分析性程序在IPO審計(jì)中的運(yùn)用

文/李婷

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分析性程序在IPO審計(jì)中的運(yùn)用

文/李婷

摘要：IPO由先前的核準(zhǔn)制即將實(shí)現(xiàn)注冊(cè)制，資本市場(chǎng)的快速發(fā)展，IPO審計(jì)也需要在成本與效益之間尋找了平衡點(diǎn)，降低注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)效率，并且在合適的時(shí)間里保證質(zhì)量的完成審計(jì)工作，可以合理保證財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性、可靠性。

關(guān)鍵詞：分析程序；審計(jì)；審計(jì)證據(jù)

一、分析性程序概述

分析性審計(jì)程序是審計(jì)方法之一，也稱(chēng)之為分析性程序，是審計(jì)人員分析財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與非財(cái)務(wù)信息之間、財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間、內(nèi)部與外部數(shù)據(jù)之間關(guān)系的一種方法，也是幫助審計(jì)人員判斷數(shù)據(jù)合理性，確定審計(jì)重點(diǎn)，獲取審計(jì)證據(jù)和支持審計(jì)結(jié)論的一種方法。分析性程序在執(zhí)行審計(jì)程序時(shí)，可在審計(jì)計(jì)劃階段、實(shí)質(zhì)性程序階段、最終復(fù)核階段使用，不同的階段具有不同的目的，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，保證被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表的合理性、可靠性。

二、實(shí)施分析性程序的作用

實(shí)施分析性程序的主要作用：

(一)分析財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與非財(cái)務(wù)信息之間的關(guān)系

注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估審計(jì)程序，分析性程序的目的是了解被審計(jì)單位的內(nèi)部環(huán)境、外部環(huán)境，同時(shí)評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表層次及認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)，同時(shí)幫助審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表的異常變化，或者發(fā)現(xiàn)預(yù)期發(fā)生而未發(fā)生的變化，識(shí)別可能存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的領(lǐng)域。采用的各種分析性方法可用于檢查財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的異常、評(píng)價(jià)客戶的可持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力以及辨別特殊賬戶、事項(xiàng)以及相關(guān)的業(yè)務(wù)循環(huán)。

(二)分析財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間的關(guān)系

實(shí)施分析性程序，可以在實(shí)施審計(jì)過(guò)程中分析一個(gè)既定賬戶余額或要素在歷史會(huì)計(jì)期間的變化，預(yù)測(cè)下一年度發(fā)展趨勢(shì)；也可以分析財(cái)務(wù)狀況與預(yù)期結(jié)果之間的差異；或是分析一定的賬戶余額在一定時(shí)間或在相關(guān)的行業(yè)中與行業(yè)的關(guān)系、與行業(yè)中其他企業(yè)的關(guān)系；或是對(duì)某個(gè)賬戶余額或要素進(jìn)行估算。

三、分析性程序的方法

在執(zhí)行分析性程序時(shí)，我們通?？梢圆捎靡韵滤姆N方法：

(一)比較分析法

比較分析法通過(guò)對(duì)實(shí)際數(shù)據(jù)與基數(shù)進(jìn)行比較，對(duì)差異的形成原因進(jìn)行分析，了解被審計(jì)單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的成果以及存在的問(wèn)題，從而獲取審計(jì)證據(jù)的一種方法。包括與預(yù)算數(shù)據(jù)進(jìn)行比較、與上期數(shù)據(jù)進(jìn)行比較、與同行業(yè)數(shù)據(jù)進(jìn)行比較等，但只限于同質(zhì)指標(biāo)之間的比較。

(二)比率分析法

比率分析法是將財(cái)務(wù)報(bào)表中彼此相關(guān)的項(xiàng)目進(jìn)行比較，計(jì)算得出相關(guān)指標(biāo)的比率，例如：流動(dòng)比率、存貨周轉(zhuǎn)率、資產(chǎn)負(fù)債率等。這些比率之間存在這一定的變動(dòng)關(guān)系，是分析、評(píng)價(jià)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果及現(xiàn)金流量的一種分析方法，同時(shí)也是注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取審計(jì)證據(jù)的方法之一。

運(yùn)用比率分析法還需注意：(1)進(jìn)行對(duì)比項(xiàng)目的相關(guān)性；(2)對(duì)比口徑的同一性；(3)與其他衡量方法相結(jié)合，確定合理性、科學(xué)性。

(三)趨勢(shì)分析法

趨勢(shì)分析法是通過(guò)對(duì)比連續(xù)兩期或兩期以上的數(shù)據(jù)、指標(biāo)，進(jìn)一步確定數(shù)據(jù)之間的增減變動(dòng)方向、數(shù)額及幅度，分析、評(píng)價(jià)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果的變動(dòng)趨勢(shì)的一種方法，以獲取審計(jì)證據(jù)。

