管理會計(jì)在高校財(cái)務(wù)中的應(yīng)用探討

劉顏華

[摘 要]部分高校違紀(jì)違規(guī)現(xiàn)象的出現(xiàn)使高校財(cái)務(wù)管理問題受到社會的廣泛關(guān)注，高校的債務(wù)問題納入政府債務(wù)范疇使高校開始關(guān)注自身的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，中外合作辦學(xué)的投資回報(bào)問題使高校的管理層開始逐步關(guān)注成本核算。這一系列管理會計(jì)問題使高校管理層開始逐步意識到高校財(cái)務(wù)不能只關(guān)注報(bào)銷、核算等財(cái)務(wù)會計(jì)問題，應(yīng)引入管理會計(jì)手段提高高校財(cái)務(wù)管理水平，建設(shè)現(xiàn)代化的高校。本文通過研究管理會計(jì)在高校財(cái)務(wù)中的應(yīng)用現(xiàn)狀，分析管理會計(jì)在高校應(yīng)用中存在的問題，探討如何更好地利用管理會計(jì)的方法和手段提高高校財(cái)務(wù)管理水平。

[關(guān)鍵詞]管理會計(jì)；高校；財(cái)務(wù)；應(yīng)用

doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2016.08.003

[中圖分類號]F234.3；G647.5 [文獻(xiàn)標(biāo)識碼]A [文章編號]1673-0194（2016）08-000-02

1 管理會計(jì)在高校財(cái)務(wù)中應(yīng)用的背景和必要性

管理會計(jì)（Management Accounting）是從傳統(tǒng)會計(jì)中分離出來與財(cái)務(wù)會計(jì)并列的、著重為企業(yè)改善經(jīng)營管理、提高經(jīng)濟(jì)效益服務(wù)的一個(gè)企業(yè)會計(jì)分支。從管理會計(jì)的定義可以看出，管理會計(jì)在企業(yè)中的應(yīng)用較為廣泛，在行政事業(yè)單位不是很受重視。

形成這種狀況的原因從高校來看主要有以下兩個(gè)方面：一方面是由于高校資金來源一般是指定用途的，撥款單位要求怎么用就怎么用，自己創(chuàng)收的資金有限，而且高校是非營利單位不大去考慮怎樣提高單位價(jià)值和經(jīng)濟(jì)效益問題；另一方面是高校財(cái)務(wù)的受重視程度遠(yuǎn)不及企業(yè)會計(jì)，在高校中財(cái)務(wù)被認(rèn)為主要有兩大職能，一是為上級機(jī)關(guān)的審計(jì)檢查，提供各種外部報(bào)表，二是對內(nèi)提供會計(jì)核算服務(wù)。財(cái)務(wù)處領(lǐng)導(dǎo)的工作重點(diǎn)也放在如何提高工作效率，解決財(cái)務(wù)報(bào)賬人滿為患問題，至于財(cái)務(wù)的錢是否花在了應(yīng)該花的地方，同樣的錢如何能發(fā)揮更好的效益被認(rèn)為是業(yè)務(wù)主管部門的職責(zé)而很少去關(guān)注。但最近高校的管理層開始逐漸關(guān)注管理會計(jì)問題，希望利用管理會計(jì)手段提高高校的財(cái)務(wù)管理水平，具體內(nèi)外部原因如下。

從外因看，2014年3月，財(cái)政部頒發(fā)了《關(guān)于全面推進(jìn)管理會計(jì)體系建設(shè)的指導(dǎo)意見（征求意見稿）》，2014年10月在征求意見稿的基礎(chǔ)上頒發(fā)了正式文件《關(guān)于全面推進(jìn)管理會計(jì)體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》（財(cái)會[2014]27號），之后的3個(gè)月內(nèi)財(cái)政部會計(jì)司針對該指導(dǎo)意見陸續(xù)出臺了7個(gè)系列解讀，各地財(cái)政局先后轉(zhuǎn)發(fā)并以北京市為首公開選聘管理會計(jì)咨詢專家成立了全國首個(gè)產(chǎn)學(xué)研聯(lián)盟。2015年12月，財(cái)政部又出臺了“關(guān)于征求《管理會計(jì)基本指引（征求意見稿）》意見的函”（財(cái)辦會[2015]26號）將管理會計(jì)的完善和發(fā)展又向前推進(jìn)了一步。在上述文件中從指導(dǎo)意見的征求意見稿開始就明確規(guī)定管理會計(jì)的服務(wù)范圍定義為企業(yè)和行政事業(yè)單位，可見國家對行政事業(yè)單位應(yīng)用管理會計(jì)的重視。

