審計(jì)部門的獨(dú)立性對(duì)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的影響

金永霞

摘要：審計(jì)質(zhì)量的高低，在學(xué)術(shù)界一直受到關(guān)注。如何保證審計(jì)質(zhì)量的問題自然也成為了學(xué)者研究的熱點(diǎn)。企業(yè)的管理人員和社會(huì)公眾越來越重視內(nèi)部審計(jì)部門的作用。內(nèi)部審計(jì)是董事會(huì)及其高級(jí)管理層對(duì)公司進(jìn)行控制的有力手段，通過內(nèi)部審計(jì)夠加強(qiáng)企業(yè)的內(nèi)部控制，掌握企業(yè)的運(yùn)營(yíng)情況。內(nèi)部審計(jì)的有效性對(duì)企業(yè)的健康成長(zhǎng)有著至關(guān)重要的作用，而內(nèi)部審計(jì)作用的發(fā)揮很大程度上取決于內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量，內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的好壞關(guān)系到內(nèi)部審計(jì)部門在企業(yè)的生存和發(fā)展。內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的可靠性又與內(nèi)部審計(jì)部門的獨(dú)立性是不可分割的，獨(dú)立性是審計(jì)部門的靈魂。

關(guān)鍵詞：審計(jì)質(zhì)量；內(nèi)部控制；獨(dú)立性

20 世紀(jì) 90 年代以來，國(guó)內(nèi)外舞弊案頻發(fā)，如安然事件、美國(guó)世通公司以及后來的施樂、強(qiáng)生、德國(guó)的默克和我國(guó)的德隆事件等，這些事件促使社會(huì)關(guān)注的焦點(diǎn)逐步從外部控制轉(zhuǎn)向企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)。內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量是指企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作及其結(jié)果的可信性，內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量可以從兩個(gè)方面進(jìn)行分析：內(nèi)部審計(jì)結(jié)果的質(zhì)量和內(nèi)部審計(jì)工作過程的質(zhì)量。內(nèi)部審計(jì)部門的獨(dú)立性又對(duì)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量有很大的影響。所謂內(nèi)部審計(jì)部門的獨(dú)立性是指內(nèi)部審計(jì)部門可以獨(dú)立自由客觀的進(jìn)行審計(jì)工作，并提出客觀無偏的判斷。

一、文獻(xiàn)回顧

有關(guān)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的研究在國(guó)外很早就全方位的研究，雖然有關(guān)這方面的研究在中國(guó)起步較晚，但自 1983 年內(nèi)部審計(jì)制度建立以來，也已經(jīng)具備了比較完備的內(nèi)部審計(jì)法規(guī)體系，其中包括：《中國(guó)人民共和國(guó)審計(jì)法》、《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》、《內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則》的制定以及《內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)道德規(guī)范》等若干具體的法規(guī)準(zhǔn)則。Wallace 和 Kreutzfeldt（1991）調(diào)查發(fā)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)部門獨(dú)立性差的公司財(cái)務(wù)報(bào)告出錯(cuò)的可能性要高于獨(dú)立性好的公司。趙保卿（2001）提出內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制會(huì)影響內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量，它是提高審計(jì)質(zhì)量的保證。陳艷利、劉英明（2004）認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)作為實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制的關(guān)鍵因素，內(nèi)部控制的發(fā)展離不開公司治理的推動(dòng)，公司治理的優(yōu)化也離不開有效的內(nèi)部控制。楊樹滋、鮑國(guó)明（2008）認(rèn)為影響內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的因素主要有內(nèi)部審計(jì)人員素質(zhì)、機(jī)構(gòu)制度、審計(jì)計(jì)劃及外部的指導(dǎo)監(jiān)督。張宇（2010）主要分析了影響內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的內(nèi)部因素，除了內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制因素外，還包括獨(dú)立性、人員素質(zhì)、審計(jì)方法。孫艷、李尚君（2013）認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量影響因素來源于審計(jì)主體、審計(jì)客體和審計(jì)環(huán)境，審計(jì)主體包括審計(jì)人員的技術(shù)水平及職業(yè)道德、審計(jì)組織的獨(dú)立性等；審計(jì)客體主要包括公司治理、財(cái)務(wù)狀況及內(nèi)部控制等；審計(jì)環(huán)境包括審計(jì)體制、準(zhǔn)則和法規(guī)等。冉龍飛（2013）認(rèn)為企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的環(huán)境、機(jī)構(gòu)的設(shè)置、審計(jì)程序、審計(jì)方法、企業(yè)文化等都會(huì)對(duì)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量產(chǎn)生影響。

