“營(yíng)改增”背景下企業(yè)納稅籌劃策略探討

○吳東秀

（吉林財(cái)經(jīng)大學(xué) 吉林 長(zhǎng)春 130117）

“營(yíng)改增”背景下企業(yè)納稅籌劃策略探討

○吳東秀

（吉林財(cái)經(jīng)大學(xué) 吉林 長(zhǎng)春 130117）

我國(guó)自2011年試點(diǎn)推行“營(yíng)改增”以來(lái)，營(yíng)業(yè)稅改增值稅的稅制改革工作已經(jīng)深入至全國(guó)多個(gè)省市與地區(qū)，相關(guān)行業(yè)與企業(yè)受到稅制改革的不同程度影響。對(duì)于多數(shù)企業(yè)而言，稅收體制的改革將會(huì)對(duì)其納稅金額、繳稅方式等帶來(lái)不同的影響，而選擇提前計(jì)劃以達(dá)到納稅籌劃的目的將有利于企業(yè)降低營(yíng)業(yè)成本、提高企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)地位。本文以營(yíng)改增背景下不同行業(yè)企業(yè)所受到的影響為起點(diǎn)，分析營(yíng)改增背景下企業(yè)所應(yīng)計(jì)劃實(shí)施的納稅籌劃工作。

營(yíng)改增 納稅籌劃 策略

一、營(yíng)改增對(duì)我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的影響

我國(guó)自1983年起實(shí)施增值稅與營(yíng)業(yè)稅兩稅并存的稅制體系，伴隨經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展，第三產(chǎn)業(yè)在經(jīng)濟(jì)社會(huì)所占比重越來(lái)越高，與其他產(chǎn)業(yè)之間的交叉交易也越來(lái)越頻繁、復(fù)雜，但是針對(duì)第三產(chǎn)業(yè)繳納營(yíng)業(yè)稅的規(guī)定使得增值稅稅收流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)在此中斷，兩稅并存在當(dāng)代經(jīng)濟(jì)環(huán)境中表現(xiàn)出較大的不適應(yīng)性。增值稅是以活勞動(dòng)新創(chuàng)造的價(jià)值為征稅對(duì)象的一種稅。我國(guó)稅制改革的主要是增值稅改革，而增值稅改革的目的是統(tǒng)一我國(guó)的流轉(zhuǎn)稅制度，完善增值稅稅制，實(shí)行完全的增值稅法。而營(yíng)改增的實(shí)施則將第三產(chǎn)業(yè)納入增值稅征管范圍，從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，這項(xiàng)改革不僅僅會(huì)有效降低企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，還有效促進(jìn)了我國(guó)經(jīng)濟(jì)的戰(zhàn)略轉(zhuǎn)型，促進(jìn)了相關(guān)產(chǎn)業(yè)向?qū)I(yè)化和精細(xì)分工方向邁進(jìn)。營(yíng)改增是指將企業(yè)要繳納的營(yíng)業(yè)稅改變成增值稅進(jìn)行繳納，目的是消除重復(fù)納稅問(wèn)題，主要針對(duì)的對(duì)象為企業(yè)增值部分的納稅。營(yíng)改增的出臺(tái)在一定的程度上解決了營(yíng)業(yè)稅與增值稅同時(shí)繳納的問(wèn)題，減少了對(duì)增值稅作用的限制，有利于稅制的發(fā)展。營(yíng)改增在企業(yè)中的運(yùn)用，減輕了稅收對(duì)企業(yè)的束縛，便于企業(yè)充分發(fā)揮自身的優(yōu)勢(shì)，轉(zhuǎn)變企業(yè)生產(chǎn)方式，提高服務(wù)水平，利于企業(yè)的經(jīng)營(yíng)與發(fā)展。

二、營(yíng)改增背景下服務(wù)業(yè)稅負(fù)效應(yīng)分析

盡管營(yíng)改增將會(huì)對(duì)我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生諸多有利影響，但是短期來(lái)看仍然會(huì)有諸多企業(yè)因此面臨稅負(fù)增加的狀況，不同行業(yè)內(nèi)的一般納稅人因業(yè)務(wù)不同所產(chǎn)生的可抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額也有所差距，因而營(yíng)改增對(duì)涉稅服務(wù)業(yè)有著不同程度的稅負(fù)影響。下文通過(guò)分類分析，對(duì)營(yíng)改增背景下不同服務(wù)類型企業(yè)的稅負(fù)效應(yīng)進(jìn)行分析。

1、鑒證咨詢行業(yè)

