基于企業(yè)研發(fā)費(fèi)用的核算及其稅務(wù)處理的研究

閆旭

【摘 要】隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來(lái)，研發(fā)費(fèi)用在企業(yè)經(jīng)營(yíng)支出中占比重越來(lái)越大，這些研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)核算與稅務(wù)處理是否恰當(dāng)，直接關(guān)系到企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量和經(jīng)濟(jì)效益。本文以企業(yè)研發(fā)費(fèi)用的核算及其稅務(wù)處理為研究方向，先對(duì)企業(yè)研發(fā)中的費(fèi)用核算中的關(guān)鍵問(wèn)題展開(kāi)分析，接著通過(guò)舉例的方式，論述企業(yè)研發(fā)費(fèi)用相關(guān)的稅務(wù)處理方法，最后對(duì)企業(yè)研發(fā)項(xiàng)目的會(huì)計(jì)核算與稅務(wù)處理提出幾點(diǎn)切實(shí)、合理的建議，以供參考。

【關(guān)鍵詞】企業(yè)；研發(fā)費(fèi)用；核算；稅務(wù)處理

一、引言

由于我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)和綜合國(guó)力不斷的提升，國(guó)家越來(lái)越重視企業(yè)的科技創(chuàng)新，對(duì)企業(yè)的要求也在不斷提升，進(jìn)而推出了許多優(yōu)惠的稅收政策，并且還在企業(yè)中投入大量的資金來(lái)作為作為有力支持。隨著國(guó)家對(duì)企業(yè)的支持程度持續(xù)深化，致使企業(yè)研發(fā)的費(fèi)用比重迅速增加，因此研發(fā)費(fèi)用核算問(wèn)題和稅務(wù)管理的相關(guān)問(wèn)題也漸漸成為了企業(yè)關(guān)注的重點(diǎn)問(wèn)題。對(duì)研發(fā)費(fèi)用進(jìn)行正確核算、處理好相關(guān)的稅務(wù)問(wèn)題在企業(yè)的發(fā)展、經(jīng)營(yíng)、生存過(guò)程中占有重要的地位，其直接關(guān)系著企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量及其經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益。

二、企業(yè)研發(fā)中費(fèi)用核算問(wèn)題分析

1.企業(yè)研發(fā)的費(fèi)用組成部分

企業(yè)研發(fā)項(xiàng)目中的總開(kāi)支通常是由兩個(gè)部分所組成，即研究階段和開(kāi)發(fā)階段。在企業(yè)的研究階段中，其核心主要是獲取全新的科技知識(shí)、科技信息，且研究其實(shí)就是一種調(diào)查的方式，而這種調(diào)查的方式必須具有一定的科學(xué)性、創(chuàng)造性、計(jì)劃性。研發(fā)項(xiàng)目中的開(kāi)發(fā)階段重心主要是對(duì)相關(guān)知識(shí)進(jìn)行有效的運(yùn)用、使成果得到不斷升華的同時(shí)，將相關(guān)知識(shí)充分的運(yùn)用到企業(yè)產(chǎn)品設(shè)計(jì)的理念中，使企業(yè)的產(chǎn)品得到不斷創(chuàng)新，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)產(chǎn)品升華，使企業(yè)的研發(fā)項(xiàng)目可以得到實(shí)質(zhì)性的改進(jìn)。企業(yè)研發(fā)項(xiàng)目中的開(kāi)發(fā)階段和研究階段重心并不一樣，兩者之間有較大的區(qū)別、差異存在，其差異具體可分劃分為以下的三點(diǎn)：一是，研究階段和開(kāi)發(fā)階段的具體目的不相同，前者的目的是獲得知識(shí)，而后者的目的則是知識(shí)的運(yùn)用。二是，開(kāi)發(fā)階段和研究階段的針對(duì)對(duì)象不一樣，研究階段針對(duì)的對(duì)象較為模糊，且定義沒(méi)有實(shí)現(xiàn)具體化，但是開(kāi)發(fā)階段針對(duì)的對(duì)象則非常清晰，其成功顯現(xiàn)比較明確。三是，開(kāi)發(fā)階段和研究階段的結(jié)果不相同，在研究階段中，其結(jié)果的反饋是由研究報(bào)告所呈現(xiàn)出來(lái)的；然而在開(kāi)發(fā)階段中，其結(jié)果反饋通常直接將全新工藝、技術(shù)、產(chǎn)品直接呈現(xiàn)出來(lái)。