以上文獻(xiàn)顯示，影響內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的因素眾多，內(nèi)部審計(jì)部門的獨(dú)立性，審計(jì)人員的素質(zhì)，內(nèi)部審計(jì)制度等，這里主要針對(duì)審計(jì)部門的獨(dú)立性進(jìn)行探討。

二、影響審計(jì)部門的獨(dú)立性的因素

審計(jì)部門能否獨(dú)立的進(jìn)行審計(jì)一定程度上影響了審計(jì)工作能否順利完成以及審計(jì)結(jié)果可否有保證?！熬哂歇?dú)立執(zhí)行審計(jì)活動(dòng)的良好組織地位”這個(gè)標(biāo)志表明內(nèi)部審計(jì)的“獨(dú)立性”屬于組織上的獨(dú)立性。它是保障內(nèi)審機(jī)構(gòu)獨(dú)立履行其職責(zé)的首要條件，是具備開展審計(jì)工作的前提。在正常的審計(jì)過程中影響審計(jì)部門獨(dú)立性的因素很多：1.法制不健全，雖然我國(guó)在保持內(nèi)審部門的獨(dú)立性方面做了很多努力，也頒發(fā)了很多有關(guān)這方面的文書，但是具體執(zhí)行的時(shí)候有些地方就不太到位；2.審計(jì)部門的獨(dú)立性在一些小的公司并沒有被重視，形同虛設(shè)，并沒有充分發(fā)揮它的作用；3.審計(jì)部門的要素不夠獨(dú)立，這不只是審計(jì)部門的經(jīng)濟(jì)往來方面，還包括審計(jì)人員的切身的工作關(guān)系中的利益不獨(dú)立。當(dāng)然還會(huì)有很多其他因素。這些都是目前我國(guó)內(nèi)部審計(jì)中存在的一些問題。

常見的內(nèi)部審計(jì)組織結(jié)構(gòu)有以下幾種：

主要領(lǐng)導(dǎo)人獨(dú)立性情況

財(cái)務(wù)總監(jiān)領(lǐng)導(dǎo)的組織結(jié)構(gòu)獨(dú)立性較差

總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)的組織結(jié)構(gòu)保持了審計(jì)的獨(dú)立性和較高的組織地位，但難以對(duì)總經(jīng)理的受托管理責(zé)任進(jìn)行獨(dú)立的監(jiān)督和評(píng)價(jià)

監(jiān)事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)的組織結(jié)構(gòu)保持了審計(jì)的獨(dú)立性并且可以起到監(jiān)督的作用，難以通過內(nèi)部審計(jì)改善經(jīng)營(yíng)管理、提高經(jīng)濟(jì)效益

董事會(huì)或董事會(huì)下設(shè)的審計(jì)委員會(huì)領(lǐng)導(dǎo)的組織結(jié)構(gòu)保持了審計(jì)的獨(dú)立性并且可以起到監(jiān)督的作用，一定程度上限制了內(nèi)部審計(jì)的檢查、評(píng)價(jià)功能

雙重領(lǐng)導(dǎo)的組織結(jié)構(gòu)以上的幾種組織結(jié)構(gòu)保證了內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，最大限度地發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的檢查、評(píng)價(jià)、鑒證和咨詢的功能

有上表可以看出，內(nèi)部審計(jì)部門在公司中所處的地位越高，一般其獨(dú)立性也越強(qiáng)，但目前對(duì)于一些較小的公司來講前兩種設(shè)置很為常見。

