟發(fā)展的轉(zhuǎn)型和升級。電子商務(wù)在迅猛發(fā)展的同時，加強對電商納稅制度和征管的完善也是十分緊迫的。目前，我國對于不同的電商主體，不同的電商運營模式均有不同的征稅制度。

（1）增值稅

①增值稅現(xiàn)行制度

對于國內(nèi)B2B、B2C來說，由于他們已在當(dāng)?shù)氐墓ど叹肿?，一般不會受到電商征稅太多影響，在申報時，其網(wǎng)上銷售額并入到企業(yè)總銷售額中一起申報納稅。對于C2C模式，根據(jù)財政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)布的《關(guān)于進一步支持小微企業(yè)增值稅和營業(yè)稅政策的通知》明確，2014年10月1日至2015年12月31日，對月銷售額2萬元至3萬元的增值稅小規(guī)模納稅人，免征增值稅；而對于銷售額或營業(yè)額超過3萬元的個人，由于并未在工商局登記并取得稅務(wù)登記證，并且沒有實體店的經(jīng)營模式，因此我國對這部分電商存在增值稅稅收征管空白。

在應(yīng)對跨境電商納稅上，實施了跨境電商新稅制，并對行郵稅政策同期調(diào)整。新政策，明確要求對跨境電商零售進口商品按照貨物征收關(guān)稅和進口環(huán)節(jié)增值稅、消費稅，這意味著很多跨境電商一直享受的“稅收優(yōu)待”將終結(jié)。根據(jù)新政，跨境電商將無法再享受利用行郵稅降低稅收成本的方式，改征“跨境電商綜合稅”。

②增值稅征管制度

稅務(wù)機關(guān)在規(guī)定電商納稅時首先明確電商納稅人納稅義務(wù)。新征管法草案第十九條規(guī)定：“從事網(wǎng)絡(luò)交易的納稅人應(yīng)當(dāng)在其網(wǎng)站首頁或者從事經(jīng)營活動的主頁面醒目位置公開稅務(wù)登記的登載信息或者電子鏈接標識”。這條規(guī)定要求電子商務(wù)企業(yè)同傳統(tǒng)企業(yè)一樣，要在網(wǎng)站上將工商、稅務(wù)登記號予以展示。發(fā)生變更稅務(wù)登記及注銷稅務(wù)登記時，也應(yīng)在其網(wǎng)站（網(wǎng)頁）上也要做修改。

在交易信息獲取方面，根據(jù)規(guī)定：“納稅人及與納稅相關(guān)的第三方應(yīng)按規(guī)定提交涉稅交易信息。”這有利于消除了電商交易的隱蔽性，能夠更加準確掌握到電商交易詳細情況，為建立起完善的電商征收管理系統(tǒng)做準備。

最后規(guī)定了稅務(wù)機關(guān)有權(quán)檢查電商企業(yè)。稅務(wù)機關(guān)在對第三方信息后，依據(jù)納稅人申報的數(shù)據(jù)進行綜合分析，并確認。對于不能排除疑點的，進行核查。對于偷逃稅款的電商，依法查處冰錐較少納稅款。

（2）所得稅

我國現(xiàn)行稅收法律法規(guī)規(guī)定，一般性居民企業(yè)應(yīng)根據(jù)其來自全球的所得繳納企業(yè)所得稅，稅率為25%；居民企業(yè)中符合規(guī)定的小型微利企業(yè)，減按20%的稅率征收；國家重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)減按15%的稅率征收。

個人所得稅方面，如果是B2B或者B2C電商，則其個人所得稅與其他企業(yè)沒有差異，都是根據(jù)工資薪金收入計算個人所得稅，由公司代扣代繳。

而如果是C2C電商，其個人收入應(yīng)按個體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得繳納個人所得稅。

（3）印花稅

現(xiàn)行印花稅法中規(guī)定，印花稅是對經(jīng)濟活動和經(jīng)濟交往中，書立、使用、領(lǐng)受應(yīng)稅憑證的行為征收的一種稅。在中國境內(nèi)書立、使用、領(lǐng)受印花稅法所列舉的憑證并依法履行納稅義務(wù)的單位和個人為印花稅的納稅義務(wù)人。

