武漢自貿(mào)區(qū)建設(shè)中稅收優(yōu)惠政策的法律分析與改革

●曾麗潔 王亞宇

武漢自貿(mào)區(qū)建設(shè)中稅收優(yōu)惠政策的法律分析與改革

●曾麗潔 王亞宇

稅收優(yōu)惠是一把雙刃劍，恰當(dāng)、合理的運(yùn)用可以帶動投資貿(mào)易，反之，則會帶來“稅收洼地”，不利于正常的市場秩序。武漢自貿(mào)區(qū)是由三大保稅區(qū)以及陽邏港構(gòu)成，這幾個區(qū)域分別有其各自的稅收優(yōu)惠政策，那么在進(jìn)行融合構(gòu)成一體自貿(mào)區(qū)的過程中，其政策之間不免會有沖突。文章試圖對目前武漢稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行分析，并提出一些可供選擇的改革意見。

武漢自貿(mào)區(qū)；稅收優(yōu)惠法律分析；改革意見

自國務(wù)院批準(zhǔn)成立上海自貿(mào)區(qū)起，各地紛紛進(jìn)行自貿(mào)區(qū)申報(bào)。而武漢欲依托內(nèi)河航運(yùn)等優(yōu)勢，整合東湖綜合保稅區(qū)、東西湖保稅物流中心、武漢開發(fā)區(qū)、陽邏港四大園區(qū)現(xiàn)有功能，打造內(nèi)河自貿(mào)區(qū)。

一、武漢自貿(mào)區(qū)稅收優(yōu)惠政策現(xiàn)狀分析

自貿(mào)區(qū)稅收優(yōu)惠向來頗受大家關(guān)注，武漢各保稅區(qū)稅收政策根據(jù)其產(chǎn)業(yè)特點(diǎn)均不同。陽邏港的“啟運(yùn)退稅”主要是指武漢陽邏港至上海洋山保稅港區(qū)之間試行啟運(yùn)港退稅政策，出口貨物離開武漢陽邏港即被視為出口并可辦理退稅，企業(yè)申報(bào)退稅手續(xù)將提前15日至30日。此關(guān)稅政策與貨物離境后辦理退稅相比，出口企業(yè)可以提前15～30天向國稅部門申請辦理出口退稅手續(xù)，能加快企業(yè)資金周轉(zhuǎn)，降低經(jīng)營成本，從而提升經(jīng)濟(jì)效益。

武漢東湖綜合保稅區(qū)在內(nèi)陸自貿(mào)區(qū)建設(shè)過程中實(shí)行的稅收優(yōu)惠政策：1.基建物資及進(jìn)口設(shè)備免征進(jìn)口關(guān)稅和進(jìn)口環(huán)節(jié)稅。2.進(jìn)口貨物入?yún)^(qū)保稅。3.境內(nèi)貨物入?yún)^(qū)視同出口實(shí)行出口退稅。4.區(qū)內(nèi)生產(chǎn)企業(yè)生產(chǎn)出口貨物耗用的水、電、氣，退還所含的增值稅。5.區(qū)內(nèi)企業(yè)之間貨物交易免征增值稅、消費(fèi)稅。對以上優(yōu)惠政策進(jìn)行分析，可以看出稅收優(yōu)惠政策主要是根據(jù)保稅區(qū)的產(chǎn)業(yè)特點(diǎn)從關(guān)稅及增值稅這兩種中性稅收出發(fā)，表面上實(shí)行免征進(jìn)口關(guān)稅和進(jìn)口環(huán)節(jié)稅會使大量貨物進(jìn)口自貿(mào)區(qū)，不利于貨物的外流，實(shí)際上是有利于自貿(mào)區(qū)貨物的出口。而出口退稅政策不僅可以避免國際雙重稅收，還可以消除因稅收政策導(dǎo)致的出口貨物原始成本的“扭曲”而產(chǎn)生的不公平競爭。對于增值稅、消費(fèi)稅這種占財(cái)富分配比例較小的稅種，對其進(jìn)行稅收優(yōu)惠對市場帶來的干擾作用較少。