2.企業(yè)研究項(xiàng)目中研究階段的費(fèi)用核算

企業(yè)的研發(fā)項(xiàng)目正處在研究階段時(shí)，難以確保研究活動(dòng)順利進(jìn)入開(kāi)發(fā)階段，且更加無(wú)法確保研究活動(dòng)在經(jīng)歷了開(kāi)發(fā)階段之后還可以成為企業(yè)的無(wú)形資產(chǎn)，存在較大的不確定性。因此，在國(guó)家推出的新準(zhǔn)則中，其要求企業(yè)必須將研究階段的全部費(fèi)用歸到當(dāng)期的損益中，這樣才可以更加準(zhǔn)確的對(duì)研究階段的整體費(fèi)用進(jìn)行核算。

在相關(guān)的稅務(wù)準(zhǔn)則中，要求企業(yè)在管理研發(fā)階段中的費(fèi)用時(shí)一定要實(shí)施專(zhuān)帳、專(zhuān)項(xiàng)管理的制度，若在同一個(gè)納稅年度中同時(shí)開(kāi)展多個(gè)研發(fā)項(xiàng)目，企業(yè)必須采用分別歸集的方法把每一個(gè)項(xiàng)目中的可加計(jì)扣除費(fèi)用進(jìn)行歸類(lèi)，項(xiàng)目研發(fā)中產(chǎn)生的具體費(fèi)用則必須參照備案項(xiàng)目來(lái)進(jìn)行歸集。如果企業(yè)沒(méi)有設(shè)置專(zhuān)門(mén)的項(xiàng)目研發(fā)部門(mén)或者企業(yè)研發(fā)部門(mén)同時(shí)承擔(dān)著生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的任務(wù)，企業(yè)在核算生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的實(shí)際費(fèi)用和研發(fā)費(fèi)用時(shí)必須分開(kāi)計(jì)算，計(jì)算每一項(xiàng)研發(fā)費(fèi)用時(shí)一定要做到合理、精確，劃分不清楚的部分則不能加計(jì)扣除。

3.企業(yè)研究項(xiàng)目中開(kāi)發(fā)階段的費(fèi)用核算

企業(yè)在開(kāi)展研究項(xiàng)目時(shí)，開(kāi)發(fā)階段在新技術(shù)和新產(chǎn)品的研發(fā)中比研究階段更加具有優(yōu)勢(shì)。新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)開(kāi)發(fā)階段的支出只有同時(shí)滿(mǎn)足下列條件，才能確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)：

（1）完成無(wú)形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售在技術(shù)上具有可行性。判斷無(wú)形資產(chǎn)的開(kāi)發(fā)在技術(shù)上是否具有可行性，就是說(shuō)需要有證據(jù)證明企業(yè)已經(jīng)具備開(kāi)發(fā)所需要的技術(shù)條件，不存在障礙或其他不確定性。企業(yè)應(yīng)當(dāng)以目前階段的成果為基礎(chǔ)，并提供相關(guān)的證明材料。比如，企業(yè)已經(jīng)完成了可使資產(chǎn)能夠達(dá)到設(shè)計(jì)規(guī)劃書(shū)中的功能、特征和技術(shù)所必需的活動(dòng)，或得到了專(zhuān)家鑒定的認(rèn)可結(jié)論。

（2）具有完成該無(wú)形資產(chǎn)并使用或出售的意圖。企業(yè)研發(fā)項(xiàng)目形成成果以后，是想通過(guò)該無(wú)形資產(chǎn)的使用獲得經(jīng)濟(jì)利益還是對(duì)外出售，應(yīng)當(dāng)由企業(yè)管理當(dāng)局決定。企業(yè)管理當(dāng)局應(yīng)當(dāng)能夠說(shuō)明其開(kāi)發(fā)的目的，并具有完成該無(wú)形資產(chǎn)開(kāi)發(fā)并使其能夠使用或出售的可能性。

