對(duì)流轉(zhuǎn)稅轉(zhuǎn)嫁問(wèn)題的再思考

吳瑩

摘要：相對(duì)于其他稅種而言，流轉(zhuǎn)稅具有稅收轉(zhuǎn)嫁的特點(diǎn)，但其轉(zhuǎn)嫁的屬性與轉(zhuǎn)嫁的結(jié)果卻不可混為一談。本文通過(guò)分析影響流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的因素，結(jié)合其稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的方式，得出企業(yè)和一般消費(fèi)者流轉(zhuǎn)稅負(fù)擔(dān)狀況的基本結(jié)論。

關(guān)鍵詞：流轉(zhuǎn)稅；增值稅；稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁

流轉(zhuǎn)稅作為市場(chǎng)流通環(huán)節(jié)中的一類稅收，是市場(chǎng)中商品生產(chǎn)和商品交換的產(chǎn)物，同時(shí)也是政府財(cái)政收入的重要資金來(lái)源。流轉(zhuǎn)稅作為一種間接稅，理論上具有間接稅的性質(zhì)，即其稅負(fù)可以轉(zhuǎn)嫁。例如，增值稅作為流轉(zhuǎn)稅，它是一種價(jià)外稅，從本質(zhì)上來(lái)講，增值稅應(yīng)由生產(chǎn)者負(fù)擔(dān)。但實(shí)際中增值稅是以價(jià)外稅的形式將稅負(fù)傳遞給了消費(fèi)者。目前，增值稅的計(jì)稅方法是采用發(fā)票扣稅法，即間接計(jì)稅法，利用企業(yè)收到的進(jìn)貨發(fā)票從銷項(xiàng)稅額中抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。這種價(jià)稅分離的方法，便于購(gòu)買者正確扣除商品上一生產(chǎn)環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)嫁過(guò)來(lái)的稅負(fù)，同時(shí)可以有效防止偷稅漏稅的現(xiàn)象發(fā)生。流轉(zhuǎn)稅的這一間接稅的性質(zhì)，有利于政府根據(jù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展方向，對(duì)不同稅種進(jìn)行合理有效的配置。

相對(duì)于其它稅種而言，流轉(zhuǎn)稅具有轉(zhuǎn)嫁的內(nèi)在屬性，但不可把其轉(zhuǎn)嫁屬性與轉(zhuǎn)嫁結(jié)果混為一談。影響稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的條件有：國(guó)家價(jià)格政策、稅率變動(dòng)對(duì)供求關(guān)系的影響、國(guó)家稅收政策的取向。企業(yè)作為納稅人，其應(yīng)繳納的稅額是由商品的最終購(gòu)買者承擔(dān)的，而作為商品生產(chǎn)的活躍者，必須應(yīng)負(fù)擔(dān)企業(yè)稅收轉(zhuǎn)嫁而來(lái)的負(fù)擔(dān)。企業(yè)作為整體負(fù)擔(dān)了生產(chǎn)資料價(jià)格中包含的流轉(zhuǎn)稅，居民消耗負(fù)擔(dān)了生活消費(fèi)品價(jià)格中包含的流轉(zhuǎn)稅。我們既不能否認(rèn)稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的存在，也不能對(duì)其做絕對(duì)化的理解，更不能認(rèn)為流轉(zhuǎn)稅是全部轉(zhuǎn)嫁給消費(fèi)者負(fù)擔(dān)的。

一、流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的影響因素

流轉(zhuǎn)稅作為我國(guó)稅收的主要稅種，具有稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的特殊特征。而這種特殊屬性的發(fā)生，是需要一定條件支持的。將某個(gè)企業(yè)整體作為流轉(zhuǎn)稅的納稅人，研究其是否承擔(dān)流轉(zhuǎn)稅，實(shí)際是研究企業(yè)在什么條件下可以轉(zhuǎn)嫁企業(yè)所承擔(dān)的稅收負(fù)擔(dān)，以及其是如何轉(zhuǎn)嫁的。稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁所形成的流動(dòng)稅負(fù)廣泛的影響著每一個(gè)生產(chǎn)者和消費(fèi)者的經(jīng)濟(jì)行為。我們主要從以下三個(gè)方面研究稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的影響因素。

