SADC國家增值稅協(xié)調的現(xiàn)狀、問題及前景

徐達松（中國人民大學公共管理學院 北京 100872）

SADC國家增值稅協(xié)調的現(xiàn)狀、問題及前景

徐達松（中國人民大學公共管理學院 北京 100872）

稅收協(xié)調能在一定程度上消除區(qū)域一體化進程中各成員國在貨物、資本、服務和人員自由流動等方面的障礙。本文介紹了SADC國家增值稅制度的基本情況，闡述了各成員國為促進統(tǒng)一市場的形成而進行的增值稅協(xié)調實踐及面臨的挑戰(zhàn)，并對該區(qū)域增值稅協(xié)調的前景進行了分析。

SADC 增值稅 協(xié)調

南部非洲發(fā)展共同體（Southern African Development Community，簡稱“SADC”），包括安哥拉、博茨瓦納、津巴布韋等15個國家，面積926萬平方公里，約占非洲的28%。近年來，為了吸引資本和技術，加快經濟一體化發(fā)展進程，SADC國家在增值稅協(xié)調方面，進行了諸多探索。

一、SADC國家增值稅概況

近年來，增值稅在SADC國家得到了有效推廣，15個成員國中的11個已經引進了增值稅，其他4個國家則采用了類似增值稅的間接稅來代替。比如，安哥拉和斯威士蘭實施了制造銷售稅，剛果民主共和國則是流轉稅，塞舌爾推行的是制造銷售稅和服務稅。

關于增值稅稅率（見下表），SADC國家既有多檔稅率，也有單一稅率，但大都傾向于適用單一稅率。各國的稅率存在一定差異，標準稅率從博茨瓦納的12%到馬達加斯加的20%不等。坦桑尼亞在1998年引入增值稅時，標準稅率為20%，2009年降至18%，而莫桑比克在1999年引入增值稅后就一直設置了17%一檔稅

率。SADC有些國家設置了不同的稅率檔次對經濟行為進行調控，比如，萊索托對其電力和通訊供應適用5%的優(yōu)惠稅率，對進口和銷售煙酒、飲料適用15%的稅率；博茨瓦納、毛里求斯等國設置了零稅率，而馬達加斯加、馬拉維和莫桑比克則沒有零稅率和優(yōu)惠稅率的設置。除了11個推行增值稅制度的國家，其他4個尚未實行增值稅的國家稅率設置從安哥拉的10%到斯威士蘭的14%不等。

SADC國家增值稅稅率表

SADC國家增值稅制度的不同主要在于征稅范圍的規(guī)定上，比如，哪些項目適用基本稅率，哪些適用零稅率，哪些適用免稅規(guī)定。目前，大多數(shù)國家對部分基本生活用品、農產品、燃料、機械、水、電、書、藥物、建筑材料和大部分出口業(yè)務適用零稅率。在尚未推行增值稅制度的國家，剛果民主共和國對生活必需品實行零稅率，塞舌爾則對電力和軟飲料適用零稅率。在免稅規(guī)定方面，除了對公共交通、金融服務、公共部門活動、教育服務等免稅以外，SADC國家還對保障性住房、紡織品、基本食品（如大米、茶葉、咖啡）等項目免稅。此外，未推行增值稅的國家也對農產品、工藝品、零售、印刷、運輸、建筑材料、固定資產免稅。與國際通用實踐不一致，大部分SADC國家的增值稅制度關于零稅率貨物的規(guī)定過于寬泛，免稅貨物與勞務較多。這增加了偷騙稅行為，影響了稅收中性，產生了較高的稅務行政成本和納稅遵從成本，同時也對區(qū)域經貿一體化造成了障礙。

二、SADC國家加強增值稅協(xié)調的做法及面臨的挑戰(zhàn)

一般來講，區(qū)域稅收協(xié)調應該具備兩個特點，一是區(qū)內稅基透明，二是稅率大體協(xié)同。SADC國家的目標是到2015年建立共同市場，目前，SADC國家在加強增值稅協(xié)調方面主要做了如下努力：

