我國(guó)事業(yè)單位多元化成本核算單元會(huì)計(jì)模式初探

□ （中國(guó)海洋大學(xué)管理學(xué)院山東青島266100）

一、問題的提出

隨著國(guó)家治理現(xiàn)代化改革的不斷深入，我國(guó)對(duì)事業(yè)單位的改革也逐步強(qiáng)化。一方面，對(duì)事業(yè)單位進(jìn)行全面分類，以明確政府及事業(yè)單位的職責(zé)，準(zhǔn)確定位事業(yè)單位的市場(chǎng)主體資格，明確其運(yùn)營(yíng)理念和方式，激活事業(yè)單位的發(fā)展?jié)摿?；另一方面，在政府和市?chǎng)各類主體合作提供公共產(chǎn)品的發(fā)展態(tài)勢(shì)中，要求不斷提高事業(yè)單位提供公共服務(wù)的能力，加強(qiáng)對(duì)財(cái)政資金使用的績(jī)效考評(píng)，實(shí)現(xiàn)公益資源優(yōu)化配置，提高公眾的獲得感和幸福感。可以說，事業(yè)單位正處于一個(gè)從計(jì)劃資源管理模式向提高績(jī)效的資源管理模式轉(zhuǎn)變的時(shí)期，而權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府會(huì)計(jì)改革為這個(gè)轉(zhuǎn)變提供了條件。按照政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告改革方案實(shí)施步驟，2018年到2020年要研究推行政府成本會(huì)計(jì)，事業(yè)單位作為政府會(huì)計(jì)主體之一，應(yīng)根據(jù)自身管理特點(diǎn)建立科學(xué)規(guī)范的成本會(huì)計(jì)體系，以完善的成本信息為績(jī)效評(píng)價(jià)提供依據(jù)。然而，事業(yè)單位涉獵領(lǐng)域廣泛、業(yè)務(wù)類型多樣、資金來源渠道多，長(zhǎng)期的預(yù)算會(huì)計(jì)模式導(dǎo)致其成本核算和管理方面的不健全，不能適應(yīng)改革要求。如何在現(xiàn)代技術(shù)條件下，借助于政府會(huì)計(jì)改革的東風(fēng)建立適合事業(yè)單位的、有效的成本會(huì)計(jì)模式成為亟需研究的課題。

二、事業(yè)單位成本會(huì)計(jì)現(xiàn)狀與問題

目前，我國(guó)事業(yè)單位遵循2012年發(fā)布的《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》及《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。在確認(rèn)基礎(chǔ)上主要采用收付實(shí)現(xiàn)制，部分經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)的核算可按規(guī)定采用權(quán)責(zé)發(fā)生制；醫(yī)院、高等院校、科研事業(yè)單位等根據(jù)自身成本核算和績(jī)效管理的需要，在其行業(yè)會(huì)計(jì)制度中引入權(quán)責(zé)發(fā)生制。從制度規(guī)范層面來說，我國(guó)尚未建立事業(yè)單位成本會(huì)計(jì)規(guī)范，各事業(yè)單位只是在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的制度規(guī)范體系中有條件地核算某些項(xiàng)目的成本。具體表現(xiàn)為：

（一）從成本核算的覆蓋程度來說，事業(yè)單位的成本核算覆蓋面是不完全的

其一，只有部分事業(yè)單位進(jìn)行成本核算。事業(yè)單位分類改革保留了承擔(dān)公益服務(wù)職能的事業(yè)單位，將提供義務(wù)教育、基礎(chǔ)性科研、公共文化、公共衛(wèi)生及基層基本醫(yī)療等服務(wù)的事業(yè)單位歸為公益一類。這類事業(yè)單位功能單一，不允許開展經(jīng)營(yíng)性業(yè)務(wù)，單位的全部財(cái)務(wù)活動(dòng)都納入政府預(yù)算，沒有進(jìn)行成本核算。公益二類事業(yè)單位如高校、公立醫(yī)院等，由于某些業(yè)務(wù)通過收費(fèi)模式開展，就需要對(duì)其進(jìn)行成本核算。