第一，國(guó)家價(jià)格政策。商品價(jià)格具有社會(huì)分配的職能，而國(guó)家宏觀調(diào)控商品價(jià)格，制定價(jià)格政策，其本身就是一種再分配的手段。國(guó)家通過(guò)稅收影響價(jià)格的分配途徑，將購(gòu)銷雙方的利益直接納入價(jià)格預(yù)算籌劃的范圍內(nèi)調(diào)節(jié)。即政府對(duì)某種商品所應(yīng)征收的流轉(zhuǎn)稅可以通過(guò)價(jià)外稅的形式附在商品價(jià)格上直接征收，也可以以價(jià)內(nèi)稅的形式抬高價(jià)格，將增加的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁給最終購(gòu)買者負(fù)擔(dān)。但如果商品的價(jià)格并不會(huì)受國(guó)家價(jià)格政策的制約而維持原來(lái)價(jià)位不變，則企業(yè)所承擔(dān)的稅負(fù)就無(wú)法轉(zhuǎn)嫁出去。目前，國(guó)家可以直接控制價(jià)格的商品數(shù)量有限，但這并不意味著流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的特性不受國(guó)家價(jià)格政策制定的影響。

第二，稅率變動(dòng)影響市場(chǎng)供求關(guān)系。當(dāng)商品應(yīng)繳納的流轉(zhuǎn)稅稅收增加，該商品市場(chǎng)價(jià)格也會(huì)隨之上漲。當(dāng)商品價(jià)格上漲，市場(chǎng)的供求關(guān)系也會(huì)隨之發(fā)生變化。如果該商品的替代性較小，供求關(guān)系的變化就越小，比如食鹽，國(guó)家加稅提價(jià)后，對(duì)食鹽的供求影響基本沒有發(fā)生多大變化，那么流轉(zhuǎn)稅的稅負(fù)也就順利的轉(zhuǎn)嫁出去了。但對(duì)于替代性較大的商品，國(guó)家實(shí)行加稅后，其價(jià)格相應(yīng)的提高，市場(chǎng)的供求變化卻很大。因?yàn)?，加稅后商品價(jià)格的變動(dòng)，限制了市場(chǎng)對(duì)該商品的需求規(guī)模，甚至?xí)霈F(xiàn)供過(guò)于求的現(xiàn)象，導(dǎo)致部分商品的滯銷，價(jià)格無(wú)法從市場(chǎng)中得到滿足，也就影響了國(guó)家稅收的實(shí)現(xiàn)，那么流轉(zhuǎn)稅的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁也就不會(huì)發(fā)生。在這種情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)縮小該商品的生產(chǎn)規(guī)模，達(dá)到市場(chǎng)供求平衡，然后才能完成稅負(fù)的轉(zhuǎn)嫁，保證國(guó)家稅收的實(shí)現(xiàn)。但由于企業(yè)的生產(chǎn)規(guī)模受到地方行政保護(hù)的限制，無(wú)法縮小產(chǎn)品的生產(chǎn)規(guī)模，使得稅收的調(diào)節(jié)作用無(wú)法實(shí)現(xiàn)，商品的大量積壓迫使國(guó)家通過(guò)減稅挽救這些本應(yīng)被市場(chǎng)淘汰的個(gè)別企業(yè)或產(chǎn)品。因此，流轉(zhuǎn)稅的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁，應(yīng)當(dāng)考慮市場(chǎng)供求關(guān)系的變化對(duì)商品價(jià)格水平的影響。

第三，國(guó)家稅收政策的取向。我國(guó)流轉(zhuǎn)稅的稅率檔次較多，稅負(fù)結(jié)構(gòu)相應(yīng)也比較復(fù)雜，這與我國(guó)的經(jīng)濟(jì)體制和經(jīng)濟(jì)運(yùn)行機(jī)制相關(guān)。企業(yè)作為流轉(zhuǎn)稅的納稅人，它既是市場(chǎng)中的生產(chǎn)者又是商品的購(gòu)買者。作為生產(chǎn)者，它將稅負(fù)通過(guò)商品的銷售轉(zhuǎn)嫁出去，但作為商品的購(gòu)買者，它又要負(fù)擔(dān)隨原材料的購(gòu)進(jìn)企業(yè)所承擔(dān)的稅負(fù)。在稅率普遍相同的情況下，流轉(zhuǎn)稅的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁屬性并沒有對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生多大的影響。所以，為了實(shí)現(xiàn)流轉(zhuǎn)稅的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁，我們應(yīng)當(dāng)合理調(diào)整商品之間的稅負(fù)結(jié)構(gòu)。對(duì)于稅源大的商品企業(yè)承擔(dān)的稅負(fù)應(yīng)高一些，稅源小的商品企業(yè)承擔(dān)的稅負(fù)就相對(duì)少一些。而稅負(fù)高低的不同，是市場(chǎng)對(duì)商品價(jià)格的干預(yù)。因此，稅率的差別應(yīng)當(dāng)遵從市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展要求，對(duì)特定的商品征收較高的稅收，可以有效控制稅源。因此，流轉(zhuǎn)稅的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁，應(yīng)著眼于稅目稅率的制定上，稅率一旦確定，稅負(fù)就轉(zhuǎn)嫁為商品價(jià)格的一部分。這不僅有利于促進(jìn)商品的生產(chǎn)，而且可以強(qiáng)化流轉(zhuǎn)稅的征收。