武漢經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)的稅收優(yōu)惠政策：1.對于生產(chǎn)性外商投資企業(yè)減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。其中經(jīng)營期在10年以上的，從開始獲利年起，第一年至第二年免征企業(yè)所得稅，第三年至第五年減半征企業(yè)所得稅。2.生產(chǎn)性外商投資企業(yè)按前項(xiàng)規(guī)定減免企業(yè)所得稅期滿后，凡當(dāng)年企業(yè)出口產(chǎn)品值占企業(yè)當(dāng)年產(chǎn)品產(chǎn)值70%以上的，可減按10%的稅率繳納企業(yè)所得稅；屬于先進(jìn)技術(shù)企業(yè)的，可延長三年減按10%的稅率繳納企業(yè)所得稅。3.從事能源、交通、港口及國家特批鼓勵項(xiàng)目的外商投資企業(yè)，減按15%的稅率繳納企業(yè)所得稅。其中生產(chǎn)性企業(yè)，自獲利年起，第一年至第二年免繳企業(yè)所得稅，第三年至第五年減半繳納企業(yè)所得稅；從事港口、碼頭建設(shè)的企業(yè)，經(jīng)營期在15年以上的，自獲利年起，第一年至第五年免繳企業(yè)所得稅，第六年至第十年減半繳納企業(yè)所得稅……對于外商投資企業(yè)政府對其實(shí)施的稅收優(yōu)惠政策主要傾向于降低所得稅率，所得稅減少，企業(yè)的稅后凈利潤就增加，以此吸引外資企業(yè)的入駐。對于技術(shù)開發(fā)免征所得稅，有助于鼓勵企業(yè)進(jìn)行高新技術(shù)的研發(fā)，同時以較低的成本實(shí)現(xiàn)其價值。對于技術(shù)研發(fā)相關(guān)費(fèi)用計(jì)入管理費(fèi)用予以稅前扣除有助于鼓勵企業(yè)不斷提高生產(chǎn)技術(shù)，增強(qiáng)競爭力。

武漢東西湖綜合保稅區(qū)政策文件很多很散，對其進(jìn)行歸納，總結(jié)為：對運(yùn)往保稅物流中心（B型）的貨物予以退稅或免稅。從保稅物流中心運(yùn)出的貨物，海關(guān)按照對進(jìn)口貨物的有關(guān)規(guī)定，辦理報(bào)關(guān)進(jìn)口手續(xù)，并對報(bào)關(guān)的貨物按照現(xiàn)行進(jìn)口貨物的有關(guān)規(guī)定征收或免征進(jìn)口環(huán)節(jié)的增值稅、消費(fèi)稅。對物流中心內(nèi)企業(yè)出口的貨物，不予辦理退稅或免稅。

二、武漢自貿(mào)區(qū)稅收優(yōu)惠政策的法律分析

（一）立法技術(shù)缺失，稅收優(yōu)惠政策非嚴(yán)謹(jǐn)不系統(tǒng)

現(xiàn)有的各保稅區(qū)所實(shí)行的稅收優(yōu)惠政策大都是由國務(wù)院、財(cái)政部、海關(guān)總署制定的暫行條例或草案，亦或是由地方政府、各保稅區(qū)管理部門制定的區(qū)域性政策，近年來，財(cái)政政策增長很快，而對于進(jìn)行約束管控的財(cái)政法律卻沒有相應(yīng)的增長?！爸贫ǘ惙ǎ桥c一定經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)相適應(yīng)的，稅法一旦制定，在一定階段內(nèi)就要保持其穩(wěn)定性，不能朝令夕改，變化不定。如果稅法經(jīng)常變動，不僅會破壞稅法的權(quán)威和嚴(yán)肅性，而且會給國家經(jīng)濟(jì)生活造成非常不利的影響?！边@些政策立法層次偏低，不具備相應(yīng)的等級效力和穩(wěn)定性，由于經(jīng)濟(jì)社會生活的復(fù)雜多變性，極易導(dǎo)致這些政策效力達(dá)不到預(yù)期甚至失效。