其二，事業(yè)單位只針對(duì)部分業(yè)務(wù)開展了成本核算，且成本核算對(duì)象單一。例如，盡管會(huì)計(jì)制度要求核算成本費(fèi)用，但實(shí)務(wù)中高校、科研院所等事業(yè)單位僅對(duì)經(jīng)營(yíng)性業(yè)務(wù)開展了成本核算。公立醫(yī)院的成本核算系統(tǒng)也僅包含醫(yī)療服務(wù)成本，不包含其提供的科研、教學(xué)、社會(huì)公益等服務(wù)的成本核算，且主要以科室為核算對(duì)象，來歸集人員、藥品、衛(wèi)生費(fèi)開支以及折舊攤銷等費(fèi)用，并生成以科室為對(duì)象的成本報(bào)表。

（二）事業(yè)單位成本核算體系不完善，不能全面反映組織運(yùn)行成本信息

政府會(huì)計(jì)改革要求全面核算運(yùn)行成本，編制政府部門綜合財(cái)務(wù)報(bào)告，而事業(yè)單位不規(guī)范的成本會(huì)計(jì)體系并不能完全反映組織運(yùn)行成本信息，主要存在三方面問題：（1）缺乏全面的資產(chǎn)分類與價(jià)值計(jì)量。事業(yè)單位的資產(chǎn)尚未按照事項(xiàng)歸類，仍以價(jià)值轉(zhuǎn)移時(shí)間和模式劃分為流動(dòng)資產(chǎn)和非流動(dòng)資產(chǎn)；各類資產(chǎn)的價(jià)值轉(zhuǎn)移計(jì)量也尚未與成本計(jì)算對(duì)象進(jìn)行有效連接。例如，固定資產(chǎn)只核算賬面原值，而通過非流動(dòng)資產(chǎn)基金、待沖基金等科目來虛提折舊，這意味著事業(yè)單位缺少對(duì)固定資產(chǎn)使用過程中價(jià)值損耗的核算。（2）沒有把資產(chǎn)耗費(fèi)和組織行為進(jìn)行連接?，F(xiàn)行事業(yè)單位的運(yùn)營(yíng)管理主要以各個(gè)責(zé)任預(yù)算部門為中心，如高校按照院系、醫(yī)院按照科室來管理，對(duì)資金耗費(fèi)的核算在小部門和大部門之間是分類與匯總的關(guān)系，尚未按照事項(xiàng)進(jìn)行分類和管理，因此不能區(qū)分某一類事項(xiàng)的投入（成本）和產(chǎn)出，進(jìn)而反映所有的經(jīng)營(yíng)性及非經(jīng)營(yíng)性業(yè)務(wù)的成本。（3）缺少獨(dú)立的成本會(huì)計(jì)系統(tǒng)?，F(xiàn)行的事業(yè)單位成本核算是在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度的框架下進(jìn)行當(dāng)期耗費(fèi)的歸集與分配，并未建立完整且獨(dú)立的事業(yè)單位成本會(huì)計(jì)系統(tǒng)，也就不能更加精細(xì)化地進(jìn)行成本核算和管理。事業(yè)單位成本會(huì)計(jì)無論是從理論上還是實(shí)踐上都與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中對(duì)期間成本的核算存在差異，因此，建立獨(dú)立的事業(yè)單位成本會(huì)計(jì)系統(tǒng)對(duì)于更加科學(xué)地核算不同事業(yè)單位不同事項(xiàng)的成本意義重大。