趨勢(shì)分析法運(yùn)用時(shí)需注意：(1)計(jì)算口徑保持一致；(2)剔除非經(jīng)常發(fā)生項(xiàng)目；(3)當(dāng)基期的數(shù)據(jù)為零或者負(fù)數(shù)時(shí)，不應(yīng)計(jì)算趨勢(shì)百分比；(4)對(duì)變動(dòng)比較大、重要指標(biāo)進(jìn)行個(gè)別的著重分析。

(四)因素分析法

因素分析法是分析、評(píng)價(jià)某項(xiàng)具有綜合性指標(biāo)各構(gòu)成因素的變動(dòng)對(duì)該綜合性指標(biāo)造成影響程度變化大小的一種分析方法。因素分析法兩種方法：(1)連環(huán)替代法；(2)差額分析法。連環(huán)替代法是將綜合性指標(biāo)分解成可以單獨(dú)計(jì)量的因子，并根據(jù)各單獨(dú)因子之間的相互關(guān)系，按順序?qū)⒏鲉为?dú)因子的比較值代替基準(zhǔn)值，以此測(cè)定該獨(dú)立因子對(duì)綜合性指標(biāo)造成的影響大小。差額分析法相比連環(huán)替代法計(jì)算稍微簡(jiǎn)便，只需分析各單獨(dú)因子的比較值與基準(zhǔn)值之間的差額，計(jì)算、評(píng)價(jià)各單獨(dú)因子對(duì)綜合性指標(biāo)的影響程度大小。

在使用因素分析法時(shí)需注意：(1)各個(gè)因素的關(guān)聯(lián)性；(2)各個(gè)因素的順序性；(3)替代過(guò)程的連環(huán)性。

四、分析性程序在IPO審計(jì)中的運(yùn)用

(一)分析性程序在審計(jì)計(jì)劃階段的應(yīng)用

在審計(jì)計(jì)劃階段，分析性程序與詢問(wèn)、檢查等審計(jì)程序結(jié)合使用，有助于了解被審計(jì)單位及其環(huán)境，獲得相關(guān)審計(jì)證據(jù)，識(shí)別和評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表層次及認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)。

1.評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表可能存在的重大錯(cuò)報(bào)。

在審計(jì)計(jì)劃階段，審計(jì)人員需要了解被審計(jì)單位的整體，從而對(duì)審計(jì)工作進(jìn)行全盤(pán)的指導(dǎo)。采用各種分析程序來(lái)發(fā)現(xiàn)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力、辨別重點(diǎn)的審計(jì)領(lǐng)域以及分析他們之間的相關(guān)關(guān)系，幫助注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，發(fā)現(xiàn)異常、未預(yù)期等各種情況。例如：對(duì)于制造業(yè)，重點(diǎn)考慮收入的真實(shí)性，收入與成本是否配比，成本的歸集及分配是否合理，重要的財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目與銷(xiāo)售之間關(guān)系的變化，存貨的周轉(zhuǎn)情況，固定資產(chǎn)是否存在閑置、報(bào)廢等。同時(shí)，還需關(guān)注企業(yè)年度內(nèi)重要事項(xiàng)、重大問(wèn)題對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響。

2.評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)表的合理性。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師從整體上對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的合理性進(jìn)行分析，可以采用上述的比較分析法、比率分析發(fā)、趨勢(shì)分析法等，經(jīng)過(guò)分析和比較，發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表在可能存在的重大錯(cuò)報(bào)。例如，我們對(duì)某公司審計(jì)時(shí)，采用比率分析法進(jìn)行分析，發(fā)現(xiàn)營(yíng)業(yè)外收入占全部營(yíng)業(yè)收入33％，較之上年大幅增加，引起我們重點(diǎn)關(guān)注，在進(jìn)行實(shí)質(zhì)性程序時(shí)，通過(guò)詢問(wèn)、檢查、測(cè)算等程序，其與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助直接計(jì)入當(dāng)期損益，不屬于當(dāng)期營(yíng)業(yè)外收入的項(xiàng)目，致使當(dāng)期營(yíng)業(yè)外收入大幅增加，利潤(rùn)隨之增加。