但根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于外商投資企業(yè)的訂單要貨單據(jù)征收印花稅問題的批復(fù)》的規(guī)定，對在供需經(jīng)濟活動中使用電話、計算機聯(lián)網(wǎng)訂貨，沒有開具書面憑證的，暫不貼花。因此在網(wǎng)上交易中，如果書立、使用、領(lǐng)受了應(yīng)稅憑證，則需繳納印花稅；如果沒有開具書面憑證，則不需繳納印花稅。

2.我國網(wǎng)絡(luò)電商納稅征管現(xiàn)狀

目前對于電商企業(yè)的征管把握度較為高，能從企業(yè)這塊進行征管。然而電子商務(wù)征管仍面臨很多難題，比如納稅環(huán)境難以判定、跨境電子商務(wù)征收管轄權(quán)難以判定等。電子商務(wù)交易過程無紙化、交易信息的電子化和交易主體的虛擬性，使得電商征稅存在較大難度，因此很長時間內(nèi)沒有對與實體店稅負能力相同的網(wǎng)店征稅。同時，電商行業(yè)假貨、仿貨橫行以及服務(wù)投訴等問題廣受消費者詬病，尤其是C2C領(lǐng)域被稱為監(jiān)管盲區(qū)。

3.我國網(wǎng)絡(luò)電商納稅制度及征管中存在的問題

（1）征稅對象和主體難以確定

平臺型B2C、B2B電商，如京東、蘇寧等10余家大型企業(yè)，其賣家均已通過工商注冊，并正常納稅；對于入駐B類賣家，平臺一般在納稅方面會做一些要求，以天貓為例，對于入駐平臺的B類賣家，在入駐平臺時所簽訂的協(xié)議中，也有依法納稅的明確規(guī)定。但是由于網(wǎng)絡(luò)電商的特點，由于存在電商地域不能明確劃分，營業(yè)額不明確等問題，這些規(guī)定往往不能很好的執(zhí)行。對于C2C電商以及當(dāng)下十分流行的微商來說，他們大多是個體經(jīng)營，并沒有注冊為企業(yè)，沒有按照現(xiàn)行依法辦理工商登記注冊，他們的經(jīng)營者無須在相關(guān)部門進行登記，只需一臺電腦利用網(wǎng)絡(luò)平臺就可以進行經(jīng)營，打破了時間和空間的物理限制。因此，稅務(wù)機關(guān)無法確定納稅人的基本信息以及經(jīng)營狀況，也就不能檢查其是否依法納稅。

由于網(wǎng)絡(luò)電商打破了時間和空間的限制，因此很可能出現(xiàn)企業(yè)注冊地，實際經(jīng)營地，合同簽訂地，貨物生產(chǎn)地分屬不同地區(qū)，實際稅賦和征管單位不同的情況。稅務(wù)機關(guān)不可能一個個企業(yè)的去處理，在這種情況下，就更加難以對網(wǎng)絡(luò)電商進行征管和稽查，給這些企業(yè)偷稅漏稅提供了可乘之機。

（2）應(yīng)納稅額難以確定

首先，由于傳統(tǒng)的以票控稅在虛開發(fā)票、不開發(fā)票經(jīng)營上存在控制不足。對于網(wǎng)絡(luò)電商而言，這兩點不足體現(xiàn)的尤為突出。網(wǎng)絡(luò)電商之間的交易額的確定幾乎不存在書面的合同，而且部分交易額中含有快遞費、保險費等其他費用，難以確定明確的交易額。除此之外，由于存在大量商家為了銷售排名進行“刷單”現(xiàn)象，即利用第三方公司進行虛假交易提升店鋪知名度和好評度的虛假交易行為，使網(wǎng)絡(luò)電商與客戶發(fā)生的真實交易額難以與刷單額進行剝離，從而難以確定真實的應(yīng)納稅所得額。