（三）事業(yè)單位成本計(jì)算對(duì)象單一，不能滿足多元化績(jī)效評(píng)價(jià)的信息需求

現(xiàn)行事業(yè)單位的資金管理依然在政府預(yù)算框架內(nèi)進(jìn)行制度設(shè)計(jì)，以單位預(yù)算為基本立足點(diǎn)，將單位預(yù)算在組織內(nèi)部各責(zé)任主體間進(jìn)行分配，期末考核依然按照各責(zé)任主體的預(yù)算執(zhí)行情況設(shè)置評(píng)價(jià)體系。由此形成的成本計(jì)算對(duì)象只能是組織內(nèi)部各責(zé)任主體，比如醫(yī)院以科室為成本計(jì)算對(duì)象，高校以各個(gè)院系為成本計(jì)算對(duì)象。然而，事業(yè)單位的運(yùn)營(yíng)和管理目標(biāo)具有多元化的特征，如公立醫(yī)院和高校除了提供的專業(yè)性服務(wù)以外還承擔(dān)著引領(lǐng)社會(huì)價(jià)值觀、創(chuàng)新科學(xué)研究、服務(wù)社會(huì)等職能，僅按照部門歸集的期間成本信息難以滿足全面評(píng)價(jià)這類事業(yè)單位資源配置和管理績(jī)效的需求。

歸納事業(yè)單位成本會(huì)計(jì)存在的問題的原因，主要有三點(diǎn)：第一，受計(jì)劃經(jīng)濟(jì)以及供給型財(cái)政體制的影響，各項(xiàng)事業(yè)基本由政府包辦，資金主要由政府財(cái)政提供，這使得事業(yè)單位缺乏成本管理方面的意識(shí)，只需按照預(yù)算管理的要求提供預(yù)算收支的信息。第二，事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度不完善，缺乏權(quán)責(zé)發(fā)生制的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)及科學(xué)的成本管理流程。隨著政府權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)的逐步實(shí)行，可以部分解決這個(gè)問題。第三，事業(yè)單位缺少全方位的績(jī)效管理。一方面，事業(yè)單位只注重對(duì)所有經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生的日常支出進(jìn)行審核把關(guān)，而缺少對(duì)投入與產(chǎn)出、支出與效益的分析，對(duì)績(jī)效評(píng)價(jià)的認(rèn)識(shí)不全面；另一方面，即便是事業(yè)單位建立績(jī)效評(píng)價(jià)制度，但缺少完善的成本信息，績(jī)效評(píng)價(jià)工作也會(huì)因缺少客觀依據(jù)而流于形式。第四，手工簿記觀念下“成本-效益原則”的制約。事業(yè)單位進(jìn)行全方位的績(jī)效評(píng)價(jià)必須建立全方位的投入產(chǎn)出信息，這在手工簿記條件下因流程繁瑣、工作量大而不符合“成本-效益原則”。

三、事業(yè)單位績(jī)效評(píng)價(jià)要求建立成本會(huì)計(jì)

事業(yè)單位是具有中國(guó)特色的公立非營(yíng)利組織，與政府相比，事業(yè)單位不擁有強(qiáng)制性權(quán)力，但同樣追求公共利益；與企業(yè)相比，事業(yè)單位不以營(yíng)利和利潤(rùn)分配為目的，以公共利益訴求為最終價(jià)值取向。作為由政府設(shè)立的非政府非企業(yè)的組織形態(tài)，事業(yè)單位也主要提供政府及市場(chǎng)無法提供的公共產(chǎn)品及專業(yè)服務(wù)，如義務(wù)教育、公共衛(wèi)生等基礎(chǔ)性公共服務(wù)以及高等教育、科研院所、公立醫(yī)院等選擇性公共服務(wù)，發(fā)揮著發(fā)展公共事業(yè)、服務(wù)政府建設(shè)以及社會(huì)公益的多樣化功能。從組織運(yùn)營(yíng)方面來說，事業(yè)單位的公益使命及非營(yíng)利性的特點(diǎn)決定了其各項(xiàng)功能的發(fā)揮離不開政府財(cái)政及社會(huì)捐贈(zèng)資源的支持，因此，其資源來源包括：政府財(cái)政撥款（補(bǔ)助）、專業(yè)性服務(wù)收入、社會(huì)捐贈(zèng)、商業(yè)性活動(dòng)獲得以及其他收入等。不同的資源來源對(duì)事業(yè)單位運(yùn)營(yíng)和服務(wù)提供有不同的要求，事業(yè)單位必然根據(jù)政府及公眾付費(fèi)的多少不同程度地承擔(dān)著公共責(zé)任。而英國(guó)學(xué)者拉森和斯圖爾特在其合著《公共領(lǐng)域管理》中曾指出，對(duì)公共部門進(jìn)行績(jī)效評(píng)價(jià)和績(jī)效管理是體現(xiàn)責(zé)任的基本要素，如果沒有一個(gè)有效的工具來對(duì)責(zé)任做出判斷，那么公共組織也就失去了合法性的權(quán)威基礎(chǔ)。因此，要落實(shí)事業(yè)單位對(duì)公共責(zé)任的履行，必須加強(qiáng)績(jī)效評(píng)價(jià)和績(jī)效管理，在政府、行業(yè)及社會(huì)公眾多方監(jiān)管下提高公共服務(wù)水平。