財(cái)政撥款方式的改變，也促使高校開始意識到管理會計(jì)的重要性。財(cái)政對高校的撥款方式目前主要是“生均加專項(xiàng)”，生均撥款以學(xué)生數(shù)確定，這促使一些高校開始擴(kuò)招，擴(kuò)招過多辦學(xué)條件無法滿足時(shí)就申請貸款改善辦學(xué)條件，增大了高校的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，而專項(xiàng)撥款由財(cái)政與教育主管部門牢牢地把握著預(yù)算的分配權(quán)，有的高校在申請專項(xiàng)經(jīng)費(fèi)時(shí)，對項(xiàng)目的可行性和績效研究不夠，造成了執(zhí)行進(jìn)度上不去，年末突擊花錢及其他違紀(jì)違規(guī)問題的出現(xiàn)。最近幾年財(cái)政開始逐漸試行將財(cái)權(quán)下放到學(xué)校的政策，即將預(yù)算分配權(quán)交給學(xué)校，財(cái)政、教育主管部門的工作重點(diǎn)向管理和監(jiān)督轉(zhuǎn)移。這使高校管理者開始關(guān)注財(cái)務(wù)的數(shù)據(jù)分析和管理職能，要想取得精確的分析數(shù)據(jù)，管理會計(jì)方法和手段的引入是必然的。

從內(nèi)因看，原來高校財(cái)務(wù)的主要精力用于服務(wù)，但目前通過聘用、勞務(wù)派遣方式解決了人員編制不足問題，并充分利用各種現(xiàn)代化辦公手段提高工作效率，使高校財(cái)務(wù)有精力和能力集中力量發(fā)現(xiàn)和改進(jìn)高校財(cái)務(wù)管理中存在的問題，更好地發(fā)揮財(cái)務(wù)管理在學(xué)校規(guī)劃目標(biāo)實(shí)現(xiàn)中的作用。此外，隨著部分高校違紀(jì)違規(guī)的情況受到社會的普遍關(guān)注，高校的債務(wù)問題納入政府債務(wù)范疇以及合作辦學(xué)的投資回報(bào)測算等一系列管理會計(jì)問題，使高校管理層開始逐步意識到引入管理會計(jì)的方法和手段，提高高校財(cái)務(wù)管理水平和資金的使用效益的必要性。

2 管理會計(jì)在高校的應(yīng)用現(xiàn)狀和存在問題

高校雖然沒有明確提出加強(qiáng)管理會計(jì)在高校的應(yīng)用，但管理會計(jì)在高校還是有一定的應(yīng)用，特別是近幾年高校及其主管部門均開始意識到加強(qiáng)內(nèi)部管理，提高財(cái)務(wù)管理水平的重要性。教育主管部門在高校試點(diǎn)并推行內(nèi)控制度規(guī)范，對?？铐?xiàng)目進(jìn)行績效考評，將績效考評結(jié)果納入國家部委間接經(jīng)費(fèi)撥付比例等。但具體應(yīng)用過程中還存在很多問題，具體表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面。

2.1 內(nèi)控制度流于形式

2012年，財(cái)政部發(fā)布了《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》（財(cái)會[2012]21號）的文件，并要求各地區(qū)教育主管部門組織試點(diǎn)和推廣。2015年12月，財(cái)政部又發(fā)布了《關(guān)于全面推進(jìn)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)的指導(dǎo)意見（財(cái)會[2015]24號）》，對行政事業(yè)單位的內(nèi)控建設(shè)提出了總體要求、主要任務(wù)和保障措施。教育主管部門根據(jù)財(cái)政部的要求，采取先試點(diǎn)后全面推行的方式，要求高校查找風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)、完善內(nèi)控流程、修訂相關(guān)制度文件。但在實(shí)際實(shí)施過程中，許多高校卻只是應(yīng)付檢查，走過場，幾乎全部工作由財(cái)務(wù)一個(gè)部門完成，內(nèi)控委員會設(shè)在財(cái)務(wù)處，內(nèi)部治理機(jī)構(gòu)不健全，未能真正實(shí)現(xiàn)“分事行權(quán)、分崗設(shè)權(quán)、分級授權(quán)”的管理模式。

