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    法人股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中所得稅納稅籌劃

    2015-06-06 03:19:17□文/
    合作經(jīng)濟與科技 2015年9期
    關(guān)鍵詞:分配利潤公積股息

    □文/ 袁 征

    (珠海綠地能源有限公司 廣東·珠海)

    股權(quán)轉(zhuǎn)讓是公司股東依法將自己的股東權(quán)益有償?shù)霓D(zhuǎn)讓給他人,使他人取得股權(quán)的民事法律行為。公司股東又分為法人股東和自然人股東,法人股東在股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中產(chǎn)生了收益,需要繳納企業(yè)所得稅。

    股權(quán)轉(zhuǎn)讓金額可分為三部分:投資成本、股息所得和投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得。第一部分相當于是投資成本的回收,無需繳納企業(yè)所得稅。第二部分為股息所得,根據(jù)《企業(yè)所得稅法》,符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益為免稅收入。因此,對于企業(yè)投資者即法人股東而言,可免征企業(yè)所得稅,而自然人股東則需按照股息、紅利所得計征個人所得稅。第三部分為投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得,根據(jù)《企業(yè)所得稅法》,若是投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得,則要求該部分應并入應稅所得計征企業(yè)所得稅,若是轉(zhuǎn)讓損失,經(jīng)過專項申報后,可以在稅前扣除。

    一、不同方案下股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅負

    對于被投資企業(yè)而言,股權(quán)轉(zhuǎn)讓可采取以下四種方案:直接轉(zhuǎn)讓、先分配利潤再轉(zhuǎn)讓股權(quán)、先轉(zhuǎn)增資本再轉(zhuǎn)讓股權(quán)。這三種方式?jīng)Q定了企業(yè)能否享受到稅收優(yōu)惠政策以及享受優(yōu)惠的金額。因此,在股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中,所得稅稅負差異較大,現(xiàn)以案例方式分析企業(yè)在這三種方式下的企業(yè)所得稅稅負和稅后凈利。

    例:A 企業(yè)2010年2月以1,200 萬元投資于B 企業(yè),持股比例為100%。后因A 企業(yè)投資戰(zhàn)略調(diào)整,擬于2015年2月取消對B 企業(yè)的投資,終止投資時,被投資企業(yè)B 的資產(chǎn)負債表中顯示,資產(chǎn)總計1億,負債合計5,000 萬元,所有者權(quán)益5,000 萬元,其中實收資本1,200 萬,未分配利潤3,300 萬元、盈余公積500 萬元,為案例分析方便,假設被投資企業(yè)的賬面價值與公允價值相同。

    1、股權(quán)直接轉(zhuǎn)讓方案。被投資企業(yè)的賬面價值與公允價值相同,因此投資企業(yè)可按公允價值將其所持100%股權(quán)直接轉(zhuǎn)讓,轉(zhuǎn)讓價格為5,000 萬元。根據(jù)《關(guān)于貫徹落實企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》(國稅函[2010]79 號),股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得為企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入扣除為取得該股權(quán)所發(fā)生的成本,計算時不得扣除被投資企業(yè)未分配利潤等留存收益中按該項股權(quán)可能分配的金額。因此該方案下投資企業(yè)A 的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得為3,800 萬元(5000-1200),應納企業(yè)所得稅為950 萬元(3800×25%),投資企業(yè)的稅后凈利為2,850 萬(5000-1200-950)。

    2、先分配利潤再轉(zhuǎn)讓股權(quán)方案。在該方案下,由于被投資企業(yè)B存在未分配利潤,因此先進行利潤分配,投資方A 可按持股比例100%收回可供分配利潤的3,300 萬元。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定,該部分所得無需納稅。被投資企業(yè)B 分配完畢后,其所有者權(quán)益從5,000萬元降低到1,700 萬元,因此,企業(yè)此時對外轉(zhuǎn)讓股權(quán),只能以公允價值的1,700 萬元的價格轉(zhuǎn)讓,因此股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得為500 萬元(1700-1200),應納企業(yè)所得稅為125 萬元(500×25%)。投資企業(yè)的稅后凈利為分回的投資收益加股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入扣除投資成本和企業(yè)所得稅后的余額,即3,675 萬元(3300+500-125)。

    3、先轉(zhuǎn)增資本再轉(zhuǎn)讓股權(quán)方案。這個方案先用企業(yè)的盈余公積轉(zhuǎn)增資本金,再用未分配利潤轉(zhuǎn)增資本金后,再轉(zhuǎn)讓股權(quán)。根據(jù)《公司法》第一百六十九條的規(guī)定:公司的公積金可用于彌補虧損,擴大公司生產(chǎn)經(jīng)營或轉(zhuǎn)增資本,但法定公積金轉(zhuǎn)為資本后,所留存的該項公積金不得少于轉(zhuǎn)增前公司注冊資本的25%。在本例中,轉(zhuǎn)增資本后,盈余公積的留存額至少應為300 萬元(1200×25%)。因此,被投資企業(yè)B 用以轉(zhuǎn)增資本的盈余公積限額為200 萬元,而《公司法》對未分配利潤轉(zhuǎn)增資本沒有限制,因此在該方案中,被投資方可用200 萬元的盈余公積和3,300 萬元的未分配利潤轉(zhuǎn)增資本。

    對于投資方A 而言,被投資方轉(zhuǎn)增資本行為可分解為向被投資方分配股息、紅利。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定,取得該分配的股息、紅利部分免征企業(yè)所得稅,因此被投資方相當于從投資方取得分配的股息、紅利3,500 萬,可享受免稅待遇。與此同時,投資方增加對被投資方的投資成本3,500 萬元,轉(zhuǎn)增資本后,實收資本增至4,700 萬元,所有者權(quán)益總額不變,仍為5,000 萬元,因此轉(zhuǎn)讓價格5,000 萬元,股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得等于300 萬元(5000-4700),企業(yè)應納企業(yè)所得稅75 萬(300×25%),投資企業(yè)的稅后凈利為3,725 萬元(5000-1200-75)。

    二、稅負差異分析

    在本例分析的三種方案中,企業(yè)所得稅分別為:950 萬元、125 萬元、75 萬元,稅負依次減少。究其原因,第一種方案中,未分配利潤和盈余公積所對應部分均未享受免稅待遇,第二種方案中,只有未分配利潤享受到了免稅待遇,而盈余公積所對應部分未享受免稅待遇,第三種方案中,不僅未分配利潤享受了免稅待遇,而且盈余公積中有200萬元也享受到了免稅待遇??梢?,通過股權(quán)轉(zhuǎn)讓方案的選擇,可充分利用免稅政策,為股東節(jié)約稅務成本。在低稅務負擔的情況下,更容易促使股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為的完成。

    [1]黃亞平.跨境股權(quán)轉(zhuǎn)讓的納稅籌劃[J].財會月刊,2010.34.

    [2]譚光榮,梁冠霞,尹宇.自然人股權(quán)收購的納稅籌劃舉例[J].財會月刊,2012.28.

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