美國(guó)企業(yè)年金稅收優(yōu)惠政策的借鑒

王琳

摘 要：美國(guó)三支柱養(yǎng)老保障體系已經(jīng)形成一套較為完善的體系，對(duì)我國(guó)有一定的借鑒價(jià)值。本文旨在吸取美國(guó)成熟經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，對(duì)我國(guó)企業(yè)年金稅收政策進(jìn)行相應(yīng)的改進(jìn)，以稅收優(yōu)惠政策為基礎(chǔ)構(gòu)建適應(yīng)我國(guó)社會(huì)發(fā)展的企業(yè)年金稅優(yōu)體系。

關(guān)鍵詞：企業(yè)年金；稅收優(yōu)惠模式；稅收政策

一、企業(yè)年金稅收優(yōu)惠制度的重要性

面對(duì)嚴(yán)重的老齡化趨勢(shì)，我國(guó)試圖到2020年建立覆蓋13億居民的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)。而過(guò)高的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)替代率是目前急需解決的問(wèn)題，企業(yè)年金不僅可以大大減輕我國(guó)的財(cái)政負(fù)擔(dān)，而且對(duì)于提高企業(yè)退休人員生活水平，增強(qiáng)企業(yè)的人才競(jìng)爭(zhēng)力起著不可替代的作用。

2004年勞動(dòng)部頒布《企業(yè)年金試行辦法》，企業(yè)年金才真正得以發(fā)展。然而，企業(yè)年金的市場(chǎng)規(guī)模并不大，相比基本養(yǎng)老保險(xiǎn)，發(fā)展比較滯后。只有構(gòu)建合理完善的稅優(yōu)體系，才能促進(jìn)年金市場(chǎng)規(guī)模的擴(kuò)大，建立穩(wěn)固的三支柱養(yǎng)老保障體系。

二、我國(guó)企業(yè)年金稅收優(yōu)惠制度存在的問(wèn)題

（一）稅收優(yōu)惠政策不完善

目前，我國(guó)稅法沒(méi)有針對(duì)企業(yè)年金稅優(yōu)的相關(guān)法律規(guī)定，相關(guān)規(guī)定多以條例、規(guī)章等形式出現(xiàn)，這種較低層次的政策缺少法律的權(quán)威性和執(zhí)行力。對(duì)于稅收優(yōu)惠對(duì)象，稅優(yōu)標(biāo)準(zhǔn)等限制性條件缺少明文規(guī)定或各地標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一，給征稅帶來(lái)了困難，也可能導(dǎo)致企業(yè)逃稅問(wèn)題的出現(xiàn)。

（二）針對(duì)稅收優(yōu)惠制度監(jiān)管力度不夠

在養(yǎng)老保險(xiǎn)基金的征收環(huán)節(jié)，我國(guó)各地區(qū)的主管征收部門存在二元結(jié)構(gòu)，不同地區(qū)的征繳機(jī)構(gòu)也有所不同，有些地區(qū)主要由稅務(wù)部門負(fù)責(zé)征繳工作，有些地區(qū)卻是由社會(huì)保險(xiǎn)經(jīng)辦機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)，這種二元結(jié)構(gòu)導(dǎo)致后續(xù)環(huán)節(jié)責(zé)任不清， 使監(jiān)管困難。在支付環(huán)節(jié)，社會(huì)保險(xiǎn)經(jīng)辦機(jī)構(gòu)進(jìn)行核算，由財(cái)政專戶將退休金匯入個(gè)人賬戶，《社會(huì)保險(xiǎn)法》規(guī)定，由政府社會(huì)保險(xiǎn)行政部門監(jiān)督，同時(shí)承擔(dān)社會(huì)保險(xiǎn)經(jīng)辦機(jī)構(gòu)的審核批準(zhǔn)工作，這樣使得社會(huì)保險(xiǎn)行政部門既是管理者又是監(jiān)管者，無(wú)疑會(huì)造成監(jiān)管無(wú)效。

（三）制度缺陷造成的社會(huì)不公平

首先，我國(guó)現(xiàn)行的企業(yè)年金稅收政策規(guī)定，繳費(fèi)不超過(guò)工資總額4%時(shí)，可從當(dāng)前應(yīng)納稅額中扣除。一刀切的稅收標(biāo)準(zhǔn)，不但不能區(qū)分各收入水平的人群，而且有可能加大貧富差距，不利于社會(huì)公平。一些企業(yè)將年金稅優(yōu)作為吸引人才的手段，而這部分人往往是高薪雇員。稅收優(yōu)惠使高薪雇員邊際稅率下降，從而獲利更多。

