淺談利得和損失在會計核算中要素屬性的界定

許 珊

（湖南化工職業(yè)技術(shù)學(xué)院，湖南 株洲 412000）

在財務(wù)會計核算中，利得與損失是重要的組成內(nèi)容，但是，利得與損失要素卻沒有包含于我國會計要素中。這不僅違背了我國會計要素理論，還同國際通行做法之間出現(xiàn)了矛盾。因此，我國會計準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)適當(dāng)?shù)膶ζ溥M(jìn)行調(diào)整。

一、利得和損失的特征

非經(jīng)營活動是利得和損失的出處，可以理解為非經(jīng)營活動中的收入與支出，因?yàn)槎叩漠a(chǎn)生都是業(yè)務(wù)出現(xiàn)了邊緣性以及偶發(fā)性的變化，所以從嚴(yán)格意義的角度上來分析，二者是不具備配比關(guān)系的，這就使得二者同收入與費(fèi)用之間存在著根本的區(qū)別。其次，所有者的權(quán)益會因?yàn)槔门c損失而造成增減的變動，這些變動中有直接的變動，也有間接的變動。另外，業(yè)主的投資與分配時不會同利得和損失之間形成關(guān)聯(lián)的，可以算作是企業(yè)經(jīng)營活動中組成收益的部分，再加上收入和費(fèi)用，就構(gòu)成了企業(yè)所有的利潤總額。

二、利得和損失中直接計入所有者權(quán)益部分的會計核算

（一）投資性房地產(chǎn)

當(dāng)企業(yè)將存貨或者是自用房地產(chǎn)變成利用公允價值這種計提模式來計算的投資性質(zhì)的房地產(chǎn)時，就需要依據(jù)轉(zhuǎn)換之日的相關(guān)的公允價值來對價值進(jìn)行計算[1]，如果當(dāng)天的公允價值沒有賬面價值高，那么就需要按照其間的差額來對于“公允價值變動損益”這個科目標(biāo)記成借記；反之，則應(yīng)當(dāng)按照其間的差額對“資本公積”這個科目進(jìn)行標(biāo)記成貸記。

（二）以權(quán)益法進(jìn)行核算的長期股權(quán)投資

以此種方法進(jìn)行核算的股權(quán)，對于被投資單位將凈損益除去之后剩下的所有者權(quán)益中的那些其他的變動，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照持股比例來計算可以享受到的份額，所得結(jié)果若是利得，那么就在“長期股權(quán)投資”這個科目中標(biāo)記成借記，在“資本公積”這個科目中標(biāo)記成貸記；相反若是損失，那么就在“資本公積”這個科目標(biāo)記成借記，而在“長期股權(quán)投資”這個科目標(biāo)記貸記。

（三）可供金資產(chǎn)出售部分發(fā)生公允價值變動

在此情況下發(fā)生的利得與損失應(yīng)當(dāng)計入與所有者的權(quán)益中，結(jié)果若是利得，應(yīng)當(dāng)在“資本公積”這個科目標(biāo)中標(biāo)記成貸記；若是損失則在“資本公積”這個科目標(biāo)中標(biāo)記損失。

（四）用權(quán)益來結(jié)算的股份支付

以這種方式來換取職工亦或是其他方面的服務(wù)的，則需要在授予當(dāng)天，依據(jù)權(quán)益工具具有的公允價值來對“管理費(fèi)用”這個科目標(biāo)記借記，在“資本公積”這個科目標(biāo)記貸記。另外，在行使權(quán)力當(dāng)天，應(yīng)當(dāng)在“股本”或者是“實(shí)收資本”中轉(zhuǎn)入用具有實(shí)際行權(quán)的工具數(shù)量來計算得到的金額。

（五）可供外幣非貨幣性項目出售的匯兌差額

對于該部分，如果公允價值在期末是按照外幣進(jìn)行反映的，那么就需要依據(jù)公允價值對該外幣即期的匯率進(jìn)行確定，并折合成記賬本位幣，隨后同原來的記賬本位幣進(jìn)行對比，結(jié)果若是匯兌損失，那么在“資本公積”這個科目標(biāo)記為借記；反之若是收益，那么在“資本公積”這個科目標(biāo)記貸記。

（六）金融資產(chǎn)的重新分類

對于持有至到期投資應(yīng)當(dāng)重新分類到可以供出售的金融資產(chǎn)中，而且后續(xù)的計量應(yīng)當(dāng)按照公允價值進(jìn)行計算，并與充分類之日，需要計算出投資的賬面價值同公允價值存在的差額，并在“資本公積”中計入，當(dāng)可供出售的這部分金融資產(chǎn)一旦減值亦或是不再轉(zhuǎn)出時，需要在當(dāng)期損益中記入。

三、利得和損失中計入當(dāng)期利潤部分的會計計算

（一）關(guān)聯(lián)交易差價

在企業(yè)會計準(zhǔn)則內(nèi)，如果涉及到上市公司同其關(guān)聯(lián)方之間由于關(guān)聯(lián)交易存在明顯不公允現(xiàn)象而形成差價的，需要將其看作是捐贈資產(chǎn)進(jìn)而進(jìn)行會計核算，并將由于關(guān)聯(lián)交易而形成的這部分差價在“營業(yè)外收入”這一科目中即為貸記。

