論社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)之環(huán)境稅收體系的構(gòu)建

趙云鵬 等

摘要：在治理環(huán)境問題的經(jīng)濟(jì)手段中，環(huán)境稅尤其受到重視。本文首先分析了開征環(huán)境稅的現(xiàn)實(shí)意義，結(jié)合我國(guó)實(shí)際情況并借鑒國(guó)外經(jīng)驗(yàn)和教訓(xùn)，提出了關(guān)于我國(guó)開征環(huán)境稅的思考，并從制度設(shè)計(jì)等方面對(duì)我國(guó)開征環(huán)境稅提出了幾點(diǎn)建議。

關(guān)鍵詞：環(huán)境稅 環(huán)境稅費(fèi)制度 問題 對(duì)策

世界各國(guó)的經(jīng)驗(yàn)表明，在保護(hù)環(huán)境的各項(xiàng)措施中，稅收具有舉足輕重的作用，單純依靠收費(fèi)籌集的環(huán)保資金已經(jīng)很難滿足日趨嚴(yán)峻的環(huán)境惡化形勢(shì)的需求，而征收環(huán)境稅則是籌集環(huán)保資金的最有效方法。我國(guó)應(yīng)通過對(duì)現(xiàn)行稅費(fèi)制度進(jìn)行稅收化改造，開征適合我國(guó)國(guó)情的專門環(huán)境稅稅種。

1 環(huán)境稅概述

1.1 環(huán)境稅的內(nèi)涵 狹義的環(huán)境稅專指排污稅，即國(guó)家為了達(dá)到控污減排的目的，對(duì)經(jīng)濟(jì)主體的環(huán)境污染行為征收的稅種。廣義的環(huán)境稅是指國(guó)家為實(shí)現(xiàn)環(huán)境保護(hù)、籌集環(huán)境保護(hù)資金等特定目標(biāo)而征收的與環(huán)境污染、資源利用行為相關(guān)的各個(gè)稅種以及與環(huán)境保護(hù)有關(guān)的其他稅種，按照其開發(fā)、利用資源的程度或污染、破壞環(huán)境資源的程度征收的一種稅種。本文主要側(cè)重于從廣義的環(huán)境稅出發(fā)。

1.2 開征環(huán)境稅的現(xiàn)實(shí)意義 在我國(guó)開征環(huán)境稅主要具有以下三點(diǎn)現(xiàn)實(shí)的意義：①增加政府環(huán)保資金投入；②可促使污染者承擔(dān)環(huán)境與資源保護(hù)費(fèi)用；③促進(jìn)人們形成環(huán)境意識(shí)，有利于生態(tài)環(huán)境的良性發(fā)展。

1.3 現(xiàn)行環(huán)境稅費(fèi)存在的問題 我國(guó)目前雖然有一些與資源環(huán)境相關(guān)的稅種，如消費(fèi)稅、增值稅等，但是還沒有形成環(huán)境稅收法律制度的框架體系，現(xiàn)行稅制中缺少以保護(hù)環(huán)境為目的，針對(duì)污染環(huán)境的行為或產(chǎn)品課稅的專門稅種?，F(xiàn)行環(huán)境保護(hù)主要是依靠征收排污費(fèi)。排污收費(fèi)制度在促進(jìn)老污染源治理，控制新污染排污，為防治污染提供專項(xiàng)基金等方面起了積極作用，取得了一定的經(jīng)濟(jì)、社會(huì)和環(huán)境效益。但是排污費(fèi)本身又存在種種問題：排污費(fèi)征收標(biāo)準(zhǔn)偏低，排污收費(fèi)立法基礎(chǔ)薄弱，權(quán)威性差，監(jiān)管成本高。雖然我國(guó)也采取了一些稅收方面的措施，但比較零散且在整個(gè)稅收體系中所占比重較小，既難以起到充分的調(diào)節(jié)作用，又無(wú)法滿足環(huán)境保護(hù)資金需求。