（3）無(wú)形資產(chǎn)產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的方式，包括能夠證明運(yùn)用該無(wú)形資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品存在市場(chǎng)或無(wú)形資產(chǎn)自身存在市場(chǎng)，無(wú)形資產(chǎn)將在內(nèi)部使用的，應(yīng)當(dāng)證明其有用性。一項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)能夠被予以確認(rèn)最基本的條件就是它很可能為企業(yè)帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益。就其能夠?yàn)槠髽I(yè)帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的方式來(lái)講，如果有關(guān)的無(wú)形資產(chǎn)在形成以后，主要是用于生產(chǎn)新產(chǎn)品，那么，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)運(yùn)用該無(wú)形資產(chǎn)將要生產(chǎn)的新產(chǎn)品的市場(chǎng)情況進(jìn)行可靠預(yù)計(jì)，以證明該產(chǎn)品確實(shí)存在市場(chǎng)，并能夠帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的流入；如果有關(guān)的無(wú)形資產(chǎn)開(kāi)發(fā)以后主要是用于對(duì)外出售的，則企業(yè)應(yīng)當(dāng)能夠證明市場(chǎng)上確有需求，并在該無(wú)形資產(chǎn)開(kāi)發(fā)以后可以出售并能夠帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的流入；如果無(wú)形資產(chǎn)開(kāi)發(fā)以后，不是用于上述兩種方式的情況，而是在企業(yè)內(nèi)部使用的，則企業(yè)應(yīng)當(dāng)能夠證明其對(duì)企業(yè)的有用性。

（4）有足夠的技術(shù)，資金和其他資源支持，以完成該無(wú)形資產(chǎn)的開(kāi)發(fā)，并有能力使用或出售該無(wú)形資產(chǎn)。企業(yè)能夠證明可以取得無(wú)形資產(chǎn)并開(kāi)發(fā)所需的技術(shù)，資金和其他資源，以及獲得這些資源的相關(guān)計(jì)劃。如果企業(yè)自身不能夠提供足夠的資金給予支持，則應(yīng)能夠通過(guò)其他資金渠道證明有能力支持該無(wú)形資產(chǎn)的開(kāi)發(fā)，如銀行等金融機(jī)構(gòu)聲明愿意為該無(wú)形資產(chǎn)的開(kāi)發(fā)提供所需資金等。

（5）歸屬于該無(wú)形資產(chǎn)開(kāi)發(fā)階段的支出能夠可靠地計(jì)量。企業(yè)對(duì)研究開(kāi)發(fā)的支出應(yīng)當(dāng)單獨(dú)核算，比如，直接發(fā)生的研發(fā)人員工資、材料費(fèi)，以及相關(guān)設(shè)備折舊費(fèi)等。同時(shí)從事多項(xiàng)研究開(kāi)發(fā)活動(dòng)，所發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)按照合理的標(biāo)準(zhǔn)在各項(xiàng)研究開(kāi)發(fā)活動(dòng)之間進(jìn)行分配；無(wú)法合理分配的，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。

三、分析企業(yè)研發(fā)項(xiàng)目中費(fèi)用稅務(wù)處理的具體案例

企業(yè)在進(jìn)行項(xiàng)目研發(fā)時(shí)，其研發(fā)費(fèi)用所呈現(xiàn)的狀態(tài)通常有兩種，一種是無(wú)形資產(chǎn)沒(méi)有形成，而另一種則是成功的形成相應(yīng)的無(wú)形資產(chǎn)?！吨腥A人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》（2007年11月28日國(guó)務(wù)院第197次常務(wù)會(huì)議通過(guò)）第九十五條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第三十條第（一）項(xiàng)所稱(chēng)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用的加計(jì)扣除，是指企業(yè)為開(kāi)發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用，未形成無(wú)形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除；形成無(wú)形資產(chǎn)的，按照無(wú)形資產(chǎn)成本的150%攤銷(xiāo)。

案例一：國(guó)內(nèi)某個(gè)企業(yè)自主研究開(kāi)發(fā)了一項(xiàng)新的技術(shù)，到2012年8月15號(hào)為止，該企業(yè)制造研發(fā)的總費(fèi)用金額是200萬(wàn)元，經(jīng)過(guò)相應(yīng)的測(cè)試之后確保該項(xiàng)研究項(xiàng)目的研究階段已經(jīng)順利的完成，且2012年11月20日已經(jīng)正式步入了開(kāi)發(fā)的階段，開(kāi)發(fā)階段中的所消耗的總費(fèi)用金額是250萬(wàn)元，其與項(xiàng)目開(kāi)發(fā)費(fèi)用資本化的要求相互吻合。截止2011年12月30號(hào)該企業(yè)的研究項(xiàng)目結(jié)束，其研發(fā)出了新的技術(shù)，且新技術(shù)還有非專(zhuān)利性。設(shè)該企業(yè)2011年的會(huì)計(jì)利潤(rùn)金額是550萬(wàn)元，對(duì)其進(jìn)行核算的過(guò)程中并沒(méi)有調(diào)整會(huì)計(jì)工作。因此，可以計(jì)算出該企業(yè)研究階段沒(méi)有達(dá)到資本化的條件的費(fèi)用是200萬(wàn)元，2011年度該企業(yè)應(yīng)繳納的所得額為：550-200×50﹪=450（萬(wàn)元）。