每個區(qū)域所處的地理位置以及人文環(huán)境不同必然就造成了區(qū)域發(fā)展的“非均衡化”，各區(qū)域的管理部門根據(jù)其定位實(shí)行不同的區(qū)域政策，如武漢高新區(qū)其定位為發(fā)展高新技術(shù)，帶動地方經(jīng)濟(jì)，其針對該區(qū)域高新技術(shù)企業(yè)采用降低企業(yè)所得稅率的政策。武漢東湖保稅區(qū)則是采取關(guān)稅、增值稅的減免政策，各區(qū)域競相采取稅收優(yōu)惠政策帶來稅收競爭的負(fù)面外部效應(yīng)，且這些稅收政策帶來區(qū)外納稅人稅負(fù)的不公平，因此，自貿(mào)區(qū)建設(shè)中對稅收優(yōu)惠措施的制定應(yīng)更加嚴(yán)謹(jǐn)系統(tǒng)。

（二）稅收優(yōu)惠泛濫，導(dǎo)致稅收執(zhí)法不統(tǒng)一

由于中央和地方政府甚至是各區(qū)域的管理部門均出臺了一系列的稅收優(yōu)惠政策，這就造成企業(yè)在遵守上有一定的混亂。企業(yè)不僅要遵守國家規(guī)定，還要對地方甚至是公司所在區(qū)及其行業(yè)的稅收政策進(jìn)行關(guān)注，對于企業(yè)來講耗費(fèi)在對政策遵守上成本并不少。與此同時，由于稅收優(yōu)惠政策具有一定的針對性，造成企業(yè)之間的差別待遇，形成眾多的“稅收洼地”，鼓勵和誘導(dǎo)企業(yè)改變交易模式，想盡辦法套取稅收優(yōu)惠。例如：武漢經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)的眾多優(yōu)惠政策是針對外資企業(yè)，在2008年《企業(yè)所得稅法》生效前，國內(nèi)資本通過他國再轉(zhuǎn)回國投資的現(xiàn)象很普遍，其最終目的是為了獲得地方對外資企業(yè)所得稅的優(yōu)惠。對于這些稅收套利行為，盡管有相應(yīng)的規(guī)定，如武漢高新對于外資企業(yè)經(jīng)營不足五年撤資的要求返還企業(yè)所得稅，但在實(shí)際執(zhí)行中是否容忍還是堅(jiān)決打擊具有不確定性，并且對于我國稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)法能力和方式有限，極易導(dǎo)致過高的執(zhí)法成本。

（三）現(xiàn)有的稅收政策無本質(zhì)上的創(chuàng)新

在稅收優(yōu)惠形式上，武漢各保稅區(qū)大都采用直接優(yōu)惠方式，如陽邏港的“啟運(yùn)退稅”、武漢高新區(qū)的降低企業(yè)所得稅以及東西湖保稅區(qū)退稅政策甚至補(bǔ)貼等，但對于間接優(yōu)惠方式如加速折舊、專項(xiàng)費(fèi)用扣除、投資抵免等方式在實(shí)際操作中較少的運(yùn)用。直接優(yōu)惠方式雖然簡單易行但其不具有普遍性，稅收優(yōu)惠政策若不具有普遍性，則自貿(mào)區(qū)的經(jīng)驗(yàn)就不具有復(fù)制性，且直接稅收優(yōu)惠政策對于盈利企業(yè)是可以獲得利益的，但對于那些前期投入大、高風(fēng)險(xiǎn)的高新技術(shù)企業(yè)、新能源以及基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)的企業(yè)來說并不能得到實(shí)際的優(yōu)惠，優(yōu)惠政策的效果就會大打折扣。

武漢三大保稅區(qū)中有兩個都是以高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)為其主導(dǎo)產(chǎn)業(yè)，對于這些著重進(jìn)行技術(shù)研發(fā)的企業(yè)盡管我國已實(shí)行直接優(yōu)惠與間接方式相結(jié)合的方式，但并不能很好的激發(fā)企業(yè)研發(fā)潛能。這方面新加坡韓國的經(jīng)驗(yàn)值得借鑒，新加坡對于研發(fā)費(fèi)用不僅可以100%加計(jì)扣除還可以按應(yīng)稅所得額的20%稅前提取作為科研開發(fā)準(zhǔn)備金，但應(yīng)在三年內(nèi)用完。韓國對于科研經(jīng)費(fèi)不僅可以稅前扣除還可以從銷售收入中提取3%作為技術(shù)研發(fā)準(zhǔn)備金。對于高新技術(shù)企業(yè)，其設(shè)備價值占總資產(chǎn)比重很大，其設(shè)備更新速度也很快。目前，我國對于加速折舊的固定資產(chǎn)使用范圍并不全面，有的尖端設(shè)備技術(shù)在其行業(yè)處于領(lǐng)先地位，且在較長的時間內(nèi)都不會更新，這樣的設(shè)備卻并未涵蓋在加速折舊中。

