選址節(jié)約理念在轉(zhuǎn)讓定價(jià)管理中的應(yīng)用與挑戰(zhàn)

何 楊 王景琳（中央財(cái)經(jīng)大學(xué)稅務(wù)學(xué)院 北京 100081）王 懿（國(guó)家稅務(wù)總局國(guó)際司反避稅處 北京 100083）

選址節(jié)約理念在轉(zhuǎn)讓定價(jià)管理中的應(yīng)用與挑戰(zhàn)

何 楊 王景琳（中央財(cái)經(jīng)大學(xué)稅務(wù)學(xué)院 北京 100081）王 懿（國(guó)家稅務(wù)總局國(guó)際司反避稅處 北京 100083）

近年來(lái)，選址節(jié)約成為我國(guó)稅務(wù)部門高度關(guān)注的一個(gè)重要轉(zhuǎn)讓定價(jià)問(wèn)題，也是應(yīng)對(duì)跨國(guó)公司稅基侵蝕與利潤(rùn)轉(zhuǎn)移的反避稅新理念。本文結(jié)合汽車制造業(yè)的案例，運(yùn)用“四步法”闡述了對(duì)選址節(jié)約進(jìn)行轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整的理論基礎(chǔ)和實(shí)務(wù)操作，并對(duì)選址節(jié)約理念在新興經(jīng)濟(jì)國(guó)家轉(zhuǎn)讓定價(jià)管理中的挑戰(zhàn)進(jìn)行了分析。

選址節(jié)約 超額利潤(rùn) 轉(zhuǎn)讓定價(jià)

在經(jīng)濟(jì)全球化的大趨勢(shì)下，跨國(guó)企業(yè)將其傳統(tǒng)的制造業(yè)和一些服務(wù)業(yè)從美國(guó)、日本等生產(chǎn)成本較高的國(guó)家，向中國(guó)、印度等生產(chǎn)成本較低的國(guó)家轉(zhuǎn)移，以便從成本上獲得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。選址節(jié)約問(wèn)題已經(jīng)或多或少地反映在發(fā)達(dá)國(guó)家轉(zhuǎn)讓定價(jià)案例①最早可以追溯到1985年美國(guó)Eli Lilly公司轉(zhuǎn)讓定價(jià)案例中即出現(xiàn)了選址節(jié)約這一概念。以及OECD國(guó)家的轉(zhuǎn)讓定價(jià)指南中，但是發(fā)展中國(guó)家由于選址節(jié)約造成的利潤(rùn)補(bǔ)償卻沒(méi)有得到應(yīng)有的重視。2013年，中國(guó)成功地在聯(lián)合國(guó)《發(fā)展中國(guó)家轉(zhuǎn)讓定價(jià)手冊(cè)》（以下簡(jiǎn)稱《手冊(cè)》）②該《手冊(cè)》正式發(fā)布于2013年5月。各國(guó)實(shí)踐章節(jié)中，倡導(dǎo)并堅(jiān)持了選址節(jié)約等維護(hù)發(fā)展中國(guó)家稅收權(quán)益的理念和方法。在轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整中，如何考慮選址節(jié)約等地域特殊優(yōu)勢(shì)的影響，將是未來(lái)轉(zhuǎn)讓定價(jià)理論和實(shí)踐中的一個(gè)重要問(wèn)題。

一、選址節(jié)約在轉(zhuǎn)讓定價(jià)中的應(yīng)用

廣義上的選址節(jié)約是指跨國(guó)企業(yè)通過(guò)將業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)移到低成本地區(qū)或者在低成本地區(qū)開展業(yè)務(wù)（不一定涉及業(yè)務(wù)的地域間轉(zhuǎn)移）從而獲得的凈成本節(jié)約。在OECD轉(zhuǎn)讓定價(jià)指南和發(fā)達(dá)國(guó)家的轉(zhuǎn)讓定價(jià)實(shí)踐中從