2.2 不顧債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，隨意擴(kuò)大貸款

部分高校的貸款未經(jīng)教育主管部門審批，基建項(xiàng)目中由學(xué)校自籌經(jīng)費(fèi)的來源多是銀行貸款，從而成為財(cái)政可能承擔(dān)一定救助責(zé)任的債務(wù)。財(cái)政為避免高校的債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，通過財(cái)政資金幫助高校解決了部分的債務(wù)，但這也促使部分高校認(rèn)為貸款最終會由財(cái)政來買單，因此，不顧債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，隨意擴(kuò)大貸款。國家逐漸對高校債務(wù)情況引起重視，將高校債務(wù)納入政府債務(wù)的監(jiān)控范疇及銀行賬戶清理，迫使高校認(rèn)識到本校的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)并盡可能采取相應(yīng)的措施減少風(fēng)險(xiǎn)。

2.3 績效評價(jià)體系不符合高校特點(diǎn)，評價(jià)結(jié)果應(yīng)用受限

財(cái)政部2009年發(fā)布了《財(cái)政支出績效評價(jià)管理暫行辦法》，并于2011年修訂后再次發(fā)布，其主要是針對高校的?？铐?xiàng)目執(zhí)行情況進(jìn)行績效評價(jià)。雖然在項(xiàng)目申報(bào)時(shí)高校針對具體的項(xiàng)目填報(bào)了績效目標(biāo)表，但針對特定任務(wù)申請的專項(xiàng)經(jīng)費(fèi)取得的績效與多個(gè)項(xiàng)目相關(guān)，而且多數(shù)項(xiàng)目是需要借助高校原有的基礎(chǔ)設(shè)施才能完成的，因此，對于取得的績效是否與項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)完全相關(guān)，項(xiàng)目評價(jià)的時(shí)間是否符合高校的特點(diǎn)，這樣的評價(jià)體系是否真實(shí)地反映了財(cái)政支出的績效都存在一定的爭議。此外，目前，所有項(xiàng)目幾乎使用同一套評價(jià)指標(biāo)體系，因此，對于評價(jià)結(jié)果的應(yīng)用，教育主管部門也是持審慎的態(tài)度。

2.4 中外合作辦學(xué)機(jī)遇增多，成本核算要求增加

高校采用中外合作辦學(xué)方式實(shí)現(xiàn)了優(yōu)質(zhì)教育資源的合理引進(jìn)與應(yīng)用，也為中國的學(xué)生提供了一種相對低成本的接受國際教育的機(jī)會。但這種辦學(xué)方式對高校財(cái)務(wù)來說是一個(gè)挑戰(zhàn)，如何測算完全生均成本、招生達(dá)到多少規(guī)模時(shí)才能實(shí)現(xiàn)投入與產(chǎn)出的平衡、每生年收費(fèi)多少才能彌補(bǔ)成本，以及協(xié)議簽訂后如何對合作辦學(xué)經(jīng)費(fèi)進(jìn)行全成本核算等一系列問題都要求高校引入管理會計(jì)的手段和方式，更好地為學(xué)校決策提供依據(jù)。

3 高校引入管理會計(jì)方法和手段的探討

通過對高校目前管理會計(jì)應(yīng)用現(xiàn)狀、存在問題的分析，筆者發(fā)現(xiàn)隨著高校經(jīng)費(fèi)管理權(quán)的增加和辦學(xué)經(jīng)費(fèi)多渠道形式的發(fā)展，如何更好地利用現(xiàn)有的人力、財(cái)力、物力實(shí)現(xiàn)高校的辦學(xué)目標(biāo)，如何通過完善財(cái)務(wù)工作流程更好地發(fā)揮財(cái)務(wù)監(jiān)督在高校內(nèi)部控制中的作用等一系列問題的出現(xiàn)，都要求高校財(cái)務(wù)更好地引入管理會計(jì)的方法和手段提高財(cái)務(wù)管理水平。筆者認(rèn)為具體應(yīng)從以下幾個(gè)方面著手。