三、武漢自貿(mào)區(qū)稅收優(yōu)惠的改革路徑

（一）加強(qiáng)稅收協(xié)調(diào)，努力與國際接軌

稅收優(yōu)惠政策的不嚴(yán)謹(jǐn)非系統(tǒng)，容易造成“區(qū)域隔離”，這就需要我們制定的稅收政策與國際接軌，貼近國際化稅制。所謂國際化稅制，是指在稅制設(shè)計(jì)及管理方面應(yīng)充分尊重國際慣例，在保證財(cái)政收入的同時，強(qiáng)調(diào)稅收公平和“國民待遇”原則，確保較高的稅收效率。當(dāng)下，武漢自貿(mào)區(qū)稅收優(yōu)惠政策盤根錯節(jié)，在沒有上位法對其進(jìn)行規(guī)制時應(yīng)順應(yīng)國際化潮流，因此在制定政策時可以以稅收公平和“國民待遇”作為指導(dǎo)原則，做好稅收協(xié)調(diào)與合作。首先，應(yīng)參考國際上有關(guān)有害稅收優(yōu)惠的標(biāo)準(zhǔn)，以此來盡可能規(guī)避稅收優(yōu)惠政策帶來的風(fēng)險(xiǎn)。其次，應(yīng)進(jìn)一步縮小自貿(mào)區(qū)內(nèi)外企業(yè)的稅收差距，擴(kuò)大國民待遇，給予納稅人平等的稅收待遇。最后，針對目前各保稅區(qū)稅收優(yōu)惠政策的制定部門不同，制定的政策不具有普適性，應(yīng)聯(lián)合三大保稅區(qū)以及陽邏港的管理部門集中建立稅收調(diào)控機(jī)構(gòu)，對現(xiàn)有的稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行梳理，從而進(jìn)一步從總體布局上對這幾個區(qū)域的政策統(tǒng)一制定，使出臺的政策盡可能的在更多的區(qū)域試用，進(jìn)而使得自貿(mào)區(qū)的經(jīng)驗(yàn)更具有可復(fù)制性。

（二）創(chuàng)新稅收執(zhí)法方式，維護(hù)稅收執(zhí)法的統(tǒng)一實(shí)施

目前，武漢市稅收執(zhí)法工作已初步實(shí)現(xiàn)信息化，下一步稅務(wù)機(jī)關(guān)可以嘗試建立納稅人信用體系，以此可減少稅收套利現(xiàn)象。當(dāng)下，我們面臨的是納稅人眾多但征管人員不足的現(xiàn)狀，因此稅收執(zhí)法工作可以向街道辦學(xué)習(xí)將納稅人網(wǎng)格化，便于以最少人力獲得更大的效率并且這樣也有助于管理部門及時了解企業(yè)動態(tài)，為其輸送最新的稅收優(yōu)惠政策。對于企業(yè)的稅收套利行為造成執(zhí)法機(jī)關(guān)執(zhí)行不力的現(xiàn)象，其根源在于稅務(wù)部門的制定政策過程中沒有很好的遵循量能課稅的原則。作為公平原則的體現(xiàn)，量能課稅要求在稅法上平等對待，即具有相同稅收負(fù)擔(dān)能力的人負(fù)擔(dān)同樣的稅收；不同稅收負(fù)擔(dān)能力的人，只負(fù)擔(dān)與其稅收負(fù)擔(dān)能力相適應(yīng)的稅收。這就意味著在制定稅收優(yōu)惠政策不應(yīng)廣泛的存在，否則會干擾市場秩序。遵循量能課稅原則，對諸多稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行清理，進(jìn)而得以維護(hù)稅收執(zhí)法的統(tǒng)一實(shí)施。