20世紀(jì)90年代起就有了選址節(jié)約這一概念。新興經(jīng)濟(jì)國(guó)家直到近年來(lái)才開始關(guān)注這一問(wèn)題。與原有的選址節(jié)約相比，新興經(jīng)濟(jì)國(guó)家更加強(qiáng)調(diào)自身與跨國(guó)公司母公司所在國(guó)之間存在的成本差異，將這種節(jié)約當(dāng)作是一種經(jīng)濟(jì)租金而要求在轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整中獲得額外補(bǔ)償。

我國(guó)在《手冊(cè)》“中國(guó)實(shí)踐篇”中提出了我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)處理跨國(guó)納稅人選址節(jié)約問(wèn)題的四個(gè)步驟，簡(jiǎn)稱“四步法”，即識(shí)別是否存在選址節(jié)約、判定選址節(jié)約是否產(chǎn)生超額利潤(rùn)、量化選址節(jié)約產(chǎn)生的超額利潤(rùn)、選擇分配選址節(jié)約產(chǎn)生的超額利潤(rùn)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法。印度、印度尼西亞等新興經(jīng)濟(jì)國(guó)家也通過(guò)不同方式表示將在轉(zhuǎn)讓定價(jià)管理中關(guān)注選址節(jié)約問(wèn)題。那么，選址節(jié)約在轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整中應(yīng)該如何應(yīng)用呢？這里以“四步法”為例進(jìn)行說(shuō)明。

（一）識(shí)別是否存在選址節(jié)約

根據(jù)選址節(jié)約的定義，識(shí)別是否存在選址節(jié)約，不僅要考慮業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)移導(dǎo)致的成本減少因素，還要考慮成本增加因素。

低成本國(guó)家各自所具有的地域特色不同，總的來(lái)說(shuō)，低成本國(guó)家相比較與高成本國(guó)家具有的成本優(yōu)勢(shì)主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：勞動(dòng)力、原材料、土地、租金、基礎(chǔ)設(shè)施、物流、政府補(bǔ)貼、稅收優(yōu)惠、環(huán)境補(bǔ)償要求等。業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)移也可能導(dǎo)致跨國(guó)企業(yè)面臨額外成本支出，如非熟練勞動(dòng)力的培訓(xùn)支出、質(zhì)量控制成本、技術(shù)支持成本等。相關(guān)成本減少額和成本增加額的差額，即為凈選址節(jié)約。凈選址節(jié)約為正數(shù)的話，則存在選址節(jié)約。一般情況下，那些進(jìn)行業(yè)務(wù)的地域間轉(zhuǎn)移的跨國(guó)企業(yè)，凈選址節(jié)約都是正數(shù)，因?yàn)槿绻麅暨x址節(jié)約是負(fù)數(shù)，企業(yè)不會(huì)做出進(jìn)行地域轉(zhuǎn)移的決策。

（二）判定選址節(jié)約是否產(chǎn)生超額利潤(rùn)

假設(shè)這樣一個(gè)案例：總部位于某高成本國(guó)A國(guó)的A公司從事產(chǎn)品P的生產(chǎn)。為增加成本上的競(jìng)爭(zhēng)力，A公司將生產(chǎn)線轉(zhuǎn)移到某低成本國(guó)家C國(guó)，并設(shè)立C公司這一關(guān)聯(lián)企業(yè)。A公司從C公司進(jìn)口其生產(chǎn)的產(chǎn)品P，并在該高成本國(guó)家銷售。C公司生產(chǎn)產(chǎn)品P的單位產(chǎn)品成本是50元，C公司將產(chǎn)品P以90元銷售給A公司，C公司獲得利潤(rùn)40元；A公司將產(chǎn)品P以100元銷售給第三方，獲得利潤(rùn)10元。A公司和C公司一共獲得利潤(rùn)50元。