3.1 完善內(nèi)部治理機(jī)構(gòu)、細(xì)化內(nèi)控流程、修訂內(nèi)控制度

完善的頂層設(shè)計(jì)是實(shí)現(xiàn)高校辦學(xué)目標(biāo)的基礎(chǔ)。高校應(yīng)認(rèn)真落實(shí)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范及指導(dǎo)意見的要求，真正從提高自身的內(nèi)部管理水平出發(fā)，以學(xué)校事業(yè)發(fā)展規(guī)劃的實(shí)現(xiàn)為目標(biāo)，考慮不相容職務(wù)的設(shè)立、事權(quán)與財(cái)權(quán)的分離及內(nèi)部監(jiān)督檢查機(jī)構(gòu)的設(shè)置。要引入責(zé)任會計(jì)的概念，將二級學(xué)院作為獨(dú)立的責(zé)任中心，遵循責(zé)權(quán)利一致的原則進(jìn)行權(quán)力下放、責(zé)任目標(biāo)分解，為年末績效考評打好基礎(chǔ)。

各高校還應(yīng)對現(xiàn)有的內(nèi)控流程進(jìn)行梳理，流程設(shè)計(jì)要關(guān)注每個(gè)細(xì)節(jié)。自下而上地由每個(gè)崗位對自己的每項(xiàng)工作流程進(jìn)行細(xì)化，自上而下地查找風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)和不必要的重復(fù)環(huán)節(jié)，根據(jù)存在的風(fēng)險(xiǎn)設(shè)立必要的內(nèi)部控制流程，在確定沒有風(fēng)險(xiǎn)的情況下減少重復(fù)環(huán)節(jié)并由內(nèi)部控制委員會進(jìn)行審查。重點(diǎn)關(guān)注每項(xiàng)工作經(jīng)歷的流程是否完善，是否達(dá)到防范風(fēng)險(xiǎn)的目的，最終形成每項(xiàng)工作的規(guī)范和辦理流程。流程設(shè)計(jì)一定要精細(xì)化并具有監(jiān)督機(jī)制，最終納入學(xué)校的內(nèi)控制度。

根據(jù)新的內(nèi)部組織機(jī)構(gòu)和內(nèi)控流程對現(xiàn)有制度重新進(jìn)行修訂、補(bǔ)充和廢止，對現(xiàn)有的內(nèi)控制度體系進(jìn)行完善。完善的內(nèi)控制度是校內(nèi)各部門辦事的依據(jù)，是考核各部門績效目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的標(biāo)準(zhǔn)，因此，要逐個(gè)對文件進(jìn)行梳理，逐條進(jìn)行補(bǔ)充和完善。

3.2 積極參與決策，讓領(lǐng)導(dǎo)層意識到財(cái)務(wù)工作的重要性

高校財(cái)務(wù)工作者多抱怨單位領(lǐng)導(dǎo)不重視，但高校財(cái)務(wù)工作者是否有意識地參與了學(xué)校的管理，為學(xué)校決策提供準(zhǔn)確的數(shù)據(jù)分析資料呢？比如：在高校簽訂中外合作辦學(xué)協(xié)議時(shí)，財(cái)務(wù)是否可以準(zhǔn)確地提供本校投入，招生達(dá)到什么規(guī)模時(shí)可以彌補(bǔ)成本等相關(guān)資料，在學(xué)校進(jìn)行基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)時(shí)是否能提供詳盡的財(cái)務(wù)狀況分析，給學(xué)校管理層決策提供參考方案，在涉及“三重一大”（重大問題決策、重要干部任免、重大項(xiàng)目投資決策、大額資金使用）的決策時(shí)是否能提供財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)預(yù)測數(shù)據(jù)等。高校財(cái)務(wù)應(yīng)充分利用各種機(jī)會提供詳細(xì)準(zhǔn)確的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，讓高校的領(lǐng)導(dǎo)層意識到財(cái)務(wù)在相關(guān)決策中有著不可替代的作用，取得領(lǐng)導(dǎo)的信任與重視。