案例二：材料沿用例一，其中與資本化相符合的總金額是250萬(wàn)元，其假設(shè)該項(xiàng)專(zhuān)利使用的壽命是25年，且該企業(yè)在2012年中的會(huì)計(jì)總利潤(rùn)是650萬(wàn)元，對(duì)其進(jìn)行核算時(shí)沒(méi)有對(duì)會(huì)計(jì)工作進(jìn)行調(diào)整。經(jīng)過(guò)分析后得出，達(dá)到資本化要求的實(shí)際費(fèi)用消耗是250萬(wàn)元，該年度中的攤銷(xiāo)額是10萬(wàn)元，因此，可以計(jì)算出該年度應(yīng)繳納的所得額是645萬(wàn)元。

四、企業(yè)研發(fā)項(xiàng)目的會(huì)計(jì)管理和稅務(wù)處理建議

1.企業(yè)應(yīng)該建立研發(fā)費(fèi)用管理制度

企業(yè)應(yīng)當(dāng)明確研發(fā)費(fèi)用的開(kāi)支范圍和標(biāo)準(zhǔn)，嚴(yán)格審批程序，并按照研發(fā)項(xiàng)目或承擔(dān)研發(fā)任務(wù)的單位，設(shè)立臺(tái)帳歸集核算研發(fā)費(fèi)用，并制定相關(guān)的財(cái)務(wù)管控制度。同時(shí)還必須使該研發(fā)項(xiàng)目的可實(shí)施性也得到充分保證。

2.企業(yè)應(yīng)該對(duì)研究階段和開(kāi)發(fā)階段進(jìn)行合理劃分并對(duì)資本化進(jìn)行明確

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將企業(yè)內(nèi)部研究開(kāi)發(fā)的項(xiàng)目活動(dòng)劃分為研究階段與開(kāi)發(fā)階段。企業(yè)內(nèi)部研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目研究階段的支出，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益；企業(yè)內(nèi)部研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目開(kāi)發(fā)階段的支出，需同時(shí)滿(mǎn)足幾個(gè)資本化條件，才能確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)。如果不能合理劃分，將直接影響到財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量。對(duì)于本身并不精通科學(xué)技術(shù)的會(huì)計(jì)人員來(lái)說(shuō)，必須與研發(fā)部門(mén)進(jìn)行充分有效的溝通，取得明確的判斷依據(jù)，才能有效保證對(duì)研究階段和開(kāi)發(fā)階段理劃的合理性和對(duì)開(kāi)發(fā)階段費(fèi)用資本化的正確性。

3.企業(yè)應(yīng)重視研發(fā)費(fèi)用的核算與歸集

國(guó)家實(shí)行的研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策是力度較大的稅收優(yōu)惠政策，但與此同時(shí)在實(shí)際執(zhí)行過(guò)程中對(duì)稅務(wù)部門(mén)對(duì)研發(fā)費(fèi)用的核算與歸集也有較嚴(yán)格的要求。財(cái)務(wù)部門(mén)在進(jìn)行研發(fā)費(fèi)用的核算與歸集時(shí)除了要遵循企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和本單位實(shí)際情況，還要符合稅務(wù)部門(mén)的有關(guān)規(guī)定，才能充分享受到國(guó)家的這一稅收優(yōu)惠政策。