事業(yè)單位的組織目標(biāo)是實(shí)現(xiàn)公共利益最大化，在具體的行為下這個(gè)目標(biāo)可以分解成一系列的績(jī)效指標(biāo)體系，任何一個(gè)組織、一個(gè)項(xiàng)目、一筆資金的投入都包含多個(gè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)考量，具有多元化的特點(diǎn)。要考量不同主體不同目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，所需要的成本信息也相應(yīng)地具有多樣化的特點(diǎn)，體現(xiàn)在以下兩方面。第一，績(jī)效管理目標(biāo)多元化，績(jī)效評(píng)價(jià)體系以“4E”指標(biāo)為核心而建立：經(jīng)濟(jì)性強(qiáng)調(diào)資源投入的合理性及成本節(jié)約等；效率性強(qiáng)調(diào)資源投入產(chǎn)出比最小即平均成本最低，資源得到最有效的利用；效果性評(píng)價(jià)產(chǎn)出與成果之間的關(guān)系從而保證組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)；公平性主要關(guān)心“接受服務(wù)的團(tuán)體或個(gè)人是否都能受到公平的待遇”，它是公眾評(píng)價(jià)事業(yè)單位行為的重要標(biāo)準(zhǔn)。要實(shí)現(xiàn)多元化的績(jī)效目標(biāo)，離不開以各類產(chǎn)出歸集的成本信息的支持。第二，績(jī)效評(píng)價(jià)主體多元化決定了成本信息的需求多元化。根據(jù)公共受托責(zé)任的履行，事業(yè)單位績(jī)效評(píng)價(jià)主體包括單位自身、政府相關(guān)部門、行業(yè)主管（或協(xié)會(huì)）以及社會(huì)公眾。事業(yè)單位為了自身的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展以及使命履行，需要以具體事項(xiàng)、人員、團(tuán)隊(duì)、項(xiàng)目、組織為績(jī)效評(píng)價(jià)對(duì)象，為組織管理決策提供依據(jù)。政府評(píng)價(jià)事業(yè)單位對(duì)財(cái)政經(jīng)費(fèi)的使用狀況，以及涉及到具體項(xiàng)目專項(xiàng)資金的使用時(shí)，需要相應(yīng)的成本費(fèi)用信息為項(xiàng)目的管理和預(yù)算提供依據(jù)。不同行業(yè)的事業(yè)單位基于特定業(yè)務(wù)及管理需要實(shí)行對(duì)應(yīng)的績(jī)效評(píng)價(jià)體系，比如衛(wèi)生部設(shè)立了公立醫(yī)院績(jī)效評(píng)價(jià)體系，教育部設(shè)立了高?？?jī)效評(píng)價(jià)體系，以此來滿足行業(yè)監(jiān)管的需要。從社會(huì)公眾的角度來說，一方面，作為納稅人他們有權(quán)利了解公共財(cái)政資源的使用以及服務(wù)收費(fèi)項(xiàng)目的定價(jià)依據(jù)等信息，另一方面通過評(píng)價(jià)事業(yè)單位的工作績(jī)效，可以做出志愿選擇或者服務(wù)選擇等決策。