首先，建立了專門解決稅收問題的協(xié)調渠道。目前，SADC國家加強區(qū)域合作的主要形式有諒解備忘錄、共同宣言、規(guī)章制度等，主要體現(xiàn)在區(qū)域戰(zhàn)略發(fā)展規(guī)劃、區(qū)域發(fā)展藍圖等文件中。而與稅收直接相關的溝通渠道有兩個，即稅收及相關事宜合作備忘錄（Memorandum on Cooperation in Taxation and Related Matters）與金融和投資協(xié)議（Protocol on Finance and Investment，以下簡稱“FIP”），兩個文件都對SADC國家的稅收數(shù)據(jù)庫建設、稅收管理能力建設、增值稅和消費稅等間接稅稅收優(yōu)惠的處理和應用等方面的問題做出了原則性規(guī)定。比如，稅收及相關事宜合作備忘錄中規(guī)定，SADC國家要積極建立成員國增值稅稅收數(shù)據(jù)庫，其目的在于加強跨成員國增值稅稅源的監(jiān)控和分析，為區(qū)內各國處理增值稅協(xié)調問題奠定了基礎。此外，SADC國家還建立了區(qū)域稅收論壇機制來協(xié)商解決增值稅協(xié)調問題。

其次，注重加強稅收協(xié)定的簽訂和管理。SADC成員國之間普遍重視簽署雙邊稅收協(xié)定，主要用于交換增值稅或銷售稅的涉稅信息，規(guī)定成員國之間稅收協(xié)作的基本流程等。目前，比較成熟的有SADC稅收協(xié)定范本（Model Tax Agreement）和SADC稅收事務互助協(xié)定（Agreement on Assistance in Tax Matters）等。前者主要是在考慮區(qū)內各成員國經濟社會發(fā)展需求的基礎上，為成員國之間以及成員國與區(qū)外國家之間的稅收談判建立一個通用的政策范本，后者主要對聯(lián)合開展區(qū)域增值稅等跨境稅收檢查、稅源管理等事項做出了規(guī)定。

第三，注重加強增值稅基本稅制要素的協(xié)調。各成員國為了有序推進增值稅協(xié)調工作，在統(tǒng)一增值稅制度、設置最低標準稅率、協(xié)調零稅率和稅收減免的勞務和貨物的范圍等方面進行了積極努力。比如，為了加強SADC區(qū)域內增值稅制度的協(xié)調，部分成員國提出，可以效仿歐盟的做法，在區(qū)內設置最低標準稅率，同時列出適用低增值稅稅率的產品和服務清單，規(guī)范適用低稅率的產品和服務。在此基礎上，SADC國家還計劃制定有關增值稅稅率允許變動的范圍，各國可以在這一區(qū)間內調整本國增值稅稅率。由于產品和服務適用低稅率的確定涉及各成員國經濟活動的諸多方面，進展較為緩慢。

最后，積極探索增值稅征收辦法的統(tǒng)一。SADC各成員國相繼實行增值稅制度后，由于存在經濟發(fā)展水平和財政需要的差異，各國在增值稅的征收辦法上差別較大。為此，稅收及相關事宜合作備忘錄要求各國逐步協(xié)調增值稅征收辦法，并提出了一些初步設想。比如，逐步統(tǒng)一增值稅的征收范圍、納稅人、計稅基數(shù)和免稅范圍；進一步明確零稅率的適用范圍，對與基本衣食住行相關的產品和服務免稅；區(qū)別對待增值稅的計算方法，對小型企業(yè)可以使用估征等簡便方法；在增值稅征收管理上，各國在企業(yè)的納稅申報、征稅

期限、繳稅日期、開業(yè)、停業(yè)、經營情況變更的登記、發(fā)票的填發(fā)和保管以及賬簿資料的記載、管理等方面進行積極協(xié)調，力爭以征管的率先協(xié)同來促進稅制的協(xié)同。