3.根據(jù)評(píng)估結(jié)果，編制審計(jì)計(jì)劃，明確重要審計(jì)領(lǐng)域。

通過(guò)對(duì)被審計(jì)單位的整體情況的了解，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行整理分析，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)重要的審計(jì)領(lǐng)域和存在較高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域便會(huì)具備了一個(gè)初步的認(rèn)識(shí)，從而進(jìn)一步制定審計(jì)計(jì)劃，合理分配審計(jì)資源。包括：對(duì)發(fā)現(xiàn)的異常項(xiàng)目，進(jìn)行重點(diǎn)關(guān)注，可適當(dāng)多投入審計(jì)資源；對(duì)差異不大或很小的項(xiàng)目，可適當(dāng)?shù)臏p少審計(jì)資源的投入。這體現(xiàn)的成本效益的原則，較好的控制審計(jì)成本，提高審計(jì)效率。例如：對(duì)被審計(jì)單位整體情況進(jìn)行了解的過(guò)程中，我們得知企業(yè)的收入采用完工百分比法確認(rèn)收入，完工百分比的確認(rèn)根據(jù)工程的進(jìn)度會(huì)相應(yīng)的發(fā)生變化，工程可預(yù)期成本的發(fā)生也存在不確定性，通過(guò)執(zhí)行分析性程序，銷(xiāo)售收入增加，銷(xiāo)售成本變化不大，初步評(píng)估小搜成本可能存在重大錯(cuò)報(bào)，在制定審計(jì)計(jì)劃時(shí)，將可預(yù)期成本的發(fā)生、完工百分比的確認(rèn)、銷(xiāo)售成本作為重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域，配備較強(qiáng)的審計(jì)力量。

(二)分析性程序在實(shí)質(zhì)性程序的應(yīng)用

在執(zhí)行實(shí)質(zhì)性程序時(shí)，采用分析性程序，可以幫助注冊(cè)會(huì)計(jì)師從不同的角度收集審計(jì)證據(jù)，從而較全面的識(shí)別被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表認(rèn)定層次可能存在的重大錯(cuò)報(bào)，同時(shí)合理的支持相關(guān)認(rèn)定層次的結(jié)論。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)應(yīng)收賬款進(jìn)行審計(jì)時(shí)，對(duì)應(yīng)收賬款余額進(jìn)行期后收款的細(xì)節(jié)測(cè)試，確定其余額的可收回性，也可對(duì)應(yīng)收賬款余額可以采用賬齡分析程序，確定應(yīng)收賬款的可收回性。又例如，被審計(jì)單位固定資產(chǎn)累計(jì)折舊計(jì)價(jià)的認(rèn)定，我們需要了解企業(yè)的會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)估計(jì)前后期是否保持一致，預(yù)計(jì)使用壽命及凈殘值是否合理，重點(diǎn)關(guān)注累計(jì)折舊的計(jì)提以及分配。根據(jù)公司的會(huì)計(jì)政策，獨(dú)立執(zhí)行重新測(cè)試?yán)塾?jì)折舊審計(jì)程序，將測(cè)試結(jié)果與企業(yè)賬面金額進(jìn)行比較，分析公司累計(jì)折舊計(jì)提的準(zhǔn)確性。在確定被審計(jì)單位累計(jì)折舊的分配方法合理的基礎(chǔ)上，對(duì)連續(xù)兩期或兩期以上各項(xiàng)目金額占全部累計(jì)折舊總額的比例進(jìn)行比較，分析各期之間是否有重大差異，若有重大差異，可進(jìn)一步獲取審計(jì)證據(jù)，說(shuō)明差異形成的原因，差異是否合理。

(三)分析性程序在最終復(fù)核階段的應(yīng)用

評(píng)價(jià)已審財(cái)務(wù)報(bào)表的整體合理性，評(píng)估已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表是否存在未預(yù)期、異常的事項(xiàng)，幫助注冊(cè)會(huì)計(jì)師形成合理的判斷，得出結(jié)論，作為發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)的基礎(chǔ)。在形成審計(jì)報(bào)告的階段，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)全面閱讀審計(jì)報(bào)告及附注，考慮在執(zhí)行實(shí)質(zhì)性測(cè)試中發(fā)現(xiàn)的異常差異、未預(yù)期差異等問(wèn)題，其獲取的審計(jì)證據(jù)是否合理、充分，以及與審計(jì)計(jì)劃之間的關(guān)系。在此基礎(chǔ)上，將分析性程序運(yùn)用到財(cái)務(wù)報(bào)表上，進(jìn)而發(fā)現(xiàn)是否存在未發(fā)現(xiàn)的或未預(yù)期的差異，以及他們的關(guān)系，從而判斷是否需要增加審計(jì)程序，合理保證審計(jì)報(bào)告的公允性、可靠性。在最終復(fù)核階段采用分析性程序，可以考慮企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力，可以通過(guò)比較前后期的相關(guān)財(cái)務(wù)比率、同行業(yè)可比的相關(guān)比率等，從而判斷財(cái)務(wù)報(bào)表的合理性。該階段需要由經(jīng)驗(yàn)較豐富、級(jí)別較高的項(xiàng)目經(jīng)理、業(yè)務(wù)經(jīng)理完成，從總體上對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行分析，綜合所有的審計(jì)工作成果，以使大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)將至最低。

參考文獻(xiàn)：

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(作者單位：立信會(huì)計(jì)師事務(wù)所(特殊普通合伙)新疆分所)