現(xiàn)實(shí)中，隨著會(huì)計(jì)信息化的不斷普及，各事業(yè)單位基于自身管理的需要已經(jīng)在設(shè)計(jì)和開發(fā)軟件，全面反映組織的專業(yè)性活動(dòng)、管理性活動(dòng)和保障性活動(dòng)的信息。有些單位為了高效地進(jìn)行績(jī)效考核，按照人員設(shè)置費(fèi)用和收入的歸集單元，來全面衡量人力資源的投入與產(chǎn)出。在網(wǎng)絡(luò)技術(shù)不斷發(fā)展的背景下，細(xì)化成本計(jì)算對(duì)象并按照多元化的成本計(jì)算對(duì)象生成、轉(zhuǎn)換和披露成本信息已經(jīng)不存在“成本-效益原則”制約，而問題關(guān)鍵在于，組織管理者要明確什么樣的會(huì)計(jì)信息才能夠滿足各方的需要，然后借助現(xiàn)代技術(shù)來有效地實(shí)現(xiàn)目標(biāo)。

四、多元化事業(yè)單位成本會(huì)計(jì)的基本設(shè)計(jì)

（一）基于多元化的績(jī)效評(píng)價(jià)目標(biāo)定位事業(yè)單位成本會(huì)計(jì)系統(tǒng)

任何運(yùn)營(yíng)活動(dòng)都離不開對(duì)資源的獲得和使用。事業(yè)單位引入成本概念來衡量資源消耗是基于提升績(jī)效而非降低成本以獲取更多盈利。因此，事業(yè)單位的成本不具有完全補(bǔ)償性。大部分事業(yè)單位接受財(cái)政撥款或?qū)ｍ?xiàng)基金來提供公共服務(wù)，而公眾則不需要付費(fèi)或只需支付部分費(fèi)用就能獲得這些服務(wù)。由此，事業(yè)單位在開展非經(jīng)營(yíng)性業(yè)務(wù)時(shí)，往往不需要考慮其發(fā)生的成本能否用收費(fèi)彌補(bǔ)以及彌補(bǔ)程度，但是需要基于目標(biāo)定位考慮成本的適當(dāng)性，避免服務(wù)不足導(dǎo)致成本過低或者資源浪費(fèi)導(dǎo)致成本過高。事業(yè)單位成本會(huì)計(jì)是事業(yè)單位在組織目標(biāo)指引下，有效分類成本會(huì)計(jì)對(duì)象，按照專門的方法對(duì)組織的耗費(fèi)進(jìn)行歸集和分配，計(jì)算出事業(yè)單位運(yùn)行成本、所提供的公共物品成本以及各具體成本計(jì)算對(duì)象成本的會(huì)計(jì)系統(tǒng)。事業(yè)單位要構(gòu)建的成本會(huì)計(jì)系統(tǒng)，不僅僅是一個(gè)信息系統(tǒng)，更是一個(gè)梳理組織運(yùn)營(yíng)過程、規(guī)范組織提供服務(wù)行為、有效地規(guī)劃資源使用的成本控制系統(tǒng)。同時(shí)，事業(yè)單位使用公共財(cái)政資源，履行公共受托責(zé)任，所提供公共服務(wù)的耗費(fèi)和績(jī)效要接受政府及公眾的監(jiān)督，因而要通過財(cái)務(wù)報(bào)告全面披露成本信息，使成本信息和績(jī)效信息能夠在不同的事業(yè)單位之間進(jìn)行對(duì)比和評(píng)價(jià)。因此，對(duì)事業(yè)單位成本的衡量應(yīng)該有統(tǒng)一的規(guī)范，以要求各類事業(yè)單位按照同一規(guī)則形成成本信息，既可以為不同事業(yè)單位提供的公共服務(wù)設(shè)置資源投入標(biāo)準(zhǔn)，又可以讓不同組織在相同事務(wù)上進(jìn)行績(jī)效的評(píng)價(jià)和對(duì)比，更大限度地提高成本信息的利用效能。

（二）對(duì)事業(yè)單位的會(huì)計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行多重分類確定多元化的成本計(jì)算對(duì)象

成本核算對(duì)象的確定是成本核算的前提，是成本費(fèi)用承擔(dān)的客體，是構(gòu)建成本會(huì)計(jì)的基礎(chǔ)性要件。事業(yè)單位承擔(dān)的多樣化責(zé)任決定了會(huì)計(jì)事項(xiàng)存在多樣化的特點(diǎn)，對(duì)會(huì)計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行分類可以確定多樣化的成本核算對(duì)象，反映不同事項(xiàng)的成本信息。

