政府債務(wù)核算存在問題與會(huì)計(jì)改革重點(diǎn)

卜俊杰

（廣德縣審計(jì)局 安徽·廣德 242200）

為了發(fā)展地方經(jīng)濟(jì)，地方政府不斷加大政府投資，通過各種途徑舉債，債務(wù)融資平臺(tái)也是層出不窮，其債務(wù)問題也自然備受關(guān)注。從2013年地方政府性債務(wù)審計(jì)情況來看，地方政府債務(wù)核算問題很多、很復(fù)雜。我國政府會(huì)計(jì)在債務(wù)信息披露方面的信息質(zhì)量現(xiàn)狀，已經(jīng)無法充分體現(xiàn)政府會(huì)計(jì)反映和監(jiān)督的基本職能，這種制度非均衡狀態(tài)致使我國政府會(huì)計(jì)在債務(wù)管理中基礎(chǔ)地位的缺失，如何進(jìn)行政府會(huì)計(jì)改革，已經(jīng)成為當(dāng)前加強(qiáng)債務(wù)管理的迫切需求。

一、現(xiàn)行制度下政府債務(wù)核算存在的問題

（一）政府債務(wù)的會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)模糊不清

2013年公布執(zhí)行的新《行政單位會(huì)計(jì)制度》明確規(guī)定，除法律、行政法規(guī)另有規(guī)定外，行政單位不得舉借債務(wù)，不得對(duì)外提供擔(dān)保。行政單位會(huì)計(jì)制度規(guī)范的主要還是單位預(yù)算管理，其會(huì)計(jì)確認(rèn)的基礎(chǔ)是收付實(shí)現(xiàn)制。政府舉借債務(wù)通過其下屬的融資平臺(tái)公司進(jìn)行，可謂即避開了法律約束，又滿足了其對(duì)債務(wù)資金的需求。然而，制度第六十一條第二款規(guī)定行政單位所屬獨(dú)立核算的企業(yè)、事業(yè)單位分別執(zhí)行相應(yīng)的財(cái)務(wù)制度，不執(zhí)行本規(guī)則。這就意味著，政府各融資公司執(zhí)行相應(yīng)的企業(yè)會(huì)計(jì)制度。因此，政府債務(wù)核算一方面依據(jù)政府會(huì)計(jì)制度以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)，另一方面依據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)制度以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，事實(shí)上也一直是這樣操作的。制度本身含糊不清，正如第九條所述，行政單位會(huì)計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，特殊經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和事項(xiàng)應(yīng)當(dāng)按照本制度的規(guī)定采用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算。

（二）政府債務(wù)的會(huì)計(jì)核算范圍不明確

政府債務(wù)一般是通過其融資平臺(tái)公司核算管理，而財(cái)務(wù)人員一般還是以政府的會(huì)計(jì)人員為主，核算方式也是老一套，債務(wù)核算主要都是以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)，核算范圍沒有明確界定。簡單的說，就是能夠看得見、摸得著的都能納入計(jì)量，而對(duì)于一些類似于或有事項(xiàng)的債務(wù)則無人管理，這些都給會(huì)計(jì)信息的可靠性和財(cái)務(wù)管理的安全都來了風(fēng)險(xiǎn)、隱患。

（三）政府債務(wù)的會(huì)計(jì)記錄不真實(shí)

各融資平臺(tái)的融資方式各有不同，比如銀行貸款、融資租賃、信托、BT(建設(shè)-回購)等等。對(duì)這些復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)交易或事項(xiàng)，有的財(cái)務(wù)人員甚至都沒聽過，其會(huì)計(jì)核算自然就會(huì)產(chǎn)生很多問題。一些交易事項(xiàng)的漏記經(jīng)常發(fā)生，比如有的BT項(xiàng)目金額有幾個(gè)億，而在賬面上都無從記錄。再加上影子銀行、或有借貸等，這些都是會(huì)計(jì)記錄不真實(shí)的誘因。