二、流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的形式

稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)嫁，是指納稅人通過(guò)種種途徑，將其繳納的稅款轉(zhuǎn)移給他人負(fù)擔(dān)的過(guò)程。根據(jù)現(xiàn)有的理論研究成果，流轉(zhuǎn)稅的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁大體上有前轉(zhuǎn)、后轉(zhuǎn)、混轉(zhuǎn)和消轉(zhuǎn)等多種形式，我們主要研究以下四種轉(zhuǎn)嫁形式。

1、前轉(zhuǎn)。前轉(zhuǎn)又稱順轉(zhuǎn)，是納稅人作為商品銷售者，通過(guò)提高商品或勞務(wù)的售價(jià)，將稅金附加在商品的價(jià)格中，從而將其所要繳納的稅款，順著商品流通的方向，向前轉(zhuǎn)嫁給購(gòu)買者或消費(fèi)者的一種行為。在商品經(jīng)濟(jì)中，納稅人作為獨(dú)立的商品生產(chǎn)者和經(jīng)營(yíng)者，獨(dú)立核算，自負(fù)盈虧。國(guó)家課征流轉(zhuǎn)稅，對(duì)企業(yè)自身來(lái)說(shuō)是一種支出，因此，納稅人必須以自己的收入抵補(bǔ)自己的支出，以取得更多的利潤(rùn)。

2、后轉(zhuǎn)。后轉(zhuǎn)又稱逆轉(zhuǎn)，是納稅人作為購(gòu)買者，通過(guò)壓低商品或勞務(wù)的價(jià)格，將所繳納的稅款，向后轉(zhuǎn)移給商品或勞務(wù)的供應(yīng)者，稅負(fù)后轉(zhuǎn)實(shí)現(xiàn)的前提條件是供應(yīng)方提供的商品需求彈性大于商品供給彈性。但在某些情況下，稅負(fù)實(shí)現(xiàn)前轉(zhuǎn)后也可能會(huì)再發(fā)生后轉(zhuǎn)的情況。

3、混轉(zhuǎn)?；燹D(zhuǎn)又稱散轉(zhuǎn)，是納稅人將自己繳納的稅款分散轉(zhuǎn)嫁給多方負(fù)擔(dān)。混轉(zhuǎn)是在稅款不能完全實(shí)現(xiàn)前轉(zhuǎn)和后轉(zhuǎn)的情況下采用的。嚴(yán)格意義上，混轉(zhuǎn)并不是一種獨(dú)立的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁方式，只是順轉(zhuǎn)和散轉(zhuǎn)的結(jié)合。例如，棉紡織廠將稅負(fù)一部分通過(guò)提高價(jià)格的方式前轉(zhuǎn)給印染廠，一部分通過(guò)壓低面紗的購(gòu)進(jìn)價(jià)格后轉(zhuǎn)給紗廠。

4、消轉(zhuǎn)。是納稅人將所繳納的稅款，通過(guò)改善經(jīng)營(yíng)管理，擴(kuò)大生產(chǎn)規(guī)模，改進(jìn)生產(chǎn)技術(shù)等方法，從而將所繳納的稅款在所增利潤(rùn)中得到補(bǔ)償，使稅收負(fù)擔(dān)在生產(chǎn)發(fā)展和收入增長(zhǎng)中自行消失的一種形式。

三、結(jié)語(yǔ)

通過(guò)對(duì)流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的影響因素和轉(zhuǎn)嫁形式的分析，必然得出這樣的結(jié)論：第一，對(duì)于具體企業(yè)而言，它作為納稅人應(yīng)繳納的稅款是由賣方自己負(fù)擔(dān)的，同時(shí)它作為商品生產(chǎn)的購(gòu)買者，要負(fù)擔(dān)隨購(gòu)進(jìn)商品轉(zhuǎn)嫁而來(lái)的稅負(fù)。第二，從宏觀角度考慮，由于商品價(jià)格環(huán)境開放，無(wú)論企業(yè)負(fù)擔(dān)的是價(jià)外稅還是價(jià)內(nèi)稅，稅負(fù)都極易通過(guò)生產(chǎn)、流通環(huán)節(jié)的價(jià)格轉(zhuǎn)嫁給購(gòu)進(jìn)商品不再銷售的購(gòu)買者或個(gè)人消費(fèi)者負(fù)擔(dān)。（作者單位：蘭州商學(xué)院）

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