1.4 國(guó)外環(huán)境稅的實(shí)施情況和經(jīng)驗(yàn)借鑒 世界各國(guó)從上世紀(jì)70年代起就紛紛利用稅收的方式來(lái)解決所存在的環(huán)境問題，總體上根據(jù)課征對(duì)象的不同，可分為水污染稅、大氣污染稅、固體廢物稅、噪音稅等四大類。西方國(guó)家通過開征環(huán)境稅減少了污染排放，環(huán)境質(zhì)量得到明顯改善，在環(huán)境保護(hù)方面取得了很大成效，這些國(guó)家的成功案例為我國(guó)開征環(huán)境保護(hù)稅提供了寶貴經(jīng)驗(yàn)。

2 環(huán)境稅稅制的設(shè)計(jì)

近年來(lái)，我國(guó)環(huán)境治理和生態(tài)保護(hù)取得積極成效，但生態(tài)環(huán)境總體惡化的趨勢(shì)沒有得到根本扭轉(zhuǎn)。隨著工業(yè)化、城鎮(zhèn)化的快速推進(jìn)，人口繼續(xù)增加，資源相對(duì)不足、環(huán)境承載力弱成為我國(guó)在新的發(fā)展階段的基本國(guó)情。發(fā)展與環(huán)境密不可分，只有加強(qiáng)能源資源節(jié)約，發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟(jì)，加強(qiáng)環(huán)境治理和生態(tài)建設(shè)，才能有效破解經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)中的資源環(huán)境瓶頸制約。開征獨(dú)立的環(huán)境稅對(duì)于發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟(jì)有著重要意義，應(yīng)在我國(guó)逐步推行。環(huán)境稅征收的原則應(yīng)根據(jù)受益者付費(fèi)或者使用者付費(fèi)，以科學(xué)發(fā)展觀為指導(dǎo)思想，以統(tǒng)籌兼顧作為基本策略，逐漸形成完善的環(huán)保稅收體系。

2.1 納稅人 凡在我國(guó)境內(nèi)造成外部環(huán)境污染的企業(yè)、單位和個(gè)人或者是自然環(huán)境的使用者和受益者均是該稅的納稅人。只要有污染行為，行為人就要為其支付代價(jià)?？傊?，環(huán)境稅的納稅人既可以是單位也可以是自然人。

2.2 征稅對(duì)象 原則上說(shuō)環(huán)境稅的征收對(duì)象應(yīng)包括一切污染環(huán)境的行為和在消費(fèi)過程中會(huì)造成環(huán)境污染的產(chǎn)品與服務(wù)。環(huán)境稅的征收以減少污染產(chǎn)生持續(xù)的刺激作用，鼓勵(lì)人們采用更有效的污染控制方法去控制和減少污染。發(fā)達(dá)國(guó)家的環(huán)境稅征收較早，且稅種多樣化。環(huán)境稅在發(fā)達(dá)國(guó)家稅收收入中占據(jù)重要位置。不少發(fā)達(dá)國(guó)家通過不斷完善，已經(jīng)形成了比較完整的環(huán)境稅收制度，并占有一定的財(cái)政地位。如荷蘭，其環(huán)境稅收入占總稅收收入的14%，占GDP的3.2%。目前我國(guó)對(duì)于環(huán)境稅的制度設(shè)計(jì)和征管經(jīng)驗(yàn)還不成熟，應(yīng)采取循序漸進(jìn)的方法。首先，將對(duì)環(huán)境污染嚴(yán)重的廢氣、廢水和固體廢物的排放納入征稅范圍。因?yàn)檫@類行為對(duì)環(huán)境的污染最為嚴(yán)重，而且既有征收排污費(fèi)的經(jīng)驗(yàn)作為基礎(chǔ)，又有大量的外國(guó)經(jīng)驗(yàn)可供借鑒。其次，待條件成熟后再擴(kuò)大征稅范圍?？梢詫⒛切╇y以降解和再回收利用的材料制造的、在使用中會(huì)對(duì)環(huán)境造成嚴(yán)重污染的各種包裝物納入征稅范圍。另外在調(diào)整環(huán)境稅收政策的同時(shí)，要防止排污企業(yè)將所繳納的環(huán)境稅，在生產(chǎn)成本中列支而計(jì)入產(chǎn)品成本，導(dǎo)致排污收費(fèi)實(shí)際上成為商品價(jià)格的一部分，最后轉(zhuǎn)嫁給消費(fèi)者。