（四）政府債務(wù)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量不高

政府債務(wù)核算存在諸多問題，在這樣的背景下產(chǎn)生的會(huì)計(jì)信息，其質(zhì)量可想而知。作為會(huì)計(jì)信息的主要載體—會(huì)計(jì)報(bào)告，也無法準(zhǔn)確、完整地反映很多債務(wù)事項(xiàng)的會(huì)計(jì)信息。會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量問題不僅直接影響到了使用者的使用，更嚴(yán)重影響了決策者的決策。因此，推動(dòng)政府會(huì)計(jì)改革，提高政府會(huì)計(jì)信息質(zhì)量十分必要。

二、政府會(huì)計(jì)改革的必要性

（一）政府會(huì)計(jì)改革是經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展對(duì)政府會(huì)計(jì)信息提出的基本要求

如何掌握經(jīng)濟(jì)社會(huì)健康穩(wěn)定發(fā)展的基本信息，政府會(huì)計(jì)信息是一個(gè)重要來源?？陀^、真實(shí)、完整的政府會(huì)計(jì)信息是研判經(jīng)濟(jì)社會(huì)是否健康發(fā)展的重要手段。一個(gè)合理的政府債務(wù)水平首先要考慮到地方政府經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的可承受能力，其具體經(jīng)濟(jì)指標(biāo)數(shù)據(jù)的獲得主要還是依靠對(duì)政府會(huì)計(jì)信息的分析。只有改變會(huì)計(jì)信息產(chǎn)生過程中的制度性障礙、體制性問題，才能確保我們得到的政府會(huì)計(jì)信息是客觀、真實(shí)的，所以政府會(huì)計(jì)信息中所暴露的諸多問題只有通過政府會(huì)計(jì)改革才能徹底解決。

（二）政府部門決策的需要

政府部門作為會(huì)計(jì)信息的使用者之一，其決策的重要依據(jù)就是政府會(huì)計(jì)信息。良好的政府會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)是政府部門決策的重要抓手，而這樣一個(gè)系統(tǒng)產(chǎn)生的基礎(chǔ)就是要有一個(gè)完備的政府會(huì)計(jì)制度體系，政府會(huì)計(jì)改革正是推動(dòng)這個(gè)體系產(chǎn)生的內(nèi)生動(dòng)力。

（三）規(guī)范管理地方政府性債務(wù)的重要手段

地方政府為了發(fā)展經(jīng)濟(jì)、改善民生，擴(kuò)大政府投資，其舉借債務(wù)的規(guī)模也在不斷擴(kuò)大，風(fēng)險(xiǎn)更是越來越大。如何客觀、真實(shí)地反映這些問題需要進(jìn)一步探索。在地方政府盲目追求“高大上”的時(shí)候，如果我們的政府會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)都不能客觀、真實(shí)地披露地方經(jīng)濟(jì)發(fā)展的各項(xiàng)財(cái)務(wù)指標(biāo)，其后果可想而知。地方政府的高負(fù)債率，財(cái)政、財(cái)務(wù)管理的高風(fēng)險(xiǎn)甚至?xí)?dǎo)致地方政府的破產(chǎn)，更談不上地方經(jīng)濟(jì)社會(huì)的可持續(xù)發(fā)展。因此，政府會(huì)計(jì)改革需要從制度上對(duì)政府債務(wù)核算管理提出具體要求，進(jìn)一步規(guī)范地方政府性債務(wù)的管理。

（四）政府會(huì)計(jì)信息質(zhì)量管理的要求

高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息來源于完善的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)，而會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)則是以會(huì)計(jì)制度和法規(guī)作為支撐的。當(dāng)前，要建立一個(gè)完善的政府會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)，根本還在于建立一個(gè)完善的政府會(huì)計(jì)制度體系。政府會(huì)計(jì)改革的真正目的在于建立一個(gè)完備的政府會(huì)計(jì)制度體系，以保證我們獲得的政府會(huì)計(jì)信息是可靠的、有用的。

三、政府會(huì)計(jì)改革應(yīng)關(guān)注的重點(diǎn)

（一）政府會(huì)計(jì)核算的確認(rèn)基礎(chǔ)