（二）資產(chǎn)捐贈

企業(yè)在接受了捐贈之后而產(chǎn)生的利得就是捐贈利得，應(yīng)當(dāng)對相關(guān)科目標(biāo)記借記，對“營業(yè)外收入”這一科目標(biāo)記貸記；公益性質(zhì)的捐贈支出指的就是捐贈支出，也就是指企業(yè)進(jìn)行外部公益性捐贈時產(chǎn)生的支出，對于這部分支出應(yīng)當(dāng)在“營業(yè)外收入”這一科目標(biāo)記為借記。

（三）政府補(bǔ)助

企業(yè)不能將政府給予的與資產(chǎn)相關(guān)的補(bǔ)助全部記作當(dāng)期的收入，而是需要依據(jù)相關(guān)資產(chǎn)的不斷使用而在后續(xù)各期的收益中計入，也就是說需要首先將其確認(rèn)成遞延收益，隨后從能夠?qū)ο嚓P(guān)的資產(chǎn)進(jìn)行使用時，平均的將該項資產(chǎn)的使用壽命進(jìn)行分配，并在當(dāng)期的營業(yè)外收入中計入。當(dāng)企業(yè)取得的政府補(bǔ)助是與收益相關(guān)時，那么就需要在產(chǎn)生補(bǔ)償?shù)南嚓P(guān)費(fèi)用或者是損失式將當(dāng)期損益進(jìn)行記錄。

（四）非流動性的資產(chǎn)處置

這部分的利得應(yīng)當(dāng)包括固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)兩方面的處置利得，對于固定資產(chǎn)處置方面的利得值得就是企業(yè)在固定資產(chǎn)出售時獲得的價款以及固定資產(chǎn)報廢后產(chǎn)生的殘料價值或是變價收入等一些將固定資產(chǎn)扣除后得到的賬面價值和清理費(fèi)用并相關(guān)稅費(fèi)在處置后的得到的凈收益[2]。這部分的凈收益應(yīng)當(dāng)在“固定資產(chǎn)清理”這個科目中標(biāo)記為借記，并在“營業(yè)外收入”這一科目中標(biāo)記為貸記；若是清理將損失，那么就需要在“營業(yè)外收入”這一科目標(biāo)記成借記，并在“固定資產(chǎn)清理”這個科目中標(biāo)記為貸記。

（五）非貨幣性質(zhì)資產(chǎn)的交換

該部分的交換利得就是于非貨幣性質(zhì)的置產(chǎn)在交換中獲得了無形資產(chǎn)或者使固定資產(chǎn)，那么需要對換入資產(chǎn)的公允值與換出資產(chǎn)的賬面價值之間存在的差額，將相關(guān)的雖非進(jìn)行扣除，最終將得到的結(jié)果在營業(yè)外收入中計入；而該部分的損失就是于非貨幣性質(zhì)的資產(chǎn)在交換之后獲得的資產(chǎn)公允值比換出資產(chǎn)的賬面價值小，那么就需要用少出的數(shù)額減除相關(guān)的稅費(fèi)以后在營業(yè)外支出中記錄。

（六）債務(wù)重組

在對債務(wù)進(jìn)行重組時，需要令債務(wù)人對重組之后債務(wù)的賬面價值同支付的現(xiàn)金亦或是經(jīng)過轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金部分資產(chǎn)的公允價值間存在的差額確認(rèn)到債務(wù)重組利得中，并視為營業(yè)外收入對當(dāng)期損益進(jìn)行記錄。而當(dāng)轉(zhuǎn)入的非現(xiàn)金資產(chǎn)計算出的公允價值同其賬面價值之間的差額視為轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)損益時，應(yīng)當(dāng)在營業(yè)外收入中計入。債權(quán)人需要按照相應(yīng)的公允價值將受讓的現(xiàn)金或者是非現(xiàn)金形式的資產(chǎn)入賬，對其與重組債券的賬面價值之間存在的差額劃分到債務(wù)重組損失中，并在當(dāng)期損益中作為營業(yè)外支出加以記錄。

（七）財產(chǎn)清查以及非常損失

對于企業(yè)在清查盤點(diǎn)現(xiàn)金等資產(chǎn)時，上報并經(jīng)過批準(zhǔn)的盤盈資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)記錄在“營業(yè)外收入”中；而對于一些由于客觀的因素而引起的非常損失，需要將保險公司提供的賠償扣除以后在“營業(yè)外支出中”記錄。

四、結(jié)束語

綜上所述，由于我國在會計算中并沒有對利得和損失作出明確的要素界定，因此，本文對此進(jìn)行了相關(guān)的探討，旨在幫助企業(yè)對利得與損失之間的不同內(nèi)涵以及所有者的權(quán)益進(jìn)行準(zhǔn)確的界定，保證企業(yè)能夠?qū)?jīng)營業(yè)績作出正確的衡量。

[1]張德剛，李會山.基于綜合收益要素理論的利潤表探討[J].改革之窗，2013(3).

[2]葛家街，杜興強(qiáng).會計理論[Ml.上海:上海復(fù)旦大學(xué)出版社，2012(3).