對(duì)于鑒證與咨詢服務(wù)業(yè)，營(yíng)改增將使得其應(yīng)稅稅率由5%提高至6%，納稅范圍主要是稅務(wù)、資產(chǎn)評(píng)估、會(huì)計(jì)、律師、專利代理、房地產(chǎn)土地估價(jià)、工程造價(jià)等服務(wù)。這類企業(yè)在提供服務(wù)的同時(shí)，行業(yè)稅負(fù)提高1%，同時(shí)由于行業(yè)特性，能夠用于抵扣的稅收項(xiàng)目較少，例如此類企業(yè)的交易標(biāo)的主要是服務(wù)，貨物項(xiàng)目較少導(dǎo)致增值稅進(jìn)項(xiàng)與銷項(xiàng)稅額非常少，因而最終導(dǎo)致此類企業(yè)在納稅環(huán)節(jié)的稅負(fù)相比營(yíng)改增之前有所加重。

2、交通運(yùn)輸行業(yè)

交通運(yùn)輸業(yè)是收營(yíng)改增影響最為明顯的行業(yè)之一。交通運(yùn)輸業(yè)在營(yíng)改增之前交通運(yùn)輸業(yè)將以5%的稅率按期繳納營(yíng)業(yè)稅，而營(yíng)改增之后，參照增值稅管理辦法繳納增值稅，稅率按照增值稅低稅率11%執(zhí)行。盡管增值稅可以通過(guò)進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)項(xiàng)抵扣，但是相對(duì)于業(yè)務(wù)變動(dòng)幅度較小的交通運(yùn)輸企業(yè)而言，整體稅負(fù)水平有所加重。但是，營(yíng)改增將會(huì)促使企業(yè)積極尋求增值稅的抵扣項(xiàng)目，例如通過(guò)購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)方式獲得可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，從而遞減當(dāng)期應(yīng)當(dāng)繳納的增值稅，這種行為將使得交通運(yùn)輸行業(yè)的固定資產(chǎn)更新加速，但長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，仍然給企業(yè)帶來(lái)的較高的稅收負(fù)擔(dān)，我國(guó)快遞行業(yè)、航空運(yùn)輸、物流服務(wù)類企業(yè)均將受到影響。

3、建筑行業(yè)

建筑行業(yè)也是受到營(yíng)改增影響較為明顯的行業(yè)之一。建筑行業(yè)的業(yè)務(wù)流程特點(diǎn)是購(gòu)進(jìn)原材料較多，輸出產(chǎn)品為勞務(wù)服務(wù)，這就造成了納稅環(huán)境的不匹配，成本采購(gòu)環(huán)節(jié)主要繳納增值稅，而勞務(wù)銷售主要以營(yíng)業(yè)務(wù)稅為主，建筑行業(yè)從上游企業(yè)吸納了大量的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額大量的進(jìn)項(xiàng)稅額被建筑業(yè)消化吸收，沒(méi)有往下游行業(yè)轉(zhuǎn)移，增值稅抵扣鏈條到此斷裂；另一方面，建筑業(yè)的下游企業(yè)，如房地產(chǎn)業(yè)，也有納入增值稅征收范圍的必要性，但是前提是建筑業(yè)必須先行實(shí)行增值稅，不然下游企業(yè)無(wú)法取得可用以抵扣的增值稅專用發(fā)票，也就無(wú)法實(shí)施增值稅。營(yíng)改增后，建筑業(yè)改征增值稅后稅率定為11%，與原有的3%營(yíng)業(yè)稅稅率相比有著明顯的變化。而建筑企業(yè)原材料中的磚、沙、石等是供應(yīng)商采用6%稅率核定征收的，同時(shí)勞動(dòng)力成本占到建筑企業(yè)總成本的比例超過(guò)35%，此外建筑企業(yè)的還需要考慮至少20%的勞動(dòng)分包成本，但是目前我國(guó)還沒(méi)有確定是否征收勞動(dòng)服務(wù)公司的增值稅。因而，對(duì)于多數(shù)建筑行業(yè)企業(yè)而言，營(yíng)改增后稅負(fù)有所增加。

4、有形動(dòng)產(chǎn)租賃行業(yè)

有形動(dòng)產(chǎn)租賃包括有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃和有形動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)性租賃，營(yíng)改增之前行業(yè)稅率采用5%的營(yíng)業(yè)稅稅率，而營(yíng)改增之后將適用17%的增值稅稅率。雖然稅率有所提高，但是有形動(dòng)產(chǎn)租賃企業(yè)可以通過(guò)固定資產(chǎn)進(jìn)行稅額來(lái)抵扣所產(chǎn)生的增值稅，而有形動(dòng)產(chǎn)阻力企業(yè)之間的合作模式也使得抵扣額度有所不同。對(duì)于試點(diǎn)地區(qū)一般納稅人進(jìn)行融資租賃而言其增值稅實(shí)際稅負(fù)超過(guò)3%的部分是實(shí)行即征即退的優(yōu)惠政策，很大程度上減輕了融資租賃企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。