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責(zé)任

經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)責(zé)任的界定關(guān)乎著領(lǐng)導(dǎo)層的獎(jiǎng)勵(lì)和懲罰，意義非常重大，因此在對(duì)責(zé)任歸屬方面必須要全方位多層次的明確界定經(jīng)濟(jì)責(zé)任。首先，審計(jì)人員需要準(zhǔn)確認(rèn)定違法違規(guī)的習(xí)慣的行為活動(dòng)，根據(jù)客觀出現(xiàn)的事實(shí)，公平準(zhǔn)確的去界定經(jīng)濟(jì)責(zé)任。其次，當(dāng)審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位的某些領(lǐng)導(dǎo)層人員可能存在經(jīng)濟(jì)責(zé)任問(wèn)題但又無(wú)法準(zhǔn)確界定該歸屬于誰(shuí)的責(zé)任時(shí)，需要向被審計(jì)單位的人事部門(mén)、內(nèi)部審計(jì)部門(mén)、業(yè)績(jī)考核部門(mén)等及時(shí)溝通了解情況。盡管審計(jì)人員通過(guò)短期的信息資料無(wú)法確切判定，但被審計(jì)單位內(nèi)部的人事、審計(jì)等部門(mén)對(duì)整件事情的起因后果了解的還是比較全面的，同時(shí)對(duì)每個(gè)人的做事方法手段等情況也比較了解，審計(jì)人員與其進(jìn)行溝通商議，一定會(huì)比較客觀的確定該經(jīng)濟(jì)責(zé)任應(yīng)該由誰(shuí)來(lái)承擔(dān)。最后，審計(jì)人員的知識(shí)情況還是有一定界限的，當(dāng)出現(xiàn)了自己不精通或者不是自己領(lǐng)域的相關(guān)問(wèn)題時(shí)，必須要及時(shí)請(qǐng)教相關(guān)領(lǐng)域的專(zhuān)家，以保證問(wèn)題及時(shí)得到妥善處理。例如，中國(guó)煤炭地質(zhì)總局第一勘探局審計(jì)處在對(duì)中石化進(jìn)行審計(jì)的過(guò)程中，出現(xiàn)了無(wú)法確切界定的經(jīng)濟(jì)責(zé)任問(wèn)題時(shí)，及時(shí)與該單位的人事部門(mén)溝通聯(lián)系，合理的界定了被審計(jì)人員的經(jīng)濟(jì)責(zé)任。

(三)加強(qiáng)培訓(xùn)教育，提高審計(jì)人員素質(zhì)水平

為了保證經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)質(zhì)量，必須要建立一支高素質(zhì)水平的審計(jì)人員隊(duì)伍。首先，要根據(jù)審計(jì)環(huán)境的變化，及時(shí)對(duì)審計(jì)人員進(jìn)行業(yè)務(wù)知識(shí)和業(yè)務(wù)技能的教育培訓(xùn)，以更新充實(shí)審計(jì)人員的知識(shí)儲(chǔ)備。其次，除了對(duì)審計(jì)人員進(jìn)行業(yè)務(wù)知識(shí)的培訓(xùn)外，還需要通過(guò)培訓(xùn)教育提高其職業(yè)修養(yǎng)，要求其必須按照規(guī)章制度和審計(jì)程序進(jìn)行審計(jì)，防止出現(xiàn)根據(jù)主觀隨意審計(jì)的現(xiàn)象。最后，要對(duì)審計(jì)人員進(jìn)行現(xiàn)代化信息技術(shù)的培訓(xùn)教育，特別是現(xiàn)在大數(shù)據(jù)和云數(shù)據(jù)時(shí)代的到來(lái)，更加要求審計(jì)人員熟練掌握先進(jìn)的信息技術(shù)。例如，黑龍江省蘭西縣審計(jì)局定期的開(kāi)展培訓(xùn)教育工作，以提高其工作人員的業(yè)務(wù)知識(shí)儲(chǔ)備和信息處理能力。

三、結(jié)論

綜上所述，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是加強(qiáng)對(duì)領(lǐng)導(dǎo)層人員監(jiān)督管理的重要手段，然而隨著經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作的深入開(kāi)展，其面臨的審計(jì)人員素質(zhì)低下，經(jīng)濟(jì)責(zé)任界定不明確等風(fēng)險(xiǎn)也逐漸顯露，為了確保審計(jì)結(jié)論的準(zhǔn)確可靠，我們必須要不斷的提高審計(jì)人員的綜合素質(zhì)，提前對(duì)被審計(jì)單位深入調(diào)查，全方位多層次的界定經(jīng)濟(jì)責(zé)任。

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(作者單位：廣西遠(yuǎn)辰地產(chǎn)集團(tuán)有限公司)