三、審計(jì)部門獨(dú)立性對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響

內(nèi)部審計(jì)是現(xiàn)代企業(yè)制度的一個(gè)重要的組成部分。對(duì)于一個(gè)公司來說，它不單單代表決策者、經(jīng)營(yíng)者、投資者執(zhí)行本公司的內(nèi)控評(píng)價(jià)職能以及咨詢服務(wù)的職能，也代表一個(gè)公司最高決策層對(duì)于其下層其他職能部門執(zhí)行內(nèi)部審計(jì)以及監(jiān)督的職能。審計(jì)質(zhì)量包括審計(jì)過程以及審計(jì)結(jié)果。若內(nèi)部審計(jì)部門不能充分獨(dú)立，直接意味著審計(jì)過程是否可信，以及審計(jì)結(jié)果是否可用。對(duì)于一個(gè)公司的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)來講，只有在獨(dú)立于其他職能部門的情況下，才能保證內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)不受到干擾，才能保證內(nèi)部審計(jì)過程的獨(dú)立性，進(jìn)而確保內(nèi)部審計(jì)意見、結(jié)論和建議的公正、權(quán)威、客觀和有效，真正的發(fā)揮一個(gè)內(nèi)部審計(jì)部門作為一個(gè)公司最高決策層的參謀和助手作用。

四、改善的方法

在有關(guān)于具體的內(nèi)部審計(jì)制度方面要盡可能的完善，具體到細(xì)節(jié)問題，比如將保持審計(jì)獨(dú)立性的具體要求列入《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》中。一方面，內(nèi)部審計(jì)部門在一些小的公司常被忽視的情況和內(nèi)審部門經(jīng)濟(jì)獨(dú)立性的問題，要從有關(guān)公司內(nèi)部治理著手。經(jīng)過有關(guān)調(diào)查表明，一般，制度越完善的公司，內(nèi)審部門的獨(dú)立性相對(duì)比較好一些。對(duì)一些制度不太完善的公司，會(huì)出現(xiàn)一些直接影響審計(jì)部門獨(dú)立性的因素，比如，有些審計(jì)部門的職位是有會(huì)計(jì)或者管理層的人擔(dān)任。這種公司職位配置大大降低了審計(jì)部門的獨(dú)立性，況且又缺少審計(jì)監(jiān)督部門。要解決這個(gè)問題，需建立一個(gè)關(guān)系網(wǎng)簡(jiǎn)單的獨(dú)立的審計(jì)部門。比如，內(nèi)部審計(jì)部門的人員要和財(cái)務(wù)人員和一般的管理人員在職位上分開，把內(nèi)部審計(jì)部門置于組織內(nèi)部的一個(gè)比較高的層次。內(nèi)部審機(jī)構(gòu)的權(quán)威性和獨(dú)立性的強(qiáng)弱，主要取決于它的隸屬關(guān)系以及領(lǐng)導(dǎo)層次的高低。一般情況，領(lǐng)導(dǎo)層次越高，內(nèi)部審計(jì)部門的獨(dú)立性和權(quán)威性也越高；相反，就會(huì)越弱。另一方面，審計(jì)部門的有關(guān)審計(jì)人員和一些高層管理人員，其它部門的人員都有利益關(guān)系，比如和財(cái)務(wù)部，人事部。這種關(guān)系大大降低了內(nèi)審人員在審計(jì)過程中的保持的完全的獨(dú)立性。要想改善這一現(xiàn)象，可采取下面方式，內(nèi)部審計(jì)部門主要負(fù)責(zé)人直接向公司內(nèi)的最高決策層負(fù)責(zé)并報(bào)告工作，作為管理組織中的所有部門的最高層領(lǐng)導(dǎo)可以賦予審計(jì)人員權(quán)力，以審查本組織下屬企業(yè)及其他職能部門的經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)。（作者單位：廣東工業(yè)大學(xué)管理學(xué)院）

參考文獻(xiàn)：

[1]劉國(guó)常、郭慧：《內(nèi)部審計(jì)特征的影響因素及其效果研究》，《審計(jì)研究》2008年第2期。

[2]白丹.加強(qiáng)和完善油田企業(yè)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的研究[D].中國(guó)石油大學(xué).2009

[3]江鋒，唐均，于榮霞.公司治理與內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的實(shí)踐探索[A].全國(guó)內(nèi)部審計(jì)理論研討優(yōu)秀論文集 2012[C].2013