二、營(yíng)改增背景下企業(yè)納稅籌劃策略

針對(duì)稅制改革后的稅負(fù)負(fù)擔(dān)，服務(wù)類企業(yè)應(yīng)當(dāng)靈活安排經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，認(rèn)真合理進(jìn)行納稅籌劃，通過(guò)科學(xué)合理規(guī)劃，降低企業(yè)的納稅負(fù)擔(dān)，合理納稅。

1、權(quán)衡全局計(jì)劃納稅籌劃方案

企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃的核心是制定合理而可行的納稅籌劃方案，依據(jù)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)設(shè)置納稅籌劃目標(biāo)并依此執(zhí)行。稅務(wù)籌劃的首要目標(biāo)便是最大地爭(zhēng)取多的進(jìn)項(xiàng)稅額扣除。服務(wù)類企業(yè)在實(shí)際經(jīng)營(yíng)中需要主動(dòng)爭(zhēng)取增值稅可抵扣發(fā)票，在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)安排中，也可以依據(jù)可獲得的增值稅可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的不同來(lái)安排經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)，可以保留核心和有競(jìng)爭(zhēng)力的業(yè)務(wù)和項(xiàng)目，將附屬的其他業(yè)務(wù)外包給有關(guān)企業(yè)；這樣不僅能夠保持企業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)能力，還能夠獲取外包公司的進(jìn)項(xiàng)抵扣。即使外包的公司被定義為小規(guī)模納稅人，企業(yè)也可通過(guò)要求其采用代開(kāi)發(fā)票，來(lái)取得進(jìn)項(xiàng)抵扣。企業(yè)實(shí)施這種做法，不僅可以減少不必要的業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)，還能夠增強(qiáng)進(jìn)項(xiàng)項(xiàng)目的抵扣效果，實(shí)現(xiàn)一舉兩得。同時(shí)，企業(yè)在采購(gòu)原材料、燃料項(xiàng)目時(shí)，應(yīng)盡可能挑選那些能夠提供增值稅發(fā)票的企業(yè)，從而實(shí)現(xiàn)增值稅投入產(chǎn)出的配比，獲得更多進(jìn)項(xiàng)抵扣。再次，對(duì)于成本支出中有關(guān)的勞動(dòng)密集型支出，應(yīng)盡可能交由屬于增值稅納稅人的專業(yè)服務(wù)公司辦理；這樣，在同樣的成本水平下，企業(yè)也可以獲取增值稅發(fā)票，從而享受到增值稅抵扣的效果。企業(yè)在評(píng)價(jià)和選擇納稅籌劃方案的時(shí)候，在追求企業(yè)整體效益最大化的同時(shí)還應(yīng)兼顧稅收成本與綜合成本、眼前利益與長(zhǎng)遠(yuǎn)利益、稅收收益與風(fēng)險(xiǎn)之間的關(guān)系。稅收利益只是企業(yè)選擇籌劃方案時(shí)考慮的一個(gè)方面，而不是全部。減少企業(yè)支付的稅費(fèi)和企業(yè)整體的經(jīng)濟(jì)利益增加并不能劃上等號(hào)。因此企業(yè)在選擇籌劃方案時(shí)應(yīng)該關(guān)注的是企業(yè)整體的經(jīng)濟(jì)利益。還可能存在一些納稅籌劃方案盡管會(huì)使物流企業(yè)某一時(shí)期的稅負(fù)最低，但對(duì)企業(yè)長(zhǎng)期發(fā)展不利，甚至還會(huì)對(duì)企業(yè)正常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)造成破壞。企業(yè)在選擇和評(píng)價(jià)納稅籌劃方案時(shí)，應(yīng)該從長(zhǎng)遠(yuǎn)利益出發(fā)，而不是僅僅關(guān)注眼前利益。