首先，以責(zé)任部門分類來設(shè)置成本核算對(duì)象。事業(yè)單位為滿足預(yù)算管理的需要，在綜合行政管理部門的領(lǐng)導(dǎo)下，一般會(huì)設(shè)立多個(gè)專業(yè)服務(wù)部門來管理和使用預(yù)算資金。按照責(zé)任預(yù)算部門劃分會(huì)計(jì)事項(xiàng)，即包括業(yè)務(wù)服務(wù)部門（如高校各院系、醫(yī)院各臨床科室、科研機(jī)構(gòu)各個(gè)項(xiàng)目組）、行政管理部門、后勤服務(wù)部門等。將每個(gè)責(zé)任預(yù)算部門作為一個(gè)成本核算對(duì)象，歸集為部門成本費(fèi)用，便于同類部門的績(jī)效評(píng)價(jià)，進(jìn)而激勵(lì)各部門提高運(yùn)營(yíng)管理水平。

其次，以業(yè)務(wù)事項(xiàng)分類設(shè)置成本核算對(duì)象。按照事業(yè)單位業(yè)務(wù)事項(xiàng)進(jìn)行分類，包括：（1）專業(yè)服務(wù)，指直接提供的教學(xué)、科研、臨床醫(yī)療、公共衛(wèi)生等服務(wù)。（2）輔助服務(wù)，指輔助性專業(yè)技術(shù)服務(wù)及直接面向公眾提供的普通服務(wù)，包括高校的體育館、圖書館、實(shí)驗(yàn)室或者醫(yī)院的放射、超聲、檢驗(yàn)、藥品提供等服務(wù)。（3）支撐（后勤）服務(wù)，指為專業(yè)服務(wù)和輔助技術(shù)服務(wù)提供的動(dòng)力、生產(chǎn)、加工、收費(fèi)等基礎(chǔ)服務(wù)。（4）行政管理服務(wù)，為事業(yè)單位提供的組織和行政管理服務(wù)。（5）其他服務(wù)，與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)無關(guān)的離退休事項(xiàng)、上繳上級(jí)事項(xiàng)、附屬單位補(bǔ)助事項(xiàng)及其他事項(xiàng)。事業(yè)單位成本核算以某一類業(yè)務(wù)為核算對(duì)象，可以明確最終產(chǎn)出中該業(yè)務(wù)的成本比重，通過比較分析來優(yōu)化最終服務(wù)，提高各服務(wù)環(huán)節(jié)的資金使用效率。

再次，以資源目標(biāo)設(shè)置成本核算對(duì)象。事業(yè)單位的不同的資金來源有不同的目標(biāo)需求，比如，政府提供的資金需要滿足提供公共服務(wù)的要求，社會(huì)捐贈(zèng)資金需要滿足特定的公益要求。由此，按照資源目標(biāo)劃分會(huì)計(jì)事項(xiàng)可以分為：（1）政府性服務(wù)，指為促進(jìn)國(guó)家科技與社會(huì)發(fā)展而提供的專業(yè)性科研、咨詢、鑒證等服務(wù)。這類服務(wù)以財(cái)政資金為主要核算對(duì)象，以政府購(gòu)買服務(wù)事項(xiàng)為成本計(jì)算對(duì)象，資金使用績(jī)效要滿足政府財(cái)政資金評(píng)價(jià)要求。（2）市場(chǎng)性業(yè)務(wù)，指為滿足自身運(yùn)營(yíng)需求開展的獨(dú)立核算的經(jīng)營(yíng)性活動(dòng)，獨(dú)立核算成本和收入，配比計(jì)算經(jīng)營(yíng)性財(cái)務(wù)盈余。（3）社會(huì)性及其他服務(wù)，指為社會(huì)公眾提供的教育、醫(yī)療、宣傳等專業(yè)服務(wù)，這類服務(wù)可以是經(jīng)常性事項(xiàng)，按照期間配比的原則計(jì)算期間成本，也可以是專項(xiàng)性業(yè)務(wù)，以項(xiàng)目為成本計(jì)算對(duì)象計(jì)算項(xiàng)目成本。以不同層次的職能業(yè)務(wù)為成本核算對(duì)象，可以清晰地了解事業(yè)單位在不同職能履行過程中的資源投入，尤其是財(cái)政資金和社會(huì)捐贈(zèng)資源的使用，一方面精準(zhǔn)報(bào)告各種受托責(zé)任和績(jī)效，另一方面可以防止片面追求盈利而忽視公益職能履行的情況出現(xiàn)。

