我國企業(yè)會計準則國際趨同研究

吳敏

[提要] 隨著經(jīng)濟全球化和資本市場國際化的不斷發(fā)展，我國企業(yè)會計準則的國際趨同也加快了步伐。2014年7月我國依據(jù)IFRS再次對已有的會計準則做了修訂并增加了新的準則。修訂后，準則的實施極大地提高了中國境內(nèi)財務報告的質(zhì)量和一致性。但是，準則在實施過程中，它的落地和在實際工作中的應用還存在一些問題。通過對現(xiàn)狀的分析，找出解決問題的辦法，以便使我國在整個會計制度、會計環(huán)境上做到與世界同步。

關鍵詞：IFRS；國際趨同；公允價值

中圖分類號：F23 文獻標識碼：A

收錄日期：2016年1月22日

自2006年我國財政部依據(jù)國際財務報告準則（IFRS）制定了一項基本企業(yè)會計準則和38項具體企業(yè)會計準則后，從未停止過和IFRS趨同的步伐。一方面我們積極參與國際會計準則理事會（IASB）會計準則的制定工作，在IFRS制定機構治理層面和技術層面的參與度日益加深，確保了IFRS的制定能夠更好地考慮中國國情，比如關聯(lián)方交易的披露、保險合同會計、排放權交易機制會計等都提出了我們的建議；另一方面我們也時刻關注IFRS的動態(tài)，盡可能地與它保持一致對我國的會計準則進行修訂，在2014年7月我國企業(yè)會計準則中新增了《企業(yè)會計準則第39號——公允價值計量》、《企業(yè)會計準則第40號——合營安排》和《企業(yè)會計準則第41號——在其他主體中權益的披露》三項具體準則，同時對2006年的會計準則中的某些準則進行了修訂，主要包括了《企業(yè)會計準則第30號——財務報表列報》、《企業(yè)會計準則第9號——職工薪酬》、《企業(yè)會計準則第33號——合并財務報表》和《企業(yè)會計準第2號——長期股權投資》四項具體規(guī)定。通過這次修訂，我國的會計準則體系日趨完善，也更加符合國際化這樣的時代要求?？墒羌词刮覈耆捎昧薎FRS，也并不能代表我們完成了會計體制和會計環(huán)境的真正國際化，我們在使用趨同后的會計準則時，依然存在很多問題和困難。

IASB在改組前稱作IASC，最初是由一些發(fā)達國家的注冊會計師團隊成立的公益組織，目標是制定高品質(zhì)，能夠被各國采用統(tǒng)一的會計準則來抗衡美國會計準則的主導地位。可是直到歐盟證券委員會在2005年公布歐盟境內(nèi)所有的上市公司合并報表必須采用IFRS之前并沒有多少國家認識到IFRS的價值，隨后隨著歐盟證券委員會對IFRS的認可，不管是包括美國在內(nèi)的發(fā)達國家還是發(fā)展中國家，先后有100多個國家采用了IFRS，因此我國也不甘落后加緊了向IFRS趨同。IFRS誕生于市場經(jīng)濟業(yè)已成熟的發(fā)達國家，是依據(jù)發(fā)達國家的經(jīng)濟經(jīng)驗制定出的會計準則，并且是較為理想化的會計準則，它是以完善的市場經(jīng)濟環(huán)境、健全的市場監(jiān)督機制和高素質(zhì)的會計從業(yè)人員為假設制定的會計準則。所以說，我國在會計準則上達到了和國際會計準則盡可能的接軌，但在實際應用層面，是否能夠通過采用趨同后的會計準則，提供出高品質(zhì)、能夠被各國投資者認可的會計信息呢：通過對IFRS和我國現(xiàn)狀的分析，可能還會存在以下幾個方面的問題：

一、IFRS最大的特點之一是原則主義

與規(guī)則主義相區(qū)別，它只是從大方向上制定基本原則，對于具體的細的規(guī)則并沒有規(guī)定。目的是求大同存小異，以方便更多國家的企業(yè)依據(jù)自身的情況，由管理層做出判斷進行會計處理。同樣，注冊會計師也要依據(jù)相關法律和趨同后的會計準則對企業(yè)進行審計，來判斷企業(yè)做出的會計處理是否合理。例如，企業(yè)自主研發(fā)的無形資產(chǎn)，開發(fā)階段的支出符合條件的應予以資本化，可以計入到無形資產(chǎn)的成本，但是企業(yè)計不計入無形資產(chǎn)的成本，計多少，依據(jù)企業(yè)自身以及會計處理繁簡的需要進行核算的情況很多，這樣是從企業(yè)的利益考慮而不是從會計信息使用者的角度考慮，那么提供的會計信息是否中立和絕對相關呢？會計準則國際趨同后，會計從業(yè)人員依據(jù)會計準則怎樣做出判斷顯得尤為重要，因此對會計從業(yè)者提出了更高的要求，不管從職業(yè)能力上還是從職業(yè)道德上都需要與之相配，如果沒有高素質(zhì)、懂得國際規(guī)則的人員來實現(xiàn)會計制度的國際化，對會計準則的國際趨同猶如空中樓閣，在實務中容易引起混論，無法提高會計信息的質(zhì)量。