2.3 稅率 環(huán)境稅的稅率，必須與環(huán)境污染治理成本相一致。環(huán)境稅的一個(gè)難點(diǎn)是制定合理的稅率，理論上稅率應(yīng)當(dāng)?shù)扔谖廴鞠鳒p到邊際控制成本這一水平上。稅率過高會(huì)加重企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，過輕又不足以引導(dǎo)納稅人減少污染行為。因此稅率既要達(dá)到控制污染的目的，又不能抑制社會(huì)生產(chǎn)。

①稅率水平要適中，應(yīng)高于現(xiàn)行排污費(fèi)的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。按照環(huán)境保護(hù)稅收原理，以其稅率計(jì)算的應(yīng)納稅額應(yīng)該不少于污染所造成的社會(huì)機(jī)會(huì)成本。②根據(jù)排放濃度和污染危害程度，實(shí)行差別稅率。對(duì)那些污染程度高、破壞性強(qiáng)的行為課征較高稅率，引導(dǎo)納稅人減少污染物的排放。③環(huán)境稅率以采取定額稅率，從量計(jì)征。定額稅率的征收將稅收負(fù)擔(dān)同污染排放數(shù)量聯(lián)系起來(lái)，二者成正比關(guān)系，即污染物產(chǎn)生越多，需要繳納的稅款也就越多。這樣可以使排污企業(yè)能以積極主動(dòng)的態(tài)度加強(qiáng)環(huán)保工作，最大限度地減少環(huán)境污染，同時(shí)避免了污染企業(yè)降低產(chǎn)品質(zhì)量來(lái)轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)的弊端。④實(shí)行不同的稅率標(biāo)準(zhǔn)。在稅率選擇上允許有差異性的存在，不但不同行業(yè)可采取不同的稅率，而且不同地區(qū)也可以確定不同的稅率。由于各地區(qū)的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)不同，各級(jí)政府要根據(jù)當(dāng)?shù)氐膮^(qū)域經(jīng)濟(jì)來(lái)確定適合自己的差別稅率。對(duì)于污染嚴(yán)重的行業(yè)征收高額稅負(fù)，對(duì)于高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)和節(jié)能環(huán)保的產(chǎn)業(yè)可適度減免稅收。

2.4 計(jì)稅依據(jù) 現(xiàn)階段，環(huán)境稅的課稅依據(jù)主要有三種：一是以污染企業(yè)的產(chǎn)量作為稅基；二是以生產(chǎn)要素或消費(fèi)品所包含的污染物數(shù)量作為稅基；三是以污染物的排放量作為稅基。第一種稅基的核算標(biāo)準(zhǔn)為污染企業(yè)生產(chǎn)多少產(chǎn)品就應(yīng)該繳納多少稅，這種方法的優(yōu)點(diǎn)是稅收征收簡(jiǎn)單，稅務(wù)人員只要根據(jù)產(chǎn)品的多少就可以核算出應(yīng)繳納的稅，缺點(diǎn)是污染企業(yè)因此缺乏了改進(jìn)生產(chǎn)工藝的動(dòng)力，阻礙了防污染技術(shù)的采用。第二種稅基的繳納原則是只要生產(chǎn)要素和消費(fèi)品中含有污染物就需納稅，這就意味著即使生產(chǎn)要素和消費(fèi)品未能造成環(huán)境污染也要交稅，這種方法簡(jiǎn)單粗暴，不合乎情理，有失公平。相比而言，第三種方法最為合理，以污染物的排放量作為稅基，一方面鼓勵(lì)企業(yè)不斷創(chuàng)新工藝，減少污染物的排放，另一方面又不會(huì)將生產(chǎn)環(huán)節(jié)的環(huán)境稅轉(zhuǎn)嫁到消費(fèi)環(huán)節(jié)，增加消費(fèi)者的負(fù)擔(dān)。

