上市公司關(guān)聯(lián)方交易下的審計問題探討

作者簡介：齊迪，女，河南洛陽人，河南大學國際教育學院，會計專業(yè)。

摘 要：關(guān)聯(lián)方交易在為上市公司節(jié)約交易成本、信息成本、監(jiān)督成本、管理成本的同時也成為上市公司操縱利潤、粉飾財務(wù)報表、避稅的手段。隱藏較深的關(guān)聯(lián)方交易嚴重損害了市場經(jīng)濟的健康發(fā)展，成為注冊會計師審計工作的重點、難點。本文分析了關(guān)聯(lián)方交易審計的特點，提出了目前關(guān)聯(lián)方交易審計存在的問題，并對關(guān)聯(lián)方交易審計提出對策。

關(guān)鍵詞：關(guān)聯(lián)方交易；審計；審計特點；問題；對策

一、引言

云南省綠大地生物科技股份有限公司注冊了一批由其實際控制的關(guān)聯(lián)公司，采用偽造合同、發(fā)票等手段虛構(gòu)交易業(yè)務(wù)，虛增資產(chǎn)、收入；

萬福生科造假案中出現(xiàn)明顯的關(guān)聯(lián)方造假行為，從地區(qū)主業(yè)收入、前五大客戶交易數(shù)據(jù)、在建工程投入數(shù)據(jù)等多個財務(wù)方向虛增銷售；

康芝藥業(yè)與同慧醫(yī)藥、海南中瑞等公司建立關(guān)聯(lián)方關(guān)系但卻故意隱瞞，進行虛假銷售，從而虛增收入，并利用其子公司分攤部分管理費用以掩飾其銷售收入和銷售成本的虛增。

如上所述，近年來，上市公司利用關(guān)聯(lián)方交易虛增收入、逃避賦稅，粉飾報表的案例不斷增加，為注冊會計師在關(guān)聯(lián)方審計問題的處理上帶來壓力，明確交易關(guān)聯(lián)方確定審計程序，對被審計單位及其關(guān)聯(lián)方進行審計是抵御上市公司利用關(guān)聯(lián)方舞弊的手段。

二、關(guān)聯(lián)方交易審計的特點

1.關(guān)聯(lián)方識別難度大

只有明確的識別出上市公司的關(guān)聯(lián)方，注冊會計師才能有清晰的審計目標和思路，采取正確的審計方法。而在實際過程中往往不能清晰的界定關(guān)聯(lián)方。準則指出：“關(guān)聯(lián)方是指在財務(wù)和經(jīng)營決策中，一方有能力對他方直接或間接控制或施加重大影響，以及共同控制某一方式或共同受某一方控制的雙方或多方。”然而公司存在隱藏與關(guān)聯(lián)方董事的會議記錄、交易記錄等增加了審計難度，倘若注冊會計師僅按照準則規(guī)定確認關(guān)聯(lián)方，則難以發(fā)現(xiàn)隱藏的關(guān)聯(lián)關(guān)系；另外對于非生產(chǎn)性關(guān)聯(lián)交易的披露不夠全面，如對資產(chǎn)重組中關(guān)聯(lián)交易的披露，也體現(xiàn)出對準則的理解不夠完善，關(guān)聯(lián)方的界定不夠清楚，使審計難度加大。

2.審計風險大

對關(guān)聯(lián)方交易進行的審計不同于一般審計。由于企業(yè)在利用關(guān)聯(lián)方交易時具有交易量大、交易關(guān)系復雜的特點，這無疑提升了注冊會計師獲得證據(jù)的難度，增大了審計的檢查風險。另外，上市公司僅對關(guān)聯(lián)方及其交易進行披露，并沒有建立關(guān)聯(lián)方交易的約束機制，上市公司容易隱匿、編造信息，甚至部分披露經(jīng)濟事項，造成固有風險的增大；由于利益的誘惑，關(guān)聯(lián)方之間存在分攤費用、轉(zhuǎn)移收入、虛增利潤的行為，增大了控制風險。上述三者均導致審計風險增大。

3.審計具有連續(xù)性

2007年新會計準則明確規(guī)定關(guān)聯(lián)方披露相關(guān)經(jīng)濟事項應(yīng)當披露連續(xù)兩年的比較資料，因此連續(xù)性是關(guān)聯(lián)審計的又一特點。連續(xù)性的特點要求上市公司在變更會計師事務(wù)所后，后任會計師事務(wù)所應(yīng)當與前任取得審計證據(jù)時使用的確認方法保持一致。

三、關(guān)聯(lián)方交易審計存在的問題分析

1.相關(guān)法律、準則、規(guī)范尚不健全

上述問題體現(xiàn)在以下兩方面：一是準則對于上市公司關(guān)聯(lián)方交易披露問題要求不嚴，致使一些上市公司鉆空子，逃避披露的監(jiān)管；二是準則對關(guān)聯(lián)交易定價確認不明確，注冊會計師難以判斷關(guān)聯(lián)交易定價是否公允，導致上市公司利用這點漏洞，造成交易定價混亂。除此以外盡管現(xiàn)行審計制度要求注冊會計師在審計過程中做到公平、獨立、公開等，但現(xiàn)行制度缺乏約束力，導致注冊會計師在面對利益誘惑時喪失獨立性。