最后，以個(gè)體單元設(shè)置成本核算對(duì)象。針對(duì)特別事業(yè)單位的成本管理需要，以個(gè)體為單元設(shè)置成本核算對(duì)象。比如，科研單位以課題負(fù)責(zé)人或者學(xué)科帶頭人為一個(gè)獨(dú)立單元，歸集其產(chǎn)生的收入和發(fā)生的資源投入，可以有效反映一個(gè)課題負(fù)責(zé)人的研究績(jī)效信息或者一個(gè)課題組的投入產(chǎn)出信息。從可持續(xù)的信息利用視角而言，以個(gè)體單元設(shè)置成本核算對(duì)象既利于反映科研績(jī)效，又利于制定某一領(lǐng)域內(nèi)的成本標(biāo)準(zhǔn)，均等化和標(biāo)準(zhǔn)化地提供公共服務(wù)，進(jìn)而為政府購(gòu)買科研服務(wù)提供價(jià)格依據(jù)。

（三）基于會(huì)計(jì)信息化系統(tǒng)設(shè)計(jì)多元化的成本信息模塊

事業(yè)單位成本會(huì)計(jì)系統(tǒng)既是內(nèi)部管理會(huì)計(jì)的組成部分，也是對(duì)外報(bào)告受托責(zé)任的信息系統(tǒng)。從內(nèi)部成本與績(jī)效管理來說，事業(yè)單位不同部門和不同業(yè)務(wù)在目標(biāo)、耗費(fèi)和績(jī)效上差別比較大，籠統(tǒng)核算成本難以區(qū)別不同部門的投入和產(chǎn)出，以及由這些產(chǎn)出所代表的責(zé)任承擔(dān)和履行。因此，借助會(huì)計(jì)信息化的技術(shù)條件，在單位內(nèi)部細(xì)化成本計(jì)算對(duì)象，同時(shí)按照成本計(jì)算對(duì)象設(shè)置成本信息單元標(biāo)簽，多重分類成本計(jì)算單元以形成組織內(nèi)部的成本信息，點(diǎn)擊任何成本信息標(biāo)簽都可以有效提供某一單元的成本信息。從對(duì)外報(bào)告受托責(zé)任來說，財(cái)務(wù)報(bào)告需要提供事業(yè)單位運(yùn)行成本的信息，同時(shí)可以將組織整體運(yùn)行成本的信息明細(xì)化，設(shè)計(jì)不同類型的成本報(bào)表，包括：按照責(zé)任部門分類編制的“職能部門成本報(bào)表”，按照專業(yè)活動(dòng)分類編制的“專業(yè)服務(wù)成本報(bào)表”；按照資源來源項(xiàng)目編制的“政府購(gòu)買服務(wù)項(xiàng)目成本表”、“經(jīng)營(yíng)活動(dòng)成本表”等。每一個(gè)成本信息標(biāo)簽和每一張成本報(bào)表都是一個(gè)成本信息模塊，多元化的信息模塊不僅多視角地反映事業(yè)單位多元化的業(yè)務(wù)活動(dòng)和管理事項(xiàng)，反映事業(yè)單位多元化的服務(wù)目標(biāo)，而且能夠?yàn)橛行гu(píng)價(jià)事業(yè)單位績(jī)效提供客觀依據(jù)，進(jìn)而在宏觀層面對(duì)公共服務(wù)建立耗費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，為標(biāo)準(zhǔn)化提供公共服務(wù)提供客觀依據(jù)。