2.5 環(huán)境稅的減免優(yōu)惠 我國(guó)應(yīng)借鑒國(guó)外的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，靈活運(yùn)用多種稅收優(yōu)惠措施激勵(lì)企業(yè)治理污染，保護(hù)環(huán)境。排污稅的減免是政府對(duì)一些有利于環(huán)保的行為或設(shè)施提供的稅收優(yōu)惠政策，即通過對(duì)低能耗、無(wú)污染的生產(chǎn)和消費(fèi)行為給予稅收減免，以及對(duì)不同污染危險(xiǎn)等級(jí)的企業(yè)實(shí)行差別稅率，促使納稅人自覺地保護(hù)和改善環(huán)境。同時(shí)制定環(huán)保技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)高新環(huán)保技術(shù)的研究、開發(fā)、轉(zhuǎn)讓、引進(jìn)和使用予以稅收鼓勵(lì)。

3 加強(qiáng)對(duì)相關(guān)稅種的完善

在開征獨(dú)立環(huán)境稅時(shí)，還要不斷加強(qiáng)對(duì)與環(huán)境稅相關(guān)的稅種的完善，充分考慮和協(xié)調(diào)好現(xiàn)行稅種與新稅種之間的關(guān)系，對(duì)現(xiàn)行稅種與獨(dú)立環(huán)境稅之間的協(xié)調(diào)， 保持總體稅負(fù)平衡，進(jìn)一步加以修訂完善現(xiàn)行稅法，使現(xiàn)行的稅種與獨(dú)立的環(huán)境稅一起，共同作用于環(huán)境保護(hù)，形成環(huán)境保護(hù)的稅收政策合力。

3.1 增值稅 首先，對(duì)環(huán)境危害較大的產(chǎn)品按照17%的基本稅率征稅，如農(nóng)藥、農(nóng)膜等，同時(shí)為了減輕農(nóng)民負(fù)擔(dān)，保證農(nóng)民利益，政府要采取積極的財(cái)政政策對(duì)農(nóng)民進(jìn)行補(bǔ)貼；其次，對(duì)于政府鼓勵(lì)的高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)、產(chǎn)品等實(shí)行13%的低稅率，對(duì)于進(jìn)行節(jié)能項(xiàng)目改造的企業(yè)給予一定程度的減免稅優(yōu)惠。同時(shí)，對(duì)造成不同污染程度的企業(yè)區(qū)別對(duì)待，征收不同的稅賦，培養(yǎng)企業(yè)減少污染的習(xí)慣。

3.2 消費(fèi)稅 首先，擴(kuò)大征收范圍。對(duì)消耗資源量大且無(wú)法回收利用的消費(fèi)品和消費(fèi)行為納入征收范圍，如對(duì)于一次性塑料包裝物收取費(fèi)用可以減少亂扔飲料包裝現(xiàn)象，保護(hù)自然和能源，在一定程度上減少了一次性塑料包裝的使用和廢物的產(chǎn)生；其次，適當(dāng)提高汽油、柴油等污染性消費(fèi)品的消費(fèi)稅稅率，鼓勵(lì)綠色消費(fèi)；再次，對(duì)符合一定節(jié)能標(biāo)準(zhǔn)的產(chǎn)品給予一定的稅收減征優(yōu)惠，鼓勵(lì)納稅人投資用于環(huán)境保護(hù)的項(xiàng)目與設(shè)備。對(duì)這類項(xiàng)目的成本可適當(dāng)?shù)挚凼杖?，?duì)節(jié)約能源、減少空氣污染和水污染的設(shè)備采用加速折舊法以減少企業(yè)納稅。此外在購(gòu)買如汽車、空調(diào)等能夠產(chǎn)生污染的產(chǎn)品時(shí)，購(gòu)買者要繳納額外的環(huán)境稅，誰(shuí)造成的污染誰(shuí)出錢來(lái)清除。

