新會計準(zhǔn)則對合并財務(wù)報表的影響分析

晉西工業(yè)集團有限責(zé)任公司 劉艷

新會計準(zhǔn)則對合并財務(wù)報表的影響分析

晉西工業(yè)集團有限責(zé)任公司 劉艷

當(dāng)前我國正處在社會主義轉(zhuǎn)型的重要時期，在集團化逐步形成的過程中，新一輪的企業(yè)合并浪潮又隨之出現(xiàn)，為能夠?qū)ζ髽I(yè)集團的財務(wù)經(jīng)營情況得到反映，合并財務(wù)報表也就應(yīng)運而生。合并財務(wù)報表作為當(dāng)前企業(yè)規(guī)定編制的正式會計報表，它是對企業(yè)的整體財務(wù)狀況的一種反映，同時也是對企業(yè)的現(xiàn)金流量以及經(jīng)營的成果的財務(wù)報表的反映。本文主要就新會計準(zhǔn)則背景下合并財務(wù)報表的影響加以詳細分析，并對其存在的問題進行探究，最后對實施新合并財務(wù)報表準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)注意的事項進一步的闡述。希望能夠通過此次理論研究對實際操作有所裨益。

新會計準(zhǔn)則 財務(wù)報表 影響

合并財務(wù)報表主要就是以母公司以及子公司所組成的企業(yè)集團作為會計的主體，并以其單獨的編制個別會計報表作為基礎(chǔ)，然后通過母公司編制的綜合反映企業(yè)整體財務(wù)狀況和經(jīng)營的成果等變動情況的財務(wù)報表。從實際情況來看，我國的企業(yè)集團化進程相對比較晚，而在合并財務(wù)報表編制方面的經(jīng)驗也不是很豐富，故此在這一過程中就有著諸多問題凸現(xiàn)出來，加強對這一問題的解決就成了現(xiàn)階段企業(yè)面臨的重要課題。

一、新會計準(zhǔn)下合并財務(wù)報表的理論分析

(一)合并財務(wù)報表的基本內(nèi)涵分析

在十九世紀(jì)末期，合并報表就已經(jīng)在美國的一些公司編制中出現(xiàn)，從國外的合并報表方法上最為主要的就是權(quán)益結(jié)合法以及購買法。其中的合并報表購買法在其成本大于被控股公司凈資產(chǎn)公允價值時，就會比較容易形成合并商譽的問題，而權(quán)益結(jié)合法則不會出現(xiàn)這一狀況。合并財務(wù)報表的核心主要就是對母公司以及子公司所形成的企業(yè)集團的總體財務(wù)的相關(guān)狀況以及現(xiàn)金流量等財務(wù)報表。其合并的必要性主要是和企業(yè)集團的性質(zhì)以及會計的實體理論，還有就是實質(zhì)重于形式的原則等有著密切關(guān)聯(lián)。故此，在這一情況下，為能夠有效的滿足報表使用者對特定經(jīng)濟實體而非法律實體財務(wù)信息需求，就需要進行對財務(wù)報表加以合并。

(二)新準(zhǔn)則對財務(wù)報表合并程序規(guī)定性分析

新會計準(zhǔn)則背景下財務(wù)報表的合并在方法的選擇上較為重要，現(xiàn)階段是特殊的市場環(huán)境，這也就決定了在對財務(wù)報表的選擇模式上并非是單一的，從新會計準(zhǔn)則第二十號企業(yè)合并的內(nèi)容來看，其中就明確規(guī)定了企業(yè)合并的方式所對應(yīng)的合并方法的多樣性。在企業(yè)的合并過程中，可以分為同一以及非同一控制下的企業(yè)合并兩種類型，非同一企業(yè)合并采取的購買法被作為是企業(yè)取得被購企業(yè)凈資產(chǎn)，而購買企業(yè)在企業(yè)合并當(dāng)中各項資產(chǎn)以及負債要依照著購買日公允值全額確認。在同一控制下企業(yè)合并采取的權(quán)益結(jié)合法企業(yè)的資產(chǎn)價值不會發(fā)生變化，對合并報表進行編制的過程中，也是作為合并企業(yè)在以往合并的范圍內(nèi)，也就是合并形成主體前一直存在。