4.企業(yè)應(yīng)該對(duì)其會(huì)計(jì)預(yù)算進(jìn)行強(qiáng)化

企業(yè)在核算研發(fā)項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)的過(guò)程中，必須對(duì)會(huì)計(jì)預(yù)算工作進(jìn)行強(qiáng)化，做好充足的準(zhǔn)備工作。企業(yè)研發(fā)項(xiàng)目核算工作得以實(shí)現(xiàn)的前提是制定明細(xì)、合理的科目，且對(duì)預(yù)算進(jìn)行強(qiáng)化的同時(shí)明細(xì)研發(fā)項(xiàng)目的輔助賬目。另外，企業(yè)還必須積極聯(lián)系相關(guān)的事務(wù)所，對(duì)各種立項(xiàng)信息進(jìn)行詳細(xì)的咨詢(xún)。企業(yè)只有做好充分的準(zhǔn)備工作，在核算研發(fā)項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)時(shí)才能做到精細(xì)化、合理化。

5.企業(yè)應(yīng)該對(duì)研發(fā)項(xiàng)目定期進(jìn)行審核并及時(shí)進(jìn)行反饋

企業(yè)在研發(fā)新的項(xiàng)目時(shí)一定要保證研發(fā)部門(mén)和財(cái)務(wù)部門(mén)之間隨時(shí)保持密切的聯(lián)系，企業(yè)應(yīng)定期舉行相應(yīng)的報(bào)告大會(huì)，對(duì)其具體工作進(jìn)行審核，且及時(shí)把工作審核的實(shí)際情況反饋給企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)層，再由企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)層參照該項(xiàng)產(chǎn)品在市場(chǎng)中的實(shí)際發(fā)展前景來(lái)提出相應(yīng)的意見(jiàn)。企業(yè)開(kāi)展定期審核工作可以及時(shí)發(fā)現(xiàn)研發(fā)項(xiàng)目中的不足、缺陷，進(jìn)而便于其采取有效的方法處理項(xiàng)目活動(dòng)中的問(wèn)題，使其得以及時(shí)進(jìn)行改進(jìn)。

6.企業(yè)應(yīng)該不斷加強(qiáng)對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的管理

不管是在研發(fā)何種項(xiàng)目，其研究的過(guò)程都是非常辛苦的，因此企業(yè)必須不斷加強(qiáng)對(duì)其產(chǎn)權(quán)進(jìn)行保護(hù)的相關(guān)意識(shí)，可以安排專(zhuān)職的工作人員來(lái)進(jìn)行知識(shí)產(chǎn)權(quán)管理、保護(hù)的具體工作。待研發(fā)項(xiàng)目完成之后，利用專(zhuān)利審核的標(biāo)準(zhǔn)及時(shí)對(duì)符合專(zhuān)利申請(qǐng)的部分進(jìn)行申請(qǐng)，與專(zhuān)利申請(qǐng)不相符的成分則應(yīng)該嚴(yán)格對(duì)其進(jìn)行保密管理。有必要定期對(duì)專(zhuān)利，專(zhuān)有技術(shù)等無(wú)形資產(chǎn)的先進(jìn)性進(jìn)行評(píng)估，淘汰落后技術(shù)，促進(jìn)技術(shù)更新?lián)Q代，不斷提升自主創(chuàng)新能力。財(cái)務(wù)部門(mén)應(yīng)在每個(gè)會(huì)計(jì)期間對(duì)使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行復(fù)核，并按劃定進(jìn)行攤銷(xiāo)，涉及到研發(fā)費(fèi)的部分作相應(yīng)調(diào)整。

五、結(jié)束語(yǔ)

企業(yè)想要實(shí)現(xiàn)長(zhǎng)遠(yuǎn)的發(fā)展，想要在競(jìng)爭(zhēng)激烈的市場(chǎng)中站穩(wěn)腳步、擁有一定的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，其必須具備較強(qiáng)的科學(xué)技術(shù)，企業(yè)必須不斷加強(qiáng)對(duì)新產(chǎn)品、新技術(shù)的研發(fā)。但是，企業(yè)在加大新技術(shù)、新產(chǎn)品研發(fā)力度的同時(shí)，研發(fā)費(fèi)用也會(huì)隨著增加，企業(yè)需要面對(duì)的問(wèn)題也會(huì)逐漸增多。因此，企業(yè)必須加強(qiáng)相應(yīng)的會(huì)計(jì)核算工作，企業(yè)只有對(duì)其會(huì)計(jì)核算進(jìn)行強(qiáng)化，并加強(qiáng)稅務(wù)的管理力度，確保稅務(wù)核算有效性、科學(xué)性得以切實(shí)解決，才確保研發(fā)項(xiàng)目的順利進(jìn)行。

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