3.3 資源稅 在合理定位資源稅普遍征收性質(zhì)的同時(shí)，做到以下幾點(diǎn)：

①擴(kuò)大征稅范圍。我國(guó)資源總量雖然較多，但人均占有量少，以水資源為例，我國(guó)淡水資源的人均占有量?jī)H為世界人均占有量的四分之一。過去幾十年，由于我國(guó)長(zhǎng)期沿用以追求增長(zhǎng)速度、大量消耗資源為特征的粗放型線性發(fā)展模式，在由貧困落后逐步走向富強(qiáng)的同時(shí)，自然資源的消耗也在大幅度地上升。資源稅的征收要起到全面保護(hù)資源，提高資源利用率的目的，就必須擴(kuò)大征稅范圍，不僅僅是水資源、礦產(chǎn)資源，土地、森林、草魚、地?zé)岬荣Y源也應(yīng)該納入保護(hù)的范圍。②調(diào)整計(jì)稅依據(jù)。資源稅的征稅原則應(yīng)依據(jù)“誰(shuí)開采，誰(shuí)付費(fèi)”的原則征收，改變傳統(tǒng)的由銷售數(shù)量來(lái)征稅的標(biāo)準(zhǔn)，而是由開采單位或者生產(chǎn)單位承擔(dān)稅收，以達(dá)到保護(hù)資源，防止資源浪費(fèi)的目的。③適當(dāng)提高單位稅額。尤其對(duì)不可再生、不可替代和稀缺的資源應(yīng)該課以重稅，適當(dāng)拉大級(jí)距。④改變計(jì)征方法。根據(jù)資源的不同特點(diǎn)，可以考慮實(shí)行從量定額、從價(jià)定率和復(fù)合計(jì)稅三種計(jì)征方法。對(duì)于煤、鐵、石油等非再生資源在開采時(shí)可考慮從量計(jì)征，進(jìn)入銷售環(huán)節(jié)時(shí)可以采用從價(jià)計(jì)征，這種復(fù)合計(jì)稅辦法既防止資源在開采階段的無(wú)效開采，又避免了在使用階段浪費(fèi)情況的產(chǎn)生。

4 結(jié)語(yǔ)

自上世紀(jì)60年代以來(lái)，由于工業(yè)化的迅猛發(fā)展，許多國(guó)家發(fā)生了一系列重大環(huán)境污染事件，為此一些發(fā)達(dá)國(guó)家就將稅收作為保護(hù)環(huán)境的一項(xiàng)重要政策措施，將環(huán)境稅引入稅收制度。在目前傳統(tǒng)財(cái)稅制度下，地方政府的稅收主要靠GDP，短期行為的決策導(dǎo)向必然決定他們力爭(zhēng)任期內(nèi)效益最大化。在此背景下，地方政府以犧牲環(huán)境為代價(jià)，依賴資源“殺雞取卵”，導(dǎo)致我國(guó)生態(tài)壞境日趨惡化。面對(duì)嚴(yán)峻的環(huán)境形勢(shì)，為了保護(hù)全球生態(tài)環(huán)境，遏制氣候變暖，我國(guó)要構(gòu)建一個(gè)既有利于經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展又能起到環(huán)境保護(hù)作用的綠色稅收體系，建立和實(shí)施一套全方位、多領(lǐng)域的宏觀環(huán)境經(jīng)濟(jì)政策，能以較低的成本達(dá)到有效控制污染的目的，全面推動(dòng)建立有中國(guó)特色的環(huán)境經(jīng)濟(jì)政策體系框架。發(fā)達(dá)國(guó)家依據(jù)“誰(shuí)污染，誰(shuí)付費(fèi)”的原則設(shè)置的環(huán)境稅的征收就值得我國(guó)借鑒，即向重污染企業(yè)或產(chǎn)品征收環(huán)境污染稅，以調(diào)整區(qū)域經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)，促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的升級(jí)換代。開征環(huán)境稅可以在一定程度上促進(jìn)企業(yè)提高環(huán)境保護(hù)意識(shí)、加大防污染力度。

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