當前，雖然SADC國家在增值稅協(xié)調方面進行了一些嘗試和努力，但仍面臨諸多挑戰(zhàn)，主要有以下幾個方面：

（一）各成員國經濟發(fā)展水平差距較大，稅收協(xié)調意愿不一致

首先，SADC國家不同的經濟發(fā)展水平是增值稅協(xié)調面臨的最大難題。以2013年SADC國家人均GDP為例，最高為塞舌爾15 427美元，其次為毛里求斯9 495美元，安哥拉7 118美元，博茨瓦納7 034美元，南非6 588美元，后三位為馬達加斯加、剛果民主共和國、馬拉維，人均GDP分別為453美元、423美元、332美元①數(shù)據(jù)來源于http://www.sadc.int/files/6114/0653/8757/SADC_Indicators_-_21_SSC_-June_2014_final.pdf.。由于經濟發(fā)展水平不同，各成員國的稅務管理機構和管理方式，征稅能力差異較大，所面臨的財政壓力也不同。因此，如何協(xié)調不同的稅務機構，加強成員國稅務機構能力建設顯得非常重要。其次，另一個值得關注的問題就是各成員國從事稅收協(xié)調的政治意愿是否強烈。毫無疑問，成員國及其政府的全力支持對稅收協(xié)調非常重要，因為稅收協(xié)調會涉及財政資源的調動、技術人員的參與和監(jiān)督等。從這個意義上說，稅收協(xié)調的成功離不開成員國的全方位支持。第三，SADC成員國分別屬于非洲不同的區(qū)域貿易組織，阻礙了SADC增值稅協(xié)調和一體化進程。比如，博茨瓦納、萊索托、納米比亞、南非、斯威士蘭屬于南部非洲關稅同盟（SACU），剛果民主共和國、馬達加斯加、馬拉維、毛里求斯、塞舌爾、斯威士蘭、贊比亞、津巴布韋屬于東南非統(tǒng)一市場（COMESA），坦桑尼亞屬于東非共同體（EAC），安哥拉屬于中部非洲國家經濟共同體（ECCAS），如何協(xié)調不同區(qū)域的稅收政策，也是各成員國必須考慮的問題。

（二）成員國之間稅基、稅率差異較大，稅收競爭比較激烈

區(qū)內各國增值稅稅基、稅率差異較大，同一產品在不同國家的稅率不同，且各國關于零稅率、免稅的范圍也不盡相同，在一定程度上影響了自由貿易的發(fā)展和稅收利益的分配。此外，稅收競爭問題在SADC國家隨處可見，比如跨境購物的問題比較明顯，特別是在萊索托和南非，兩國增值稅的標準稅率都是14%，但其在零稅率項目的選擇上存在差異。例如，大米、食用油、水果和蔬菜等在南非適用零稅率，而在萊索托則按照增值稅的標準稅率征收，結果導致許多萊索托居民到南非采購上述產品。

（三）征稅原則不統(tǒng)一，關于邊境稅收控制的爭論較大

當前，SADC區(qū)內征稅規(guī)則不統(tǒng)一，成員國對“來源地原則”和“目的地原則”的適用不一致，導致重復征稅現(xiàn)象嚴重。在實踐中，X國的租賃服務供應商與Y 國的客戶簽訂了租賃服務協(xié)議，將設備運送到Z國使用。如果三個國家對跨境租賃服務的征稅規(guī)則不統(tǒng)一，那這項服務就可能被重復征稅。此外，SADC各成員國之間關于稅收邊境控制（border controls）②稅收邊境控制，一般是指國家或地區(qū)基于稅收主權的考慮，對進出關境的貨物和物品征收稅款的一種涉外經濟行為。存在的必要性爭論也比較激烈，有些國家認為消除稅收邊境控制能夠更好地促進市場一體化，有些國家從對貿易活動的控制和籌集財政收入的角度來考慮，持有不同觀點。

所以，盡管當前SADC國家已經著手推進增值稅協(xié)調，但尚處于起步階段，并未取得實質進展。在溝通渠道上，當前均是一些臨時性、碎片化、層級較低的制度安排，缺乏專門的組織機構和工作長效機制。在稅收協(xié)定的簽訂和稅基、稅率的協(xié)調方面，由于區(qū)內各成員國經濟水平、稅收制度、征管水平的差異，基于經濟社會發(fā)展多重考慮，許多成員國在增值稅協(xié)調方面顧慮重重、步伐緩慢。