其次，由于資金、管理等方面的限制，小企業(yè)參加企業(yè)年金的規(guī)模遠(yuǎn)不如大企業(yè)。而目前參與到年金計(jì)劃中的多是國(guó)有壟斷企業(yè)和大中型跨國(guó)公司，如果在年金稅優(yōu)方面，對(duì)企業(yè)性質(zhì)，經(jīng)營(yíng)規(guī)模等方面不加以限制，采取一致的稅優(yōu)比率，會(huì)加大國(guó)有企業(yè)的壟斷，減少其他企業(yè)參與競(jìng)爭(zhēng)的積極性，破壞市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的公平性。

三、美國(guó)稅收優(yōu)惠政策借鑒

（一）減免稅政策的規(guī)定

美國(guó)的企業(yè)年金計(jì)劃是典型的EET后端征稅模式。根據(jù)《國(guó)家稅收法》企業(yè)能享受到的基本稅收優(yōu)惠就是當(dāng)期繳費(fèi)可作為業(yè)務(wù)列支在稅前扣除。在繳費(fèi)確定模式中，對(duì)于扣除額是有限制的，但在待遇確定模式中，不限制扣除額度。

美國(guó)IRC404條款對(duì)扣除限額作出規(guī)定?，F(xiàn)金購(gòu)買計(jì)劃規(guī)定免稅限額為雇員繳費(fèi)工資的15%；如與其它計(jì)劃結(jié)合，可享有更多減免限額。利潤(rùn)分享計(jì)劃的免稅限額為納稅年度內(nèi)全部計(jì)劃參與者收入總額的15%。

（二）優(yōu)惠對(duì)象的資格限制

對(duì)稅收優(yōu)惠對(duì)象的資格限制美國(guó)的稅收優(yōu)惠政策細(xì)致入微。法律規(guī)定，養(yǎng)老計(jì)劃參與者最低年齡21歲， 同時(shí)工作年限滿1年才可加入計(jì)劃。如果計(jì)劃規(guī)定工作年限滿2年， 給予完全的賦益權(quán) ，則最低工作年限可以規(guī)定為2年，一般只對(duì)準(zhǔn)入年齡和工作年限加以限制。員工在參加工作滿一定年限后，通常規(guī)定為五到六年，就可以獲得賦益權(quán)，年限最長(zhǎng)不超過(guò)六年。

美國(guó)《雇員退休收入保障法》明確提出非歧視原則，以避免企業(yè)為高薪員工和管理層建立待遇優(yōu)厚的退休金計(jì)劃。同時(shí)限制了企業(yè)的最低參保率，規(guī)定企業(yè)的年金計(jì)劃至少使50人收益，或者在規(guī)模較小的企業(yè)中，計(jì)劃覆蓋率達(dá)到40%。

（三）領(lǐng)取養(yǎng)老金的限制

美國(guó)《稅收法》規(guī)定，只有符合以下條件，才能從個(gè)人退休賬戶中領(lǐng)取養(yǎng)老金：年齡≥59.5歲；55歲以后離職、下崗、被解雇或提前退休；當(dāng)年醫(yī)療費(fèi)用大于年收入的7.5%；死亡或永久喪失工作能力。如果提前領(lǐng)取，加征20%應(yīng)付款，并從全部稅款中征收個(gè)人所得稅，同時(shí)加征10%作為懲罰性稅款。401K計(jì)劃參與者年滿70.5歲的，必須從養(yǎng)老賬戶中開(kāi)始取款，否則將對(duì)應(yīng)取款額征收50%的稅款。如果計(jì)劃參加者無(wú)限期延遲領(lǐng)取時(shí)間，則達(dá)不到刺激退休人員消費(fèi)的目的，而且有可能造成消費(fèi)不足陷阱的出現(xiàn)。

（四）遞延限額的設(shè)定

美國(guó)《稅收法》 第415條對(duì)繳費(fèi)額作出具體規(guī)定。繳費(fèi)確定型計(jì)劃參加者每年的繳費(fèi)額不得超過(guò)35000 美元或其年度報(bào)酬的25%。該標(biāo)準(zhǔn)不固定， 根據(jù)工資情況和通脹率等因素定期進(jìn)行調(diào)整。2001年401K計(jì)劃的繳費(fèi)限額為10500美元， 2012年則調(diào)整為17000美元。企業(yè)投入到401K計(jì)劃中的資金為雇員年收入的3%到6%。這些設(shè)定可以有效減少政府的稅收成本。