三、外國網(wǎng)絡(luò)電商稅收征管政策

1.美國

美國是電子商務(wù)的發(fā)源地，也是電子商務(wù)發(fā)展最為成熟的國家。美國政府始終對電子商務(wù)持積極扶持的態(tài)度，先后頒發(fā)了一系列促進電子商務(wù)發(fā)展的稅收優(yōu)惠政策。無論是《全球電子商務(wù)選擇性的稅收政策》的報告，力推電子商務(wù)的國內(nèi)交易零稅收和國際交易零關(guān)稅方案；還是《互聯(lián)網(wǎng)免稅法案》，三年內(nèi)禁止對電商征稅；都體現(xiàn)了美國對電子商務(wù)發(fā)展的大力支持。這些政策為電子商務(wù)的發(fā)展提供了一個穩(wěn)定的，簡單的法律環(huán)境，避免了對電子商務(wù)的不適當(dāng)限制。

2013年5月6日，美國參議院通過了有關(guān)征收電子商務(wù)銷售稅的法案《市場公平法案》。對包括哥倫比亞特區(qū)在內(nèi)的45個州將對本州內(nèi)年銷售額100萬美元以上的網(wǎng)絡(luò)零售商征收銷售稅。其納稅路徑為：電商向消費者收取消費稅，然后電商所在州的州政府向電商收取銷售稅?！妒袌龉椒ò浮芬馕吨绹娚堂舛惖臍v史到此結(jié)束。

毫無疑問，美國政府的大力支持為美國電商的發(fā)展提供了很大支持，使美國的電商處于世界領(lǐng)先地位。但有人覺得這違反了稅收的公平原則。同時美國政府因為免稅所帶來的稅收損失也是不可小視的。據(jù)估計2012年美國各州損失的稅收之和約230億美元。

2.德國

與美國相同，德國也是一個發(fā)達國家，其電子商務(wù)也較為成熟，管理技術(shù)與法律較為完善。但德國主張對電商征稅，不過稅負相對寬松。

德國并沒有選擇對交易雙方，或者是網(wǎng)絡(luò)交易平臺進行征稅，而是對第三方支付系統(tǒng)進行征稅。在一筆網(wǎng)絡(luò)交易中，交易雙方，交易平臺和第三方支付系統(tǒng)一般都是不可缺少的要素。由于交易的隱蔽性特點，對于交易雙方的征稅是很難實現(xiàn)的，即使實現(xiàn)也會付出較高的成本，因此在現(xiàn)有的技術(shù)下，這并不是一個十分明智的選擇。而對交易平臺征稅則會阻礙交易平臺的發(fā)展，進而阻礙電子商務(wù)的發(fā)展，這顯然是與如今世界的潮流相悖的。而對第三方交易平臺進行征稅，則既可以避免對電商發(fā)展的直接阻礙，又可以以較低的成本獲得財政收入并體現(xiàn)了稅收的公平性原則。

3.印度

在發(fā)展中國家中，印度屬于電子商務(wù)較為領(lǐng)先的國家。印度政府1999年就關(guān)注到了電子商務(wù)稅收的問題，并頒布了電子商務(wù)的稅收政策。其中規(guī)定：當(dāng)印度公司與境外進行電子商務(wù)交易時，只要是由印度公司付款，一律視為來源于印度的特許權(quán)使用費，印度政府可對此征收預(yù)提稅。這也使印度從此走上了對電子商務(wù)征稅的道路。

印度對電子商務(wù)征稅的主要原因有兩點。首先，對電子商務(wù)的稅收對印度這樣的發(fā)展中國家來說，是不可小視的財政收入，國家極為需要。其次，根據(jù)收稅中性原則，政府稅收不應(yīng)該干預(yù)經(jīng)濟，平等對待一切納稅人。如果對電子商務(wù)實行免稅，那是對實體電商的不公平，并扭曲了市場。這無疑違反了稅收中性原則。