3.3 推進(jìn)財(cái)務(wù)信息化發(fā)展，為管理會計(jì)的廣泛應(yīng)用提供條件

管理會計(jì)可以分為管理控制系統(tǒng)和成本會計(jì)兩大組成部分，無論是哪一部分引進(jìn)信息化手段都是必要的前提條件。管理會計(jì)需要分析大量的數(shù)據(jù)，只有現(xiàn)代化信息技術(shù)的應(yīng)用才能確保數(shù)據(jù)分析資料及時(shí)準(zhǔn)確地提供。引入現(xiàn)代化的管理控制系統(tǒng)不僅提高工作效率也為實(shí)時(shí)監(jiān)督提供了可能。另外，通過現(xiàn)代化辦公手段分析年末集中報(bào)賬的原因，并采取相應(yīng)措施，也能促進(jìn)高校會計(jì)核算水平的提高，樹立高校財(cái)務(wù)工作的良好形象。

3.4 引進(jìn)管理會計(jì)人才，加強(qiáng)對現(xiàn)有財(cái)務(wù)人員的培訓(xùn)

高校要想引入管理會計(jì)的方法和手段為高校管理服務(wù)，人才是關(guān)鍵。高校大部分財(cái)務(wù)人員僅能完成報(bào)銷記賬等簡單工作，而對數(shù)據(jù)進(jìn)行加工整理，提供決策方案，需要通過引進(jìn)高水平的管理會計(jì)人才和對現(xiàn)有財(cái)務(wù)人員進(jìn)行專業(yè)培訓(xùn)兩種方式實(shí)現(xiàn)。因此，鼓勵(lì)財(cái)務(wù)會計(jì)人員參與管理并引導(dǎo)其掌握現(xiàn)代化的方法和手段，才能提高其工作能力和水平。

3.5 加強(qiáng)會計(jì)基礎(chǔ)工作，為成本核算打下良好基礎(chǔ)

會計(jì)基礎(chǔ)工作是否扎實(shí)是成本核算和數(shù)據(jù)分析是否真實(shí)準(zhǔn)確的基礎(chǔ)。大多數(shù)高校往來款都是一個(gè)相當(dāng)龐大的數(shù)字，會計(jì)人員需要對往來款進(jìn)行深入的清理和分析，對其中涉及收支的內(nèi)容及時(shí)進(jìn)行賬務(wù)處理。另外，參照企業(yè)全面預(yù)算管理的理念，將高校的全部收支（包括結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余、基金及往來款中的債權(quán)債務(wù)）全部納入預(yù)算管理，是高校引入管理會計(jì)進(jìn)行成本核算、為校領(lǐng)導(dǎo)和學(xué)校發(fā)展提供真實(shí)準(zhǔn)確決策建議的基礎(chǔ)。

3.6 成立財(cái)務(wù)問題專家咨詢機(jī)構(gòu)，建立集體研究機(jī)制

高校引入管理會計(jì)的主要目的是提高其內(nèi)部財(cái)務(wù)管理水平，為高校的決策提供依據(jù)。高校的財(cái)務(wù)決策主要為教學(xué)科研和學(xué)校的總體發(fā)展目標(biāo)服務(wù)，出現(xiàn)的財(cái)務(wù)問題要由涉及的部門集體研究才能從根本上解決。因此，成立由各相關(guān)部門組成的專家咨詢機(jī)構(gòu)定期或不定期的討論目前財(cái)務(wù)管理中存在的問題，并探討出解決方案，是提高財(cái)務(wù)管理水平的有效方式。

4 結(jié) 語

通過對高校財(cái)務(wù)內(nèi)外部環(huán)境的研究，筆者認(rèn)為引入管理會計(jì)的方法和手段用于提高高校的財(cái)務(wù)管理水平是必要且可行的。通過研究管理會計(jì)在高校的應(yīng)用現(xiàn)狀，分析其在應(yīng)用中存在的問題，筆者認(rèn)為高校財(cái)務(wù)應(yīng)充分利用現(xiàn)代化的辦公手段建立全面有效的內(nèi)部控制系統(tǒng)，實(shí)時(shí)監(jiān)控并及時(shí)采取調(diào)整措施確保學(xué)校資金的安全。高校財(cái)務(wù)應(yīng)加強(qiáng)會計(jì)基礎(chǔ)工作，引進(jìn)專業(yè)財(cái)務(wù)人才，并對現(xiàn)有財(cái)務(wù)人員進(jìn)行培訓(xùn)，積極主動(dòng)參與學(xué)校管理決策，發(fā)揮財(cái)務(wù)的理財(cái)職能，提高高校的財(cái)務(wù)管理水平，提升學(xué)校資金的使用效益。

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