假設(shè)在該高成本國(guó)家，存在可比非受控交易。在可比非受控交易中，產(chǎn)品P的單位產(chǎn)品成本是85元，售價(jià)是100元，利潤(rùn)是15元，即每單位產(chǎn)品P的常規(guī)利潤(rùn)是15元。對(duì)于該高成本國(guó)的稅務(wù)機(jī)關(guān)而言，A公司生產(chǎn)的每單位產(chǎn)品P可獲得的超額利潤(rùn)是35元①50-15=35（元）。。在現(xiàn)有的OECD轉(zhuǎn)讓定價(jià)規(guī)則中，可以判定該選址節(jié)約產(chǎn)生了超額利潤(rùn)。

對(duì)于低成本國(guó)C國(guó)，C公司獲得的利潤(rùn)40元也可能面臨轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查。按照OECD轉(zhuǎn)讓定價(jià)規(guī)則，可比公司選擇一般要考慮相似的經(jīng)濟(jì)和市場(chǎng)環(huán)境，選擇范圍往往是和C國(guó)相似的國(guó)家，而不能是A國(guó)。實(shí)際上，與產(chǎn)品P在A國(guó)的常規(guī)利潤(rùn)15元相比，C公司在C國(guó)獲得的超額利潤(rùn)25元②40-15=25（元）。就可能是由于地域節(jié)約帶來(lái)的。

再假設(shè)另一家和A公司生產(chǎn)同一產(chǎn)品P的可比公司也在C設(shè)立了分公司，由于競(jìng)爭(zhēng)的關(guān)系，都降低了產(chǎn)品P的價(jià)格，C公司獲得的利潤(rùn)為5元，A和C一共獲得利潤(rùn)15元，與該產(chǎn)品在A國(guó)的常規(guī)利潤(rùn)一樣。這時(shí)，雖然在C國(guó)設(shè)立公司使得成本降低了35元③85-50=35（元）。，但是降低成本轉(zhuǎn)移給了消費(fèi)者，那么應(yīng)該判斷選址成本節(jié)約不存在。

這兩種情況如果用經(jīng)濟(jì)學(xué)中的供求曲線進(jìn)行分析的話，第一種情況下的35元超額利潤(rùn)是生產(chǎn)者因成本降低而獲得的收益，在經(jīng)濟(jì)學(xué)上應(yīng)稱為 “生產(chǎn)者剩余”；第二種情況下的35元是消費(fèi)者因產(chǎn)品價(jià)格下降而獲得的好處，在經(jīng)濟(jì)學(xué)上應(yīng)稱為“消費(fèi)者剩余”?！吧a(chǎn)者剩余”可以成為企業(yè)所得稅的稅基，而“消費(fèi)者剩余”則不是企業(yè)所得稅的稅基。

簡(jiǎn)單而言，選址節(jié)約金額就是成本減少額減去成本增加額再減去轉(zhuǎn)移到消費(fèi)者身上的利潤(rùn)額?？鐕?guó)企業(yè)是其自身真正受益于選址節(jié)約還是把選址節(jié)約直接轉(zhuǎn)移給了消費(fèi)者，這一考慮對(duì)于選址節(jié)約的量化分析很重要。因?yàn)槿绻鐕?guó)企業(yè)沒(méi)有獲得額外的節(jié)約，那么，將跨國(guó)企業(yè)實(shí)現(xiàn)的額外收益歸因于存在選址節(jié)約實(shí)際

上存在一定的局限性。

（三）量化選址節(jié)約產(chǎn)生的超額利潤(rùn)

量化分析應(yīng)當(dāng)按照獨(dú)立交易原則進(jìn)行，因此，量化分析還是離不開可比企業(yè)的選擇。仍以上述案例為例，某高成本國(guó)家A國(guó)的A公司生產(chǎn)產(chǎn)品P，后選址某低成本國(guó)家C，成立關(guān)聯(lián)C公司生產(chǎn)產(chǎn)品P。如果C公司成立后，A公司繼續(xù)生產(chǎn)產(chǎn)品P，即C公司和A公司同時(shí)生產(chǎn)產(chǎn)品P，那么，應(yīng)該選擇A公司作為C公司的可比企業(yè)。這樣，超額利潤(rùn)的量化也變得非常簡(jiǎn)單：直接用C公司的成本和A公司生產(chǎn)產(chǎn)品P的成本進(jìn)行橫向比對(duì)，即可得出選址節(jié)約產(chǎn)生的超額利潤(rùn)。

