淺析我國個稅政策影響企業(yè)年金發(fā)展的幾個問題

大連東軟信息學院 鄭紅

一、引言

2013年12月6日，財政部、人力資源社會保障部、國家稅務總局聯(lián)合發(fā)布財稅〔2013〕103號文《關于企業(yè)年金、職業(yè)年金個人所得稅有關問題的通知》（以下簡稱103號文），我國企業(yè)年金的個人所得稅優(yōu)惠政策自2014年1月1日正式進入EET時代：既企業(yè)年金在繳費環(huán)節(jié)符合條件的，暫不征收個稅；年金基金投資運營收益分配計入個人賬戶時，暫不征收個稅；只在個人實際領取環(huán)節(jié)征收個稅。該通知被譽為“中國版的401（k）計劃”，被寄予啟動我國中小企業(yè)年金市場，完善我國養(yǎng)老保障體系的厚望。然而，根據(jù)人社部的統(tǒng)計數(shù)據(jù)，2015年2季度末，全國建立企業(yè)年金的企業(yè)數(shù)7.48萬個，較2013年末新增13%，而2011至2013年的增長率都在20%以上。

稅收優(yōu)惠本該成為企業(yè)尤其是中小企業(yè)發(fā)展年金計劃的重要動力，但就目前的數(shù)據(jù)而言，這一作用并沒有顯現(xiàn)。除去宏觀經(jīng)濟環(huán)境、政策時滯效應、企業(yè)所得稅優(yōu)惠幅度、年金設立程序復雜性、年金市場規(guī)范性等因素，筆者試圖從103號文自身出發(fā)，討論我國目前個稅政策影響企業(yè)年金發(fā)展的問題。

二、我國目前企業(yè)年金個稅政策情況

(一)優(yōu)惠力度小且未惠及中低收入群體

103號文的規(guī)定，企業(yè)年金在繳費環(huán)節(jié)免稅，遞延到領取環(huán)節(jié)繳納個稅。很多職工特別是高收入者由于目前的適用稅率較高，退休后的適用稅率較低，希望通過這一延稅條款來降低稅負。然而由于兩個比率的存在，實際優(yōu)惠程度有限。這兩個比率為：繳費環(huán)節(jié)從當期應納稅所得額中扣除的最多為職工繳費工資計稅基數(shù)4%；職工繳費工資計稅基數(shù)不超過所在地區(qū)上一年度職工月平均工資的300%。也就是不管職工的工資是多少，允許在繳費環(huán)節(jié)免稅的金額最高為所在地區(qū)上年度職工月平均工資的12%。例如2014年大連市在崗職工月平均工資為5301元，2015年因參加企業(yè)年金允許從應納稅所得額中扣除的金額最多為每月636元（5301*300%*4%），也就是能延遲繳稅的金額最多為每月636元。即便當前適用最高稅率，退休后適用最低稅率，通過103號文少繳納的個稅最高為每月267元（636*（45%-3%））。103號文規(guī)定的社平工資12%的免稅比例與美國401（K）計劃的社平工資約40%的免稅比例相比，優(yōu)惠力度還是小了些。

并且，雖然在繳費環(huán)節(jié)免稅，但在實際領取環(huán)節(jié)要“全額”按照工資薪金所得項目使用的稅率計征個人所得稅。這也就意味著企業(yè)年金在領取時是沒有目前3500元的免征額的，起征點為0。這樣一來，通過參加企業(yè)年金延遲繳稅并通過年金繳費降低目前稅率的優(yōu)惠并不是所有職工都能享受到的。通過計算可知，每月工資薪金所得在4430元以下的，減除21%的社會保險和公積金，再扣除3500的免征額，目前是不需繳納個人所得稅的。而如果參加企業(yè)年金計劃從目前工資中扣除的個人繳費部分在領取時由于沒有3500元的起征點，未來確要最少按3%的稅率繳納個稅。只有每月工資薪金所得超過6330元，才有可能通過繳納企業(yè)年金降低目前的適用稅率。這樣的稅收優(yōu)惠政策明顯向高收入者傾斜，沒有惠及中低收入群體，在一定程度上對中低收入職工是不公平的，也會降低這一群體參加企業(yè)年金計劃的意愿。