二、IFRS另一個重要的特點是公允價值計量

我國會計準則長久以來的理念是以歷史成本為主要的計量方法。趨同后，我國會計準則也在從歷史成本計量向公允價值計量為主進行轉變。特別是2014年公布了《企業(yè)會計準則第39號——公允價值計量》，正式確定了公允價值計量的準則體系。前面表述了IFRS誕生于市場經(jīng)濟業(yè)已成熟的發(fā)達國家，是依據(jù)發(fā)達國家的經(jīng)濟經(jīng)驗制定出的會計準則，所以它采用以公允價值為主要的計量方法。支持公允價值計量的經(jīng)濟環(huán)境必須有發(fā)達的資本市場，且市場流動性強，市場經(jīng)濟運作規(guī)范，能夠容易地取得市場價格。如果有活躍的市場，那么公允價值就是市場價格“mark to market”，如果沒有活躍的市場或類似的資產(chǎn)負債沒有活躍的市場，那公允價值怎么取得呢？39號準則將公允價值計量分為三個層次：“第一層次輸入值是在計量日能夠取得的相同資產(chǎn)或負債在活躍市場上未經(jīng)調(diào)整的報價；第二層次輸入值是除第一層次輸入值外相關資產(chǎn)或負債直接或間接可觀察的輸入值；第三層次輸入值是相關資產(chǎn)或負債的不可觀察輸入值。對于第三層次的公允價值計量，企業(yè)采用估值技術，企業(yè)應當披露使用的估值技術、輸入值和估值流程的描述性信息，當變更估值技術時，企業(yè)還應當披露這一變更以及變更的原因。企業(yè)應當披露公允價值計量中使用的重要不可觀察輸入值的量化信息。由此可見，對于相關資產(chǎn)或負債公允價值不可觀察時，也即是輸入值不可觀察時應當采用估值技術“mark to model”。先說第一層次，我國的市場經(jīng)濟發(fā)展還在進行中，即使存在活躍市場，還有諸多問題。比如，我國區(qū)域廣泛，同一資產(chǎn)或負債不同區(qū)域的活躍市場可觀察價格不同，利用者可能選擇最有利于企業(yè)的價格計量。再有，活躍的市場可能流動性會變?nèi)?，變得不活躍，市場可觀察價格也許變得不再公允，如2008年的經(jīng)濟危機，對公允價值計量就是一場考驗。當時大量證券化商品市場價格存在操縱，隨著流動性減弱，市場價格滯后不能反映它的公允價值或是當價格大幅下降管理者有意圖不及時反映市場價格，即使財報上采用公允價值計量也不能給會計信息使用者提供真實的會計信息，對投資者產(chǎn)生誤導，導致投資者產(chǎn)生巨大損失。還有我國很多上市公司是國有企業(yè)，只有一部分普通股可以在市場流通，非流通股占多數(shù)，這樣國有股的公允價值如何公正，不在同一市場上流通的同一股票它的公允價格如何確定，所有說即使存在活躍市場，它的可操作性也很大。如果沒有活躍市場，交易價格不可觀察，就需要估值，估值需要選擇模型，那對于管理者選擇什么樣的模型更適合，這需要管理者自行裁量。能夠使用恰當?shù)哪Ｐ腕w現(xiàn)公允價值，需要很高的職業(yè)技能，同時需要很嚴密的監(jiān)管機制和開示制度，以及很完備的服務機構，否則利益操縱很容易發(fā)生并且讓公允價值計量形同虛設。

三、我國會計從業(yè)人員素質(zhì)與會計準則國際發(fā)展不匹配

我國的會計準則變了，會計理念也變了，而會計人員的整體職業(yè)素養(yǎng)跟不上，就像買了好車不會駕駛一樣。前面也說了，運用好趨同后的會計準則，提供真正高質(zhì)量的會計信息，做會計處理時會計人員的判斷和技能很重要。

所以說，為了完善我國企業(yè)會計準則體系，提高財務報表列報質(zhì)量和會計信息透明度，保持我國企業(yè)會計準則與IFRS的持續(xù)趨同，我們需要推出與會計準則趨同的相匹配的一系列深化改革、實現(xiàn)體制、機制和理論創(chuàng)新，加強市場監(jiān)督管理機制，建成既符合國際慣例又尊重國情的會計審計準則體系、內(nèi)部控制規(guī)范體系和會計信息化標準體系，繼續(xù)完善高端領軍會計人才引領、從業(yè)資格管理與會計職稱評定相結合、學歷教育與在職教育相得益彰的會計人才培養(yǎng)模式，增強注冊會計師審計鑒證和管理咨詢服務為主體的會計服務業(yè)全面對外開放格局，使中國會計行業(yè)進一步融入經(jīng)濟社會的大舞臺并開始邁向國際舞臺。

主要參考文獻：

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