二、新會計準(zhǔn)則下合并財務(wù)報表的特點及問題分析

(一)新會計準(zhǔn)則下合并財務(wù)報表的主要特點分析

新會計準(zhǔn)則作用下，合并財務(wù)報表體現(xiàn)出了鮮明特點，首先就是對控制的概念有了彰顯，所謂的控制這一概念主要就是對子公司進行設(shè)置的，也就是當(dāng)母公司可以對主體財務(wù)以及經(jīng)營的政策時，由此從這一主體的經(jīng)營活動當(dāng)中取得相應(yīng)利益，那么這一母公司就有著控制的權(quán)力。其次就是在合并日的會計處理方法上體現(xiàn)的更為具體化，新會計準(zhǔn)則在規(guī)定上更加的具體，主要就是要求依照著權(quán)益結(jié)合法對同一控制平臺下企業(yè)合并進行處理，而在合并的時候要通過賬面的價值作為是對會計處理的基本，而非采取公允價值。這主要是從我國的資本市場現(xiàn)狀以及市場經(jīng)濟發(fā)育的實際情況著手的，提高了企業(yè)利潤的可信度。再者就是財務(wù)報表合并的范圍規(guī)定對實質(zhì)重于形式的相關(guān)要求更加的契合，加強會計師事務(wù)所與其他評估機構(gòu)獨立性以及專業(yè)的水平就成了這一準(zhǔn)則合理實施的關(guān)鍵所在。

(二)新會計準(zhǔn)則下合并財務(wù)報表的問題分析

新會計準(zhǔn)則下財務(wù)報表的合并范圍當(dāng)中也涉及到諸多方面的問題，其中的暫時性控制問題就較為突出，新會計準(zhǔn)則強調(diào)以控制作為標(biāo)準(zhǔn)界定合并范圍，而對暫時控制則沒有明確的說明，在時間規(guī)定上不清晰，并沒有太強的操作性，這樣就會使得上市企業(yè)對財務(wù)報表編制過程中，有理由將暫時控制而不是實質(zhì)控制為由，沒有將一些子公司歸入合并而對范圍，從而存在著利潤操縱空間。

再者就是復(fù)雜持股合并的相關(guān)問題，新會計準(zhǔn)則并未直接說明擁有比例計算方法，所以就能夠選取乘法原則以及加法原則，這樣就會造成對同一持股關(guān)系合并業(yè)務(wù)因不同會計人員的理解不同做出不同合并處理。另外就是持續(xù)經(jīng)營的資不抵債子公司是否歸入合并范圍問題，以及實質(zhì)控制判斷標(biāo)準(zhǔn)問題，前者主要是體現(xiàn)在采用不完全權(quán)益法基礎(chǔ)上，母公司能夠輕松通過內(nèi)部交易成本和費用等，這樣就人為的夸大了企業(yè)集團經(jīng)營成果以及財務(wù)實況；后者則是沒有給出實質(zhì)控制判斷標(biāo)準(zhǔn)。這些問題都應(yīng)當(dāng)?shù)玫街匾暋?/p>

三、新會計準(zhǔn)則對合并財務(wù)報表的具體影響探究

(一)對合并利潤表的影響分析

從這一實際情況分析來看，母公司和子公司以及子公司間在銷售商品過程中產(chǎn)生的營業(yè)收入與成本應(yīng)當(dāng)?shù)窒?。但緣于母公司和子公司間是控制和被控制關(guān)系，那么在發(fā)生交易上就屬于內(nèi)部的交易，就沒有實質(zhì)上的收入以及成本的確認，故此只能夠作為是內(nèi)部交易的轉(zhuǎn)移。還有就是母公司和子公司間有著對方長期股權(quán)投資收益，債券產(chǎn)生投資收益和相對應(yīng)發(fā)行方利息費用應(yīng)當(dāng)?shù)窒５聲嫓?zhǔn)則就使得母公司必須要能夠承擔(dān)所有權(quán)益為負的子公司債務(wù)，同時新會計準(zhǔn)則也能夠?qū)νㄟ^關(guān)聯(lián)交易調(diào)節(jié)利潤的手段進行防止。