（三）制定多樣化的創(chuàng)新型稅收優(yōu)惠政策

東湖綜合保稅區(qū)作為武漢自貿(mào)區(qū)的試點(diǎn)，縱觀其專為自貿(mào)區(qū)所做頒布的稅收優(yōu)惠政策，與其他幾個區(qū)域并無太大區(qū)別，武漢若想從其他候選城市中脫穎而出其稅收體制必須有新意。從間接優(yōu)惠這個角度出發(fā)，根據(jù)武漢大力發(fā)展高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的特點(diǎn)，在技術(shù)研發(fā)費(fèi)用上可以允許企業(yè)稅前扣除一定的銷售收入作為研發(fā)基金，亦或者允許企業(yè)遞延納稅，將一定比例的應(yīng)納稅額作為研發(fā)基金，允許在七年內(nèi)分期繳納所得稅。在加速折舊方面，為了自貿(mào)區(qū)的企業(yè)積極的進(jìn)行自主創(chuàng)新，對其購入用于高新技術(shù)研發(fā)的設(shè)備，企業(yè)在按設(shè)備購入額的50%進(jìn)行加速折舊的同時允許縮短折舊期限；為了支持國產(chǎn)高新技術(shù)設(shè)備的產(chǎn)業(yè)化，對于購買國產(chǎn)設(shè)備的企業(yè)，允許其按設(shè)備購入額的70%進(jìn)行加速折舊。

[1]顧賓.上海自貿(mào)區(qū)稅收政策：創(chuàng)新·探索[J].中國稅務(wù)，2014（3）.

[2]張富強(qiáng).關(guān)于中國自貿(mào)區(qū)稅制設(shè)計(jì)可復(fù)制性的法律思考[J].社會科學(xué)戰(zhàn)線，2015（2）.

[3]陳少英，呂鋮鋼.中國（上海）自由貿(mào)易試驗(yàn)區(qū)稅收法律制度的建設(shè)與創(chuàng)新[J].上海商學(xué)院學(xué)報(bào)，2013（12）.

[4]李光春.中國自貿(mào)區(qū)啟運(yùn)港退稅制度的思考[J].中國海商法研究，2015（3）.

[5]蔡慶輝.優(yōu)惠稅制國際協(xié)調(diào)與規(guī)制的法律實(shí)踐及其發(fā)展趨勢[J].財(cái)政經(jīng)濟(jì)評論，2009（2）.

[6]張楠.區(qū)域經(jīng)濟(jì)協(xié)調(diào)發(fā)展與財(cái)稅政策研究[J].山西財(cái)稅?？茖W(xué)校校報(bào)，2012（5）.

[7]胡娟紅，蘇育楷.港澳財(cái)稅制度比較兼論澳門稅制的完善[J].涉外稅務(wù)，2013（1）.

[8]笪志剛.中國自貿(mào)區(qū)戰(zhàn)略面臨新風(fēng)險(xiǎn)、新挑戰(zhàn)與有效路徑選擇[J].對外經(jīng)貿(mào)，2013（1）.

[9]夏善晨.自貿(mào)區(qū)發(fā)展戰(zhàn)略和法律規(guī)制的借鑒—關(guān)于中國自由貿(mào)易區(qū)發(fā)展的思考[J].國際經(jīng)濟(jì)合作，2013（9）.

[10]黃添.上海自由貿(mào)易區(qū)的功能及其前景探析[J].西部論壇，2014（4）.

[11]劉劍文.中國稅收立法基本問題[M].北京：中國稅務(wù)出版社，2006：144.

[12]黃桂香.經(jīng)濟(jì)全球化與中國稅制改革[J].財(cái)政研究，2003（11）：24.

[13]熊偉.法治視野下清理規(guī)范稅收優(yōu)惠政策研究[J].中國法學(xué)，2014（6）：157.

2016-04-10

D922.22 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1008-5947（2016）03-0044-03

作者及單位：曾麗潔，湖北大學(xué)政法與公共管理學(xué)院副教授、碩士生導(dǎo)師；王亞宇，湖北大學(xué)法學(xué)碩士研究生，研究方向：經(jīng)濟(jì)法。（湖北 武漢 430062）

責(zé)任編輯 王承云