三、SADC國家增值稅協(xié)調前景分析

（一） 當務之急是成立專門增值稅協(xié)調機構

鑒于目前SADC國家分別屬于非洲不同的區(qū)域貿易組織，各國的財政訴求和稅收制度不一致，當務之急是要建立SADC專門稅收協(xié)調機構，積極發(fā)揮機構職能作用，促使區(qū)內各國在區(qū)域一體化共同愿景下積極參與增值稅協(xié)調。

（二）重點是要加強稅率、稅基的協(xié)調

在SADC國家區(qū)域一體化進程中，關于區(qū)內稅率、稅基的協(xié)同，只能是在立足現(xiàn)實基礎上的協(xié)調，不可能是大一統(tǒng)。具體來說，對于基本稅率、低稅率、零稅率、免稅四種情況，大體設想如下：設置兩檔稅率，一檔低稅率，一檔基本稅率，低稅率適用涉及民生的行業(yè)，且必須有明確的清單，基本稅率適用于一般的貨物和勞務；明確零稅率和免稅的范圍，對出口商品實行零稅率，對進口商品統(tǒng)一征收增值稅，實現(xiàn)區(qū)內增值稅退稅標準的統(tǒng)一。在稅基的協(xié)調方面，應統(tǒng)一規(guī)定為貨物和勞務，服務業(yè)也應被納入。目前，由于SADC國家引入增值稅時間不長，且有4個國家尚未推行增值稅制度，應加速推進這些國家的稅改進程，實現(xiàn)區(qū)域內增值稅制度的全覆蓋，在制度統(tǒng)一的大前提下，最終實現(xiàn)稅基、稅率的協(xié)調。

（三）統(tǒng)一適用“目的地原則”

對跨境交易征收增值稅適用的原則無非兩種：一是來源地原則，二是目的地原則。由于來源地原則既體現(xiàn)國際間經濟利益分配的合理性，又體現(xiàn)稅務行政管理的方便性，故已被世界各國認可。與此相反，目的地原則是在消費環(huán)節(jié)征稅，在這一原則下，所有國內消費的貨物和勞務均在國內繳稅。由此，有人認為，目的地原則有利于凈進口國，而來源地原則有利于凈出口國。因此，目的地原則下的增值稅保證了更大程度的中立性和均衡性。筆者認為，當各國的增值稅稅率一致時，“來源地原則”和“目的地原則”在經濟效率上沒有差別，都不會改變貿易國的商品比價，增值稅的稅收中性得以保存。而在增值稅稅率存在差別的情況下，按“來源地原則”征收增值稅將使低稅率國家出口到高稅率國家的商品具有價格優(yōu)勢，對自由貿易造成扭曲；而按“目的地原則”征收增值稅，對所有進口商品都按本國增值稅稅率征稅，就不會因各國增值稅稅率差別而影響自由貿易比價。在難以統(tǒng)一各國增值稅稅率的情況下，在國際貿易中采取“目的地原則”征收增值稅更有利于保證增值稅的稅收中性，避免對貿易行為造成扭曲。

（四） 保留稅收邊境控制能夠促進該區(qū)域增值稅協(xié)調進程

目前，由于經濟發(fā)展水平差距很大，SADC各成員國對區(qū)域一體化或區(qū)域稅收協(xié)調持有的態(tài)度不一致。筆者認為，保留稅收邊境控制，既可以增加成員國的稅收收入，也可以加強對跨境增值稅稅源的管理，對于兼顧不同成員國利益、促進增值稅協(xié)調進程具有重要作用。

總的來說，由于涉及不同國家的稅收主權和經濟利益，SADC區(qū)域增值稅的協(xié)調必然是一個循序漸進的過程。在這一利益博弈和利益協(xié)調的過程中，部分成員國必須讓渡部分本國利益，以最終實現(xiàn)各方利益的共贏，促進區(qū)域統(tǒng)一市場的形成。

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責任編輯：惠 知

Status, Challenge and Prospect of VAT Coordination in the SADC Countries

Dasong Xu

In the process of regional integration, tax coordination can eliminate barriers to the free flow of goods, capital, service and labor force among member states. This paper introduces the basic status of the VAT system in the SADC countries, and elaborates the practice, challenges as well as the prospects of promoting the formation of a unified market through the VAT coordination.

SADC VAT Coordination

F810.42

A

2095-6126(2015)04-0052-04