不過(guò)在實(shí)際中，跨國(guó)企業(yè)將某些業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)移到低成本國(guó)家后，往往并不在高成本國(guó)家繼續(xù)保留原有業(yè)務(wù)。在這種情況下，需要選取其他的可比企業(yè)，不過(guò)可比企業(yè)的選擇范圍應(yīng)該限制在當(dāng)事國(guó)A國(guó)內(nèi)，不應(yīng)該包括C國(guó)，更不應(yīng)該擴(kuò)大到其他非當(dāng)事國(guó)。在A國(guó)的同行業(yè)內(nèi)尋找功能、風(fēng)險(xiǎn)與C公司相當(dāng)?shù)钠髽I(yè)作為C公司的可比企業(yè)，或者將A國(guó)同行業(yè)內(nèi)滿足可比條件的多個(gè)企業(yè)組合成可比企業(yè)群作為C公司的可比對(duì)象。這樣，將C公司的成本與可比企業(yè)或可比企業(yè)群的成本進(jìn)行比對(duì)，就可以得出選址節(jié)約產(chǎn)生的超額利潤(rùn)。

以汽車制造業(yè)的選址節(jié)約案例為例，假設(shè)A公司是一個(gè)汽車零部件制造企業(yè)，總部位于日本，從第三方購(gòu)入原材料用于生產(chǎn)汽車零部件產(chǎn)品P并向日本國(guó)內(nèi)的整車企業(yè)銷售。為獲取成本優(yōu)勢(shì)，A公司把生產(chǎn)線轉(zhuǎn)移到中國(guó)，但保留原有的生產(chǎn)、研究開發(fā)和銷售功能，并在中國(guó)設(shè)立關(guān)聯(lián)企業(yè)C公司。C公司從A公司取得生產(chǎn)專利和技術(shù)許可，A公司從C公司進(jìn)口零部件在日本國(guó)內(nèi)銷售。與在日本生產(chǎn)相比，產(chǎn)品P在中國(guó)生產(chǎn)的成本大幅下降。C公司的利潤(rùn)水平大幅超過(guò)了A公司生產(chǎn)線轉(zhuǎn)移之前的利潤(rùn)水平。中國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)C公司突出的利潤(rùn)水平非常關(guān)注，并對(duì)C公司和A公司的關(guān)聯(lián)交易實(shí)施了反避稅調(diào)查。

那么，根據(jù)選址節(jié)約的理論分析，在這種情況下，可以選擇A公司作為C公司的可比企業(yè)，并直接用C公司的成本項(xiàng)目和A公司生產(chǎn)產(chǎn)品P的成本項(xiàng)目進(jìn)行比對(duì)來(lái)量化超額利潤(rùn)。

汽車零部件制造是勞動(dòng)密集型產(chǎn)業(yè)，勞動(dòng)力成本對(duì)選址節(jié)約的影響最大，這里對(duì)中國(guó)和日本的勞動(dòng)力成本進(jìn)行比對(duì)分析。A公司和C公司同時(shí)期生產(chǎn)產(chǎn)品P的產(chǎn)量可能會(huì)有所不同，且中國(guó)和日本的勞動(dòng)力效率也有所差異，因此，用“每單位產(chǎn)品的勞動(dòng)力成本”作為計(jì)量指標(biāo)，對(duì)勞動(dòng)力成本的比對(duì)按照下表中的步驟進(jìn)行。

表1 勞動(dòng)力成本計(jì)算步驟表

運(yùn)用類似的方法，可以對(duì)原材料成本進(jìn)行量化。原材料成本的衡量指標(biāo)應(yīng)該是“每單位產(chǎn)品的原材料成本”，將A公司和C公司同時(shí)期產(chǎn)品P的產(chǎn)量和各自的每單位產(chǎn)品的原材料成本相乘，即可得到一定時(shí)期內(nèi)A公司和C公司生產(chǎn)產(chǎn)品P的原材料成本。同樣，可以運(yùn)用類似的方法對(duì)租金和基礎(chǔ)設(shè)施成本進(jìn)行量化。