2、善加利用營(yíng)改增稅收優(yōu)惠政策

為了加快推進(jìn)實(shí)施營(yíng)改增稅收改革，各地政府出臺(tái)了優(yōu)惠幅度不同的稅收優(yōu)惠政策，以鼓勵(lì)營(yíng)改增企業(yè)積極響應(yīng)改革。各地推出的稅收優(yōu)惠政策可以為企業(yè)帶來(lái)不同程度的稅收補(bǔ)貼，以補(bǔ)充企業(yè)因營(yíng)改增而增高的稅負(fù)負(fù)擔(dān)。盡管稅收優(yōu)惠政策不可持續(xù)，將來(lái)企業(yè)仍然會(huì)以全部稅額繳納增值稅，但是稅收優(yōu)惠背景下，企業(yè)需要探索營(yíng)改增后企業(yè)的稅收成本來(lái)源，根據(jù)成本收支來(lái)對(duì)業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)、業(yè)務(wù)流程以及稅收發(fā)生的時(shí)點(diǎn)進(jìn)行設(shè)計(jì)，優(yōu)化業(yè)務(wù)流程和產(chǎn)業(yè)鏈條關(guān)系，著眼于整個(gè)行業(yè)的發(fā)展來(lái)設(shè)計(jì)自身的納稅籌劃方案，平穩(wěn)過(guò)渡。

3、合理利用固定資產(chǎn)減稅增效

營(yíng)改增稅收改革影響的企業(yè)中，多數(shù)企業(yè)稅負(fù)增加的主要原因是固定資產(chǎn)流轉(zhuǎn)較少，因而合理利用固定資產(chǎn)的購(gòu)入期限、采購(gòu)與流轉(zhuǎn)數(shù)量將能夠幫助企業(yè)降低稅收負(fù)擔(dān)。針對(duì)固定資產(chǎn)無(wú)法取得抵扣的狀況，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采取多樣化的利用方式，通過(guò)與合作企業(yè)談判等積極取得可抵扣的增值稅憑證。在實(shí)行“營(yíng)改增”后，企業(yè)可以采取融資性售后租回辦法，解決現(xiàn)有固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)抵扣的問(wèn)題。在融資性售后租回中，出售資產(chǎn)不征收增值稅、營(yíng)業(yè)稅，而租回業(yè)務(wù)則可享受稅收抵扣以及超過(guò)3%部分的即征即退政策。企業(yè)如果選擇符合條件的公司進(jìn)行上述業(yè)務(wù)合作，則不僅能夠達(dá)到融資的目的，還可以解決固定資產(chǎn)的抵扣問(wèn)題，有效降低經(jīng)營(yíng)的成本和支出。對(duì)于新增固定資產(chǎn)的使用，企業(yè)則可以選擇融資租賃的辦法來(lái)取得。在融資租賃方式下，交易雙方都能夠獲得稅收的抵扣或者返還優(yōu)惠，較之于企業(yè)購(gòu)置固定資產(chǎn)要更為經(jīng)濟(jì)合算。對(duì)于企業(yè)分散采購(gòu)難以取得專用發(fā)票的問(wèn)題，企業(yè)可以通過(guò)集中采購(gòu)的手段解決這個(gè)問(wèn)題。即企業(yè)先大額采購(gòu)，獲取專用發(fā)票，然后再分散使用。當(dāng)然，采用此種辦法應(yīng)考慮企業(yè)資金管理的現(xiàn)狀和資金的占用成本。

4、優(yōu)選上下游合作企業(yè)

營(yíng)改增稅收改革完成后，服務(wù)類企業(yè)將以繳納增值稅稅目為主，通過(guò)開(kāi)具和取得增值稅來(lái)繳納增值稅。我國(guó)稅法規(guī)定只有一般納稅人和小規(guī)模納稅人有資格開(kāi)具增值稅發(fā)票，因而服務(wù)類型企業(yè)在營(yíng)改增背景下，應(yīng)當(dāng)在考慮到企業(yè)自身納稅時(shí)點(diǎn)和納稅方式的同時(shí)，優(yōu)先選擇能夠開(kāi)具增值稅發(fā)票的企業(yè)或個(gè)人來(lái)進(jìn)行合作，避免因采購(gòu)環(huán)節(jié)無(wú)法取得增值稅發(fā)票而導(dǎo)致稅收成本過(guò)高。在業(yè)務(wù)開(kāi)展過(guò)程中，建筑業(yè)企業(yè)、運(yùn)輸業(yè)企業(yè)尤其應(yīng)當(dāng)注意甄別采購(gòu)合作方能否開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，主動(dòng)提高合作門(mén)檻，這樣不僅僅可以促進(jìn)行業(yè)的規(guī)范和自律，也有利于行業(yè)上下游鏈條的完整性，實(shí)現(xiàn)更加深度的產(chǎn)業(yè)整合，也能夠更加直接的降低企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。

[1]邱峰：“營(yíng)改增”稅制改革的效應(yīng)及其應(yīng)對(duì)[J].金融理論與教學(xué)，2012（6）.

[2]趙廣華：物流企業(yè)在“營(yíng)改增”中減負(fù)增效的對(duì)策[J].中國(guó)經(jīng)貿(mào)導(dǎo)刊，2013（29）.

（責(zé)任編輯：陳丹）