美國(guó)在針對(duì)不同群體，給予不同的遞延金額。美國(guó)IRA允許50歲以上的參保人在原遞延金額的基礎(chǔ)上，增加1000美元的繳費(fèi)額度，保證不同年齡參保人之間的公平。

四、完善我國(guó)企業(yè)年金稅收制度

（一）完善稅收優(yōu)惠相關(guān)法律，加強(qiáng)監(jiān)管

103號(hào)文初步確定了我國(guó)開(kāi)始實(shí)行EET后端征稅模式，在稅收優(yōu)惠政策的相關(guān)法律規(guī)定得到改進(jìn)和完善之后，就應(yīng)該進(jìn)一步確定各個(gè)環(huán)節(jié)的監(jiān)督管理機(jī)制，使稅優(yōu)政策的實(shí)施的得到保障。首先，在征收和管理環(huán)節(jié)應(yīng)避免二元結(jié)構(gòu)問(wèn)題的發(fā)生，筆者認(rèn)為企業(yè)年金應(yīng)由稅務(wù)機(jī)關(guān)統(tǒng)一征收，然后將基金存入養(yǎng)老賬戶統(tǒng)一管理，有效避免分工不明，責(zé)任不清導(dǎo)致征繳困難。

（二）加大稅收優(yōu)惠力度

由于不同企業(yè)的經(jīng)營(yíng)規(guī)模存在較大差異，因此，一些企業(yè)建議免稅比例可以在5 %—15 %的范圍內(nèi) ，允許企業(yè)根據(jù)自身的具體情況在這個(gè)浮動(dòng)范圍內(nèi)選擇繳費(fèi)比例。激勵(lì)個(gè)人參加企業(yè)年金的最根本的優(yōu)惠是投入到年金中的基金增值收益，所以在逐漸放寬企業(yè)年金基金投資渠道的同時(shí)，應(yīng)在稅法中做出明確規(guī)定：企業(yè)年金基金的投資收益完全免稅?？紤]到激勵(lì)個(gè)人參加企業(yè)年金，政府稅收優(yōu)惠政策成本以及參保者終身效用的情況下，養(yǎng)老金領(lǐng)取階段需要繳納個(gè)人所得稅稅率應(yīng)設(shè)置為工資薪金個(gè)人所得稅稅率的60%為宜。

（三）稅收優(yōu)惠范圍及領(lǐng)取的限制

設(shè)定企業(yè)年金計(jì)劃的準(zhǔn)入條件， 限制稅收優(yōu)惠的范圍。對(duì)于個(gè)人初步可以只考慮準(zhǔn)入年齡和工作年限的限制。只有在滿足最低年齡不超過(guò)23歲，工作年限不少于2年的情況下才有資格參加企業(yè)年金計(jì)劃。需要限制企業(yè)的最低參保率。在建立年金時(shí)職工參保率不得低于企業(yè)總?cè)藬?shù)的40%，對(duì)于大中型企業(yè)最低參保人數(shù)不得少于50人。

對(duì)于養(yǎng)老金領(lǐng)取的限制，設(shè)定我國(guó)的退休年齡為60歲，只有達(dá)到60歲才可從個(gè)人賬戶中領(lǐng)取養(yǎng)老金。如果無(wú)特殊情況提前領(lǐng)取，對(duì)其全部養(yǎng)老金按工資薪金個(gè)人所得稅稅率征收所得稅，同時(shí)加征10%的稅收作為懲罰性稅款。年滿72歲則必須從賬戶中開(kāi)始領(lǐng)取養(yǎng)老金，如果延遲領(lǐng)取將對(duì)其全部養(yǎng)老金加征40%的稅款。

（四）嚴(yán)格稅收優(yōu)惠的限制條件

考慮到政府的財(cái)政負(fù)擔(dān)，不能使企業(yè)的繳費(fèi)無(wú)限制的在稅前列支。根據(jù)國(guó)際經(jīng)驗(yàn)， 個(gè)人退休后的收入如果能保持在退休前收入的70%，就可以基本保障原有的生活水平。鑒于目前企業(yè)年金的發(fā)展尚不成熟，不同地區(qū)和企業(yè)的經(jīng)濟(jì)狀況差異較大，在政策建立初期為了兼顧公平和效率，繳費(fèi)比例可以在7%—13%之間浮動(dòng)，根據(jù)地區(qū)和企業(yè)的發(fā)展?fàn)顩r由稅務(wù)部門核定該企業(yè)的適用稅率。