4.外國網(wǎng)絡(luò)電商稅收征管政策對我國的啟示

若是效仿美國的征管政策，這對我國來說是不可接受的。對中國這樣的發(fā)展中國家來說，如果對電商免稅，越來越多的實體店會向網(wǎng)店發(fā)展，從而造成稅基的損失。這筆稅收損失在財政收入中所占的比重會比像美國這樣以所得稅為主要財政收入的國家更大，因此這樣的損失顯然是不可承擔(dān)的。

德國征收電商稅收的模式是需要金融機構(gòu)配合的，必須有相關(guān)法律作為支持。因為各國國情的不同，中國照搬德國的征稅方式也是不可取的。但是德國的征稅政策給了我們一種新的思考方式，即不直接對電商進行征稅，而是通過稅收轉(zhuǎn)嫁的方式間接征稅，從而避免了網(wǎng)絡(luò)交易的隱蔽性特點所帶來的困難。

同為發(fā)展中國家的印度的征管政策是最值得我國借鑒的。印度證明了，對電子商務(wù)征稅并不一定會阻礙電商發(fā)展。我國的國情也與印度相似，這為我國制定電子商務(wù)稅收政策提供了寶貴的經(jīng)驗。但是怎樣的稅負才能既保證財政收入，又不阻礙電子商務(wù)的發(fā)展依然是值得我國深入思考的問題。

四、完善網(wǎng)絡(luò)電商征稅的方法

1.完善稅源管理

（1）納稅人識別號

2015年1月5日，國務(wù)院法制辦公布了《中華人民共和國稅收征收管理法修訂草案》，第十九條規(guī)定了從事網(wǎng)絡(luò)交易的納稅人應(yīng)當(dāng)在其網(wǎng)站首頁或者從事經(jīng)營活動的主頁面醒目位置公開稅務(wù)登記的登載信息或者電子鏈接標識。這是從立法的角度上明確規(guī)定了從事網(wǎng)絡(luò)電商的企業(yè)、個人也應(yīng)依法納稅，并提供了納稅人識別號這樣一種管理方案。

納稅人識別號作為一種管理機制，在實際運用中需要網(wǎng)絡(luò)電商平臺的配合。以淘寶為例，商家在通過淘寶對賣家信息的基本審核后，應(yīng)當(dāng)將賣家的身份信息以及企業(yè)的相關(guān)證件統(tǒng)一提交稅務(wù)系統(tǒng)進行審核，待審核無誤后由稅務(wù)機關(guān)統(tǒng)一頒發(fā)納稅人識別號再返還給淘寶這個電商平臺，并以此作為該企業(yè)納說人身份認定的依據(jù)。對于納稅人的分類，納稅機關(guān)應(yīng)當(dāng)借助于電商平臺的大數(shù)據(jù)分析能力，確定一個相對真實的交易額和營業(yè)額，并將這個作為依據(jù)劃分小規(guī)模納稅人和一般納稅人。

（2）加強對網(wǎng)絡(luò)電商平臺的監(jiān)管

網(wǎng)絡(luò)電商平臺是一個為企業(yè)或個人提供網(wǎng)上交易洽談的平臺，因此網(wǎng)絡(luò)平臺有監(jiān)督其平臺上商家依法納稅的義務(wù)。筆者認為，網(wǎng)絡(luò)電商平臺應(yīng)當(dāng)建立相應(yīng)的信息系統(tǒng)，使征收管理機構(gòu)能清楚的了解到該平臺上每一位納稅人的營業(yè)、收入、繳稅等情況，以便監(jiān)督。首先，電商平臺應(yīng)建立商家基本信息系統(tǒng)，平臺應(yīng)當(dāng)核實在平臺上注冊商家的法人身份、營業(yè)執(zhí)照、納稅登記等信息，并通過電子存檔將信息計入信息系統(tǒng)，該系統(tǒng)需要連接到相應(yīng)稅務(wù)主管單位，以便核查。其次，電商平臺需要建立第三方支付系統(tǒng)，電商的每一筆收入都應(yīng)當(dāng)先通過該系統(tǒng)支付，比如淘寶平臺所依托的支付寶系統(tǒng)。稅務(wù)主管單位可以通過這一系統(tǒng)了解到納稅人的營業(yè)情況，防止納稅人通過降低營業(yè)額的方法偷稅，造成稅基流失。