我們要根據(jù)會(huì)計(jì)目標(biāo)合理選擇確認(rèn)基礎(chǔ)，真實(shí)、準(zhǔn)確地核算政府債務(wù)的狀況。如何使用收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制，應(yīng)該有明確的界定。即使沒有規(guī)定，也要對(duì)其使用加以限定。這樣可以避免相同類型的會(huì)計(jì)主體在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)產(chǎn)生不一樣的會(huì)計(jì)信息，甚至有時(shí)為了滿足會(huì)計(jì)主體的某些需要而產(chǎn)生虛假的會(huì)計(jì)信息。同時(shí)還要對(duì)政府會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中出現(xiàn)的新情況、新問題，進(jìn)行業(yè)務(wù)指導(dǎo)，使政府會(huì)計(jì)核算更規(guī)范。

（二）科學(xué)設(shè)置政府會(huì)計(jì)科目

會(huì)計(jì)科目是會(huì)計(jì)核算中對(duì)要素的基本分類，貫穿會(huì)計(jì)核算體系的所有環(huán)節(jié)。設(shè)置政府債務(wù)會(huì)計(jì)科目的過程并不是孤立的，科目設(shè)置的詳略程度需要權(quán)衡政府債務(wù)管理的多維度、多層次的信息需求和會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理成本；科目設(shè)置的有效性需要根據(jù)會(huì)計(jì)信息滿足預(yù)算管理與財(cái)務(wù)管理的程度來衡量。為了滿足政府債務(wù)管理的不同信息需求，政府會(huì)計(jì)科目既要能夠全面而清晰地反映政府不同債務(wù)對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債、收入、支出、費(fèi)用等的影響，滿足信息使用者把握全局、統(tǒng)籌決策的需求，又要能夠合理反映債務(wù)類型和結(jié)構(gòu)，區(qū)分流動(dòng)負(fù)債和長期負(fù)債，以滿足信息使用者跟蹤分析某一類債務(wù)的特定需求。

（三）完善政府會(huì)計(jì)報(bào)告，實(shí)現(xiàn)表內(nèi)信息和表外信息的有機(jī)結(jié)合

會(huì)計(jì)報(bào)告的主要目標(biāo)是傳遞使用者決策所需要的相關(guān)、可靠信息。會(huì)計(jì)報(bào)表是會(huì)計(jì)報(bào)告的重要組成部分，政府會(huì)計(jì)報(bào)表應(yīng)將報(bào)表信息（表內(nèi)信息）和表外信息有機(jī)結(jié)合，建立有效的、健全的信息傳遞機(jī)制，全方位反映財(cái)務(wù)狀況和成本績效信息。這里需要強(qiáng)調(diào)的是，由于政府債務(wù)的復(fù)雜性和不確定性，對(duì)于需要做進(jìn)一步的解釋和說明的債務(wù)，或者對(duì)于未確認(rèn)的、無法在報(bào)表中反映的政府債務(wù)，可以在附注或附表中披露其信息，便于信息使用者進(jìn)一步透視和理解財(cái)務(wù)報(bào)表。表外信息的表現(xiàn)形式比較靈活，既可以是報(bào)表附注，對(duì)所有重要的會(huì)計(jì)政策有清晰而簡明的披露和提供前瞻性的財(cái)務(wù)信息，也可以是單獨(dú)的明細(xì)報(bào)表，比如提供單獨(dú)的政府債務(wù)表或者政府或有債務(wù)分析表。

四、結(jié)語

我國應(yīng)以政府債務(wù)管理的具體目標(biāo)為導(dǎo)向，建立健全政府債務(wù)會(huì)計(jì)的核算和報(bào)告制度，以全面、真實(shí)地反映政府債務(wù)財(cái)務(wù)狀況的“全景圖”和“結(jié)構(gòu)圖”，滿足當(dāng)前公共財(cái)政管理環(huán)境下政府債務(wù)會(huì)計(jì)信息使用者在加強(qiáng)預(yù)算控制、有效防范債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、客觀評(píng)價(jià)債務(wù)資金使用成本和績效等方面的信息需求。

[1]國際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì).國際公共部門會(huì)計(jì)文告手冊(cè)[S].中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2009.

[2]王鑫，戚艷霞.政府債務(wù)會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的反思與探索[J].財(cái)政研究，2012，（10）.

[3]戚艷霞.政府債務(wù)管理需求與政府會(huì)計(jì)改革[J].審計(jì)研究，2013，（18）.