對(duì)土地成本的量化方法會(huì)有所不同。我國(guó)實(shí)行土地公有制，C企業(yè)只擁有土地的使用權(quán)，土地成本在會(huì)計(jì)上通過(guò)分期攤銷進(jìn)行處理；日本實(shí)行土地私有制，土地在A企業(yè)獲得當(dāng)期一次性計(jì)入資產(chǎn)，不再分期攤銷。這樣，兩個(gè)國(guó)家不同的會(huì)計(jì)處理方法會(huì)對(duì)成本基數(shù)產(chǎn)生影響。另外，中國(guó)產(chǎn)業(yè)政策要求外國(guó)汽車制造商以合資企業(yè)的方式在中國(guó)進(jìn)行汽車組裝所享受的關(guān)稅優(yōu)惠等，在量化成本時(shí)也要一并考慮。

最后，將A公司和C公司所有相關(guān)成本項(xiàng)目的差異進(jìn)行匯總，即可得出C公司因選址節(jié)約而獲得的超額利潤(rùn)。

（四）分配選址節(jié)約產(chǎn)生的超額利潤(rùn)

無(wú)論是高成本國(guó)家還是低成本國(guó)家的稅務(wù)機(jī)關(guān)，都會(huì)很自然地主張超額利潤(rùn)應(yīng)該歸屬于其管轄區(qū)內(nèi)的法人實(shí)體。在現(xiàn)實(shí)中，稅務(wù)機(jī)關(guān)在判定選址節(jié)約產(chǎn)生了超額利潤(rùn)之后，會(huì)選用轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法對(duì)選址節(jié)約產(chǎn)

生的超額利潤(rùn)進(jìn)行分配。在決定分配比例時(shí)，要考慮一些因素，如交易雙方的功能性分析（表現(xiàn)的功能、擁有的資產(chǎn)和承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)）和交易雙方的議價(jià)能力等。

這里選擇合適的轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法仍然非常重要。假定在本案例中采用交易凈利潤(rùn)法，并以完全成本加成率作為利潤(rùn)水平指標(biāo)，采用中國(guó)在《手冊(cè)》中提出的方法來(lái)計(jì)算完全成本加成率。

表2 完全成本加成率計(jì)算步驟表

在本案例對(duì)超額利潤(rùn)的量化內(nèi)容中，假設(shè)通過(guò)計(jì)算得到A公司生產(chǎn)產(chǎn)品P的成本基數(shù)是150，C公司的成本基數(shù)是100，A公司生產(chǎn)產(chǎn)品P的完全成本加成率是10%，為了將選址節(jié)約的影響體現(xiàn)在C公司的利潤(rùn)率中，通過(guò)上表中的步驟來(lái)計(jì)算調(diào)整后的C公司的完全成本加成率。

運(yùn)用該完全成本加成率，使用交易凈利潤(rùn)法即可在轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整中體現(xiàn)選址節(jié)約的理念。

二、轉(zhuǎn)讓定價(jià)管理中踐行選址節(jié)約理念的挑戰(zhàn)

（一）新興經(jīng)濟(jì)國(guó)家應(yīng)用選址節(jié)約面臨的挑戰(zhàn)

選址節(jié)約這一理念雖然有利于新興經(jīng)濟(jì)國(guó)家在轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整中得到更多的合理利潤(rùn)補(bǔ)償，但是在實(shí)踐中仍然面臨較大的挑戰(zhàn)。

選址節(jié)約需要在可比分析中進(jìn)行運(yùn)用，缺乏可靠的、公開的可比公司信息是主要的挑戰(zhàn)。發(fā)展中國(guó)家的上市公司通常不多，而境內(nèi)私營(yíng)企業(yè)的信息更少，因此，可用于轉(zhuǎn)讓定價(jià)分析的境內(nèi)公司公開信息非常有限（如表3所示），阻礙了選址節(jié)約等轉(zhuǎn)讓定價(jià)理念的推廣。