2.尚未形成科學、規(guī)范的關(guān)聯(lián)方審計程序

目前針對關(guān)聯(lián)交易審計并沒有一套科學、合理的審計程序，因此審計質(zhì)量不能得到保障。目前的實務(wù)審計中沒有統(tǒng)一認可并且行之有效的一套關(guān)聯(lián)方審計方法，而不少注冊會計師僅利用相關(guān)經(jīng)驗，實施普通審計方法，導致獲得審計證據(jù)不充足，容易得出錯誤的審計結(jié)論。

3.審計人員缺乏關(guān)聯(lián)交易審計勝任能力不強

審計人員在關(guān)聯(lián)方交易審計中勝任能力不強主要體現(xiàn)在：第一，對關(guān)聯(lián)方交易不夠重視，審計人員在審計過程中為了節(jié)約審計成本、避免承擔相關(guān)責任，往往忽略對上市公司關(guān)聯(lián)方交易的審計；第二，經(jīng)驗不足導致不能發(fā)現(xiàn)上市公司隱藏的關(guān)聯(lián)方交易問題；第三審計人員缺乏獨立性，存在故意隱瞞企業(yè)關(guān)聯(lián)關(guān)系的情況。

四、關(guān)聯(lián)方交易審計對策

1.健全法律法規(guī)

首先要明確關(guān)聯(lián)方關(guān)系認定的法律法規(guī)，避免關(guān)聯(lián)關(guān)系非關(guān)聯(lián)化現(xiàn)象的出現(xiàn)。其次要完善信息披露制度，防止上市公司不披露關(guān)聯(lián)方交易事項或部分披露的現(xiàn)象發(fā)生，遏制披露內(nèi)容不真實、不及時、不充分的現(xiàn)象。最后，應(yīng)當完善相關(guān)關(guān)聯(lián)交易定價政策。

2.嚴格執(zhí)行必要的審計程序

注冊會計師在對被審計單位進行審計時，要了解被審計單位及其環(huán)境，確定評估的重大錯報風險，實施相應(yīng)的審計程序，獲得充分、有效、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。注冊會計師要從識別關(guān)聯(lián)交易會計舞弊風險的角度出發(fā)，根據(jù)不同的情況采取不同的審計方法，從而發(fā)現(xiàn)上市公司的關(guān)聯(lián)關(guān)系，明確關(guān)聯(lián)交易商業(yè)目的。注冊會計師應(yīng)審查各個關(guān)聯(lián)方賬戶余額，核實股東大會、管理層對關(guān)聯(lián)交易是否批準和授權(quán)，檢查相關(guān)會議記錄，詢問基層人員相關(guān)情況。并將上市公司的關(guān)聯(lián)交易披露、定價等問題作為重點關(guān)注領(lǐng)域。

3.將審計重點放在關(guān)聯(lián)關(guān)系及關(guān)聯(lián)交易確認上

關(guān)聯(lián)方關(guān)系的復雜化，上市公司故意隱藏關(guān)聯(lián)關(guān)系等使得注冊會計師不容易明確關(guān)聯(lián)關(guān)系。因此，審計人員必須時刻保持職業(yè)懷疑，對審計過程中出現(xiàn)的懷疑點進行多方面審查。除此，審計人員必須不斷學習國家出臺的關(guān)于關(guān)聯(lián)方確認問題方面的準則，使得確認關(guān)聯(lián)方關(guān)系有一個明確的依據(jù)。

4.提升審計人員職業(yè)能力

作為審計人員，必須具備較強的專業(yè)素養(yǎng)，積累豐富的審計經(jīng)驗。這就要求審計人員首先要保持獨立性，不被利益迷惑；其次由于關(guān)聯(lián)方交易的復雜性，要求審計人員必須具有專業(yè)判斷能力和分析能力，注重對新政策法規(guī)的學習；最后審計人員必須在實踐中積累相關(guān)經(jīng)驗，在實務(wù)中許多判斷就是根據(jù)以往工作經(jīng)驗做出的，而這種判斷往往有助于注冊會計師發(fā)現(xiàn)企業(yè)隱藏著的問題。會計師事務(wù)所也應(yīng)對其成員進行專業(yè)知識再培訓以及職業(yè)道德再教育。

5.建立同行業(yè)監(jiān)督機制

建立同行業(yè)監(jiān)督機制，借助行業(yè)內(nèi)注冊會計師的專業(yè)技術(shù)和經(jīng)驗，對其他注冊會計師的審計質(zhì)量進行檢查。成立專門、專業(yè)的注冊會計師監(jiān)督小組，對注冊會計師的工作進行監(jiān)督檢查，以杜絕包庇、吹捧形式化的現(xiàn)象。

五、結(jié)語

上市公司利用關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移收入、操縱利潤、虛增銷售、逃避賦稅的現(xiàn)象越來越普遍，這就要求注冊會計師必須重視關(guān)聯(lián)方關(guān)系的發(fā)現(xiàn)及關(guān)聯(lián)交易的審計。在明確關(guān)聯(lián)交易的特點，了解關(guān)聯(lián)交易審計存在的問題的基礎(chǔ)上，找準關(guān)聯(lián)交易審計策略，根據(jù)實際情況確定關(guān)聯(lián)審計方案，從而規(guī)避審計風險，使市場經(jīng)濟健康快速的發(fā)展。

（作者單位：河南大學）

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