2.完善電子發(fā)票系統(tǒng)

（1）電子發(fā)票的定義和特征

電子發(fā)票是以電子形式存在的發(fā)票，管理，使用，稽查全程電子化。電子發(fā)票的源頭到使用和監(jiān)管都是依托網(wǎng)絡(luò)技術(shù)實現(xiàn)的，不需要紙質(zhì)發(fā)票，大大節(jié)約了成本。在此同時，電子發(fā)票可以通過數(shù)據(jù)進行實時監(jiān)控，從一定程度上杜絕了假發(fā)票的運用。由于電子發(fā)票從開具、抵免等環(huán)節(jié)都是通過電子票系統(tǒng)，因此可以有效打擊虛假發(fā)票的使用以“假票虛報”為代表的各種腐敗現(xiàn)象也將失去生存土壤。由于每一張發(fā)票都是通過網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)，其來源都有據(jù)可查，因此可以有效減少虛開發(fā)票沖抵進項稅的現(xiàn)象，從而減少稅源流失。

（2）我國電子發(fā)票運用的現(xiàn)狀

2013年6月27日，北京市發(fā)布了《關(guān)于電子發(fā)票應(yīng)用試點若干事項的公告》，并將京東商城開展試點。截止目前為止，我國各省稅務(wù)部門均已建立了各種促進發(fā)票電子化的系統(tǒng)、網(wǎng)絡(luò)發(fā)票系統(tǒng)等系統(tǒng)。這些系統(tǒng)為電子發(fā)票的推行提供了政策保障。

除此之外，隨著我國網(wǎng)絡(luò)技術(shù)和信息技術(shù)的不斷發(fā)展，電子發(fā)票實行的技術(shù)環(huán)境日益成熟。2016年1月8日，個體戶陳先生使用手機開出了全國第一張增值稅電子普通發(fā)票。自此以后，納稅人只需要由電信部門無償更換一張稅控SIM Key，就能通過手機開具增值稅電子普通發(fā)票。可見，隨著我國信息技術(shù)的發(fā)展，開具電子發(fā)票已不是什么技術(shù)難題?？傮w而言，我國電子發(fā)票已經(jīng)具備一定規(guī)模，但使用仍然有局限性。

3.我國電子發(fā)票制度發(fā)展方向

建立建全國電子發(fā)票稅務(wù)管理平臺。現(xiàn)行的電子發(fā)票管理平臺主要由各省自主建立，缺乏統(tǒng)一性，在實際工作中，由于大量跨地區(qū)交易的存在，使得電子發(fā)票在使用時喪失了便利性。因此，我國應(yīng)當(dāng)建立健全一個全國性的電子發(fā)票終端平臺，這些平臺與網(wǎng)絡(luò)電商直接相連，每一筆交易發(fā)生時，納稅人開出發(fā)票，發(fā)票信息自動在電子發(fā)票庫形成備案。當(dāng)受票人獲取電子發(fā)票時，需到該平臺進行信息核對，無誤后方可編制會計分錄。當(dāng)交易完成時，電子發(fā)票庫后臺程序會自動根據(jù)開票方和受票人的信息分類反饋給各省市稅務(wù)機關(guān)，以分清各省稅收收入。

五、結(jié)論

我國網(wǎng)絡(luò)電商迅速發(fā)展給我國的經(jīng)濟增長、企業(yè)轉(zhuǎn)型升級提供了新思路，注入了新的活力。網(wǎng)絡(luò)電商由于其地點不固定性、交易金額的隱蔽性等特點為我國稅收征管帶來的新的挑戰(zhàn)。我國稅務(wù)機關(guān)應(yīng)借助這個機會對稅務(wù)征收體制進行全面的升級，建立健全全國性的電子發(fā)票平臺并逐漸用現(xiàn)代的、信息化、集成化的征收手段逐漸代替落后的征收手段，讓稅收征管實現(xiàn)信息化。

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