表3 部分東南亞國(guó)家可利用的可比公司數(shù)量

另外，選址節(jié)約量化的可靠性也是一個(gè)問(wèn)題。雖然在勞動(dòng)力、運(yùn)輸?shù)确矫婵梢缘玫揭恍┹^為公開和可靠的數(shù)據(jù)，但是在環(huán)境、資源等方面的成本差異卻很難量化。還有一些發(fā)展中國(guó)家特有的低成本也給選址節(jié)約的量化帶來(lái)了難題，如營(yíng)業(yè)執(zhí)照要求不同、行業(yè)監(jiān)管要求不同等。

盡管如此，新興經(jīng)濟(jì)國(guó)家仍然越來(lái)越重視選址節(jié)約等理念，希望在轉(zhuǎn)讓定價(jià)規(guī)則制定中為發(fā)展中國(guó)家爭(zhēng)取更多的合理利益。這也和國(guó)際上正在倡導(dǎo)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)管理中的價(jià)值鏈方法是一致的。

（二）新興經(jīng)濟(jì)國(guó)家應(yīng)用選址節(jié)約的發(fā)展趨勢(shì)

中國(guó)在近年的一些轉(zhuǎn)讓定價(jià)案例中已經(jīng)開始應(yīng)用包括選址節(jié)約在內(nèi)的特殊地域優(yōu)勢(shì)進(jìn)行調(diào)整，并在聯(lián)合國(guó)《手冊(cè)》中將這一方法進(jìn)行了梳理，為發(fā)展中國(guó)家提供了指引。但在現(xiàn)有的轉(zhuǎn)讓定價(jià)法規(guī)中，還沒(méi)有正式寫入選址節(jié)約等新理念。

印度稅務(wù)機(jī)關(guān)在聯(lián)合國(guó)《手冊(cè)》中也明確了運(yùn)用選址節(jié)約理念進(jìn)行轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整的態(tài)度。在印度蓋璞國(guó)際采購(gòu)公司（GAP International Sourcing）的轉(zhuǎn)讓定價(jià)案例中，稅務(wù)機(jī)關(guān)成功地運(yùn)用選址節(jié)約理念進(jìn)行了轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整。

印度尼西亞在2008年所得稅法的修訂中首次引入

獨(dú)立交易原則。在印尼稅務(wù)總局發(fā)布的轉(zhuǎn)讓定價(jià)相關(guān)法規(guī)和解釋指南中，至今尚未對(duì)選址節(jié)約的概念和處理方法給出明確規(guī)定。不過(guò)在2013年年末，印尼稅務(wù)總局發(fā)布的SE-50法規(guī)中提及了選址節(jié)約。這一表態(tài)凸顯出印尼稅務(wù)總局雖然尚未發(fā)布任何有關(guān)選址節(jié)約的直接指南，但是已經(jīng)識(shí)別并考慮到選址節(jié)約的相關(guān)問(wèn)題。并且，印尼最新發(fā)布的所得稅申報(bào)表格要求納稅人填寫價(jià)值鏈內(nèi)容和可比性內(nèi)容，也都與選址節(jié)約關(guān)系密切。

三、轉(zhuǎn)讓定價(jià)管理中更好應(yīng)用選址節(jié)約理念的政策建議

（一）選址節(jié)約理念應(yīng)與獨(dú)立交易原則相一致

對(duì)于超額利潤(rùn)的量化，應(yīng)該根據(jù)獨(dú)立交易原則選擇合適的可比對(duì)象量化選址節(jié)約產(chǎn)生的超額利潤(rùn)?？杀葘?duì)象應(yīng)該在當(dāng)事國(guó)中的母公司所在國(guó)尋找，不應(yīng)在當(dāng)事國(guó)中的子公司所在國(guó)或者非當(dāng)事國(guó)尋找；可比對(duì)象既可以是同行業(yè)內(nèi)的一個(gè)企業(yè)，也可以是同行業(yè)內(nèi)的企業(yè)群。