(二)領取期限帶來稅負差別導致束縛感強

103號文規(guī)定個人達到國家規(guī)定的退休年齡，可按月領取年金，也可按季度按年領取年金。按季按年領取的年金，平均分攤計入各月，計征個稅。但103號文及相關文件均未規(guī)定領取的具體年限。103號文同時規(guī)定個人因出境定居和死亡領取年金賬戶剩余資金的（死亡由受益人或繼承人領?。?，將余額平攤到12個月，就其每月分攤額確定稅率，也就是按1年領取計征個稅。103號文還規(guī)定個人除出境定居和死亡原因外一次性領取年金賬戶余額的，不允許采用分攤的方法確定稅率，而是單獨作為1個月的工資薪金所得計征個稅。以領取年金賬戶余額15萬元為例計算的不同領取期限的稅負，可見其繳稅總額是不同的，甚至相差較大，如領取期限10年，平攤各月應納稅所得額1250元，適用稅率為稅率為3%，繳費總額為4500元；領取期限1月,適用稅率為稅率為將為45%，繳費綜合將達到53,995。同樣是正常領取年金賬戶余額，隨領取年限的延長，繳稅總額逐漸降低。兩種一次性領取年金賬戶余額，出國定居或死亡與其他原因繳稅總額相差28555元。

這種制度安排，體現(xiàn)了國家希望使企業(yè)年金成為職工退休后長期保障，平滑職工退休后收入的意圖，并且政策效果明顯。全國選擇一次性領取企業(yè)年金與選擇分期領取企業(yè)年金的人數(shù)比，從2013年的1.83：1直降到2015年2季度的0.15：1（根據(jù)人社部各年全國企業(yè)年金基金業(yè)務數(shù)據(jù)摘要計算）?？梢姡杲痤I取人不得不改變他們傾向一次領取的偏好以降低稅負。這在一定程度上給職工帶來了選擇領取年限的困擾和束縛感，還會降低有現(xiàn)金偏好職工的參加企業(yè)年金計劃的意愿。按1年計征的方式，對出境定居，特別是死亡職工有失公平。

(三)投資收益部分稅負未輕反重

企業(yè)年金投資產(chǎn)生的收益，根據(jù)103號文的EET模式在投資運營收益分配計入個人賬戶時是不繳納個稅的，但在退休后領取年金賬戶余額時，投資收益是要和年金繳費本金一起按工資薪金所得繳稅的。這和原來的TEE模式（繳費環(huán)節(jié)征稅、投資和領取環(huán)節(jié)免稅）相比，僅就投資收益部分而言，不僅沒有進一步優(yōu)惠甚至是加重了稅負。在目前投資收益相關稅收法規(guī)不明確或有減免優(yōu)惠的情況下，職工自己的銀行存款利息、國債利息、保險分紅、銀行理財產(chǎn)品收益等投資收益都是免稅或未繳個稅的。參加企業(yè)年金計劃的個人繳費部分產(chǎn)生的投資收益未來卻要繳稅。這在一定程度上使企業(yè)年金變得不再那么有吸引力了。

三、結束語

企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策和個人所得稅優(yōu)惠政策是推動企業(yè)年金特別是中小企業(yè)年金發(fā)展的兩架發(fā)動機。就我國目前的實際情況而言，個人所得稅優(yōu)惠政策這臺發(fā)動機的馬力似乎并不強勁。究其原因，如上所述：首先是政策優(yōu)惠程度低。通過延遲繳稅從而降低稅率的整體優(yōu)惠水平較企業(yè)年金成功國家還有很大差距，投資收益的稅負還有未輕反重之嫌。第二，政策束縛感強。領取環(huán)節(jié)的計征方法壓制了大多數(shù)年金領取人的現(xiàn)金偏好，并帶來籌劃最優(yōu)領取年限的困擾。第三、政策有失公平。比如通過延稅從而減輕整體稅負的優(yōu)惠，中低收入群體就享受不到；年金領取環(huán)節(jié)按1年計征的方式對出國特別是死亡職工有失公平。第四：政策還有需要明確的細節(jié)，比如TEE時期的年金繳費及其收益在EET時期創(chuàng)造的投資收益是否繳稅，超額繳費及其收益是否繳稅等細節(jié)問題亟待明確。

對于需要明確的細節(jié)問題，在等待相關部門本著公平合理的原則盡快明確的同時，建議企業(yè)年金的賬戶管理人盡可能細分職工個人賬戶。至少將2014年前的年金賬戶余額、2014年前賬戶余額2014年后投資收益、2014年后新增繳費、2014年后新增繳費投資收益分開記賬，以便在相關規(guī)定明確后充分保護職工利益。對于前三個問題，筆者建議是否能夠考慮通過設置一個領取環(huán)節(jié)的起征點總額來一并解決。比如退休時年金個人賬戶余額中有5萬元完全免繳個稅，只對超過5萬元的部分按工資薪金所得全額計征個稅。這樣不僅加大了稅收優(yōu)惠的力度，而且照顧到了中低收入群體，還因在這個額度可一次性領取尊重了職工選擇的多樣性。當然，要想真正迎來企業(yè)年金發(fā)展的春天，建立一個穩(wěn)固豐裕的養(yǎng)老金體系，還需要國家全面系統(tǒng)的制度設計。

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