(二)合并方法對合并財務(wù)報表影響分析

一般情況下購買法合并后資產(chǎn)總額大于權(quán)益結(jié)合法合并資產(chǎn)總額，而收益以及留存收益數(shù)額小于權(quán)益結(jié)合法下收益和留存收益額，這樣就使得權(quán)益結(jié)合法下凈資產(chǎn)收益率比購買法凈資產(chǎn)收益率要高。購買法下的企業(yè)能在高估被購買企業(yè)負債在合并后予以轉(zhuǎn)回，從而來沖減經(jīng)營費用對利潤進行操縱。而在權(quán)益結(jié)合法下，倘若是企業(yè)合并不是發(fā)生在年初，那么就會增加合并當(dāng)年利潤，這樣就會對合并企業(yè)自身經(jīng)營管理不善得以掩蓋，從而對經(jīng)營業(yè)績起到了粉飾作用。

(三)新會計準(zhǔn)則對財務(wù)報表范圍的影響分析

在這一方面可從多個角度進行分析，首先就是實質(zhì)控制標(biāo)準(zhǔn)方面，新會計準(zhǔn)則對合并范圍當(dāng)以控制作為基礎(chǔ)進行了明確規(guī)定，這和暫行規(guī)定相比較而言，對控制的意義有了更加明確化的定義。在某一清下下而言，雖然一方有著形式上控股權(quán)，而根據(jù)公司章程或是其他的協(xié)議合同規(guī)定一方并未有實質(zhì)上的控股權(quán)，這和編制合并財務(wù)報表就有著不合之處。還有就是在法定控股權(quán)的標(biāo)準(zhǔn)上，新會計準(zhǔn)則并沒有對暫行規(guī)定中應(yīng)當(dāng)歸入合并范圍被投資單位規(guī)定加以修改，兩者的規(guī)定有著很大的相似性。

(四)新會計準(zhǔn)則對合并所有者權(quán)益變動表影響分析

合并利潤表當(dāng)中主要涵蓋著合并方在合并前及之后的收入、利潤與費用，者從另一方面也說明了合并的利潤表不只是對合并后的利潤有著涵蓋，同時對合并企業(yè)合并前所實現(xiàn)的利潤也囊括其中。所有者權(quán)益的變動表主要是對企業(yè)的所有者權(quán)益各組成部分當(dāng)期增減變動情況的財務(wù)報表，依照著新準(zhǔn)則要求，對子公司投資改成按照成本法加以核算，而由于權(quán)益法核算的投資收益并非子公司實際分配現(xiàn)金紅利，那么投資收益實現(xiàn)以及實際流入現(xiàn)金數(shù)額會在時間上得不到契合，這就會導(dǎo)致母公司進行利潤分配的時候不能按照賬面對利潤實現(xiàn)分配，就不能對母公司股東帶來有效資金的回報。

(五)新會計準(zhǔn)則對合并現(xiàn)金流量表影響分析

這主要是指按照收付實現(xiàn)制，而后對企業(yè)在一定時間內(nèi)會計流入以及流出現(xiàn)金的統(tǒng)計，是針對母公司和子公司組成的企業(yè)集團，并在某一特定時間內(nèi)現(xiàn)金流入及流出數(shù)量增減變化情況。在新會計準(zhǔn)則的影響下其主要體現(xiàn)在合并現(xiàn)金流量表變化以及合并現(xiàn)金流量表的格式變化。

總而言之，在新會計準(zhǔn)則的實施過程中，對企業(yè)合并財務(wù)報表從多個方面都產(chǎn)生了影響，不僅使得我國的會計事務(wù)更加的向著國際化會計準(zhǔn)則趨同，并對我國的會計準(zhǔn)則規(guī)范程度也在不斷的加大。合并財務(wù)報表產(chǎn)生和我國市場經(jīng)濟發(fā)展有著較為密切的聯(lián)系，并受其深遠影響，在這一過程中也將會得到不斷的完善。

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