對(duì)于超額利潤(rùn)的分配，應(yīng)該確定合適的轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法并嚴(yán)格按照計(jì)算步驟分配選址節(jié)約產(chǎn)生的超額利潤(rùn)。選址節(jié)約分析是為了彌補(bǔ)傳統(tǒng)轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法的不足，而不是一種單獨(dú)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法。

（二）完善國(guó)內(nèi)轉(zhuǎn)讓定價(jià)管理辦法

選址節(jié)約等地域特定優(yōu)勢(shì)在轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整中的影響雖然已經(jīng)寫入聯(lián)合國(guó)轉(zhuǎn)讓定價(jià)手冊(cè)，但是在我國(guó)的國(guó)內(nèi)法中還找不到依據(jù)。因此，應(yīng)該在修訂《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法》的過(guò)程中，引入選址節(jié)約等新理念，明確稅務(wù)機(jī)關(guān)分析、評(píng)估被調(diào)查納稅人關(guān)聯(lián)交易時(shí)，應(yīng)當(dāng)確定被調(diào)查納稅人是否存在選址節(jié)約、市場(chǎng)溢價(jià)等地域性優(yōu)勢(shì)；確定該地域性優(yōu)勢(shì)是否產(chǎn)生超額利潤(rùn)；量化該地域性優(yōu)勢(shì)所產(chǎn)生的超額利潤(rùn)；確定分配地域性優(yōu)勢(shì)所產(chǎn)生的超額利潤(rùn)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法，分配應(yīng)歸屬于被調(diào)查納稅人的超額利潤(rùn)。

（三）改進(jìn)預(yù)約定價(jià)安排管理

由于選址節(jié)約的計(jì)量和超額利潤(rùn)的分配存在著一定的難度，不同國(guó)家還沒(méi)有完全達(dá)成一致。為了避免各國(guó)對(duì)選址節(jié)約認(rèn)定不一造成雙重征稅，增強(qiáng)跨國(guó)公司的稅收確定性，簽訂預(yù)約定價(jià)安排是一個(gè)較好的選擇。為了提高企業(yè)的遵從度，應(yīng)該對(duì)于符合條件的企業(yè)在預(yù)約定價(jià)安排申請(qǐng)中給予優(yōu)先受理權(quán)，如提交的申請(qǐng)材料齊備，對(duì)價(jià)值鏈和供應(yīng)鏈的分析完整清晰，擬采用的定價(jià)原則和計(jì)算方法合理，考慮了市場(chǎng)溢價(jià)和選址節(jié)約等中國(guó)市場(chǎng)特殊因素等。

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[3] United Nations. Transfer Pricing Manual: China Country Practices [R], 2012.

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[5] 池谷誠(chéng)，姚柏堅(jiān). 新興市場(chǎng)區(qū)位特定優(yōu)勢(shì)所帶來(lái)的超額利潤(rùn)問(wèn)題探析——日本生產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)移案例[J]. 涉外稅務(wù)，2012，(4):34-37.

[6] 龔賽安，姚柏堅(jiān). 新興市場(chǎng)區(qū)位特定優(yōu)勢(shì)所帶來(lái)的超額利潤(rùn)問(wèn)題探析——中國(guó)的成本優(yōu)勢(shì)是否存在?[J]. 涉外稅務(wù)，2012，(6):30-33.

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責(zé)任編輯：趙薇薇

Application of Location Savings in Transfer Pricing Administration and Its Challenge

Yang He, Jinglin Wang & Yi Wang

In recent years, location savings has been a critical issue in transfer pricing highly concerned by tax authorities in China, which also become a new concept to cope with tax base erosion and profit shifting of multinational companies. By considering the case of automobile manufacturing, the paper utilizes“Four-step Approach” to state the theoretical basis and practice for transfer pricing on location savings, and then analyzes the challenges faced by the concept of location savings in the transfer pricing administration in emerging economies.

Location savings Surplus profit Transfer pricing

F810.42

A

2095-6126(2015)04-0056-05