淺談我國(guó)會(huì)計(jì)制度的變遷

肖雪

摘 要：文章闡述了我國(guó)自建國(guó)以來(lái)會(huì)計(jì)制度的時(shí)期，即新中國(guó)成立初期、改革開(kāi)放以后及從1992年至今;分析了變遷的主體和動(dòng)力，認(rèn)為我國(guó)會(huì)計(jì)制度的變遷具有漸進(jìn)式、從量變到質(zhì)變、有較強(qiáng)“路徑依賴”的特征。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì);制度;制度變遷

1.關(guān)于制度變遷環(huán)境

會(huì)計(jì)環(huán)境的變化會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)制度的變遷，而會(huì)計(jì)制度環(huán)境的變化可以劃分為不同的階段去分析。如北京工業(yè)大學(xué)的欒甫貴、中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)的金靜紅等知名學(xué)者，從不同角度對(duì)中國(guó)會(huì)計(jì)制度環(huán)境變遷進(jìn)行了階段性的劃分。綜合國(guó)內(nèi)理論界的眾多觀點(diǎn)，本文從新中國(guó)成立至今將會(huì)計(jì)制度環(huán)境的變遷大致分為以下三個(gè)期間：

（一）1949年——1978年。新中國(guó)成立初期，會(huì)計(jì)制度建設(shè)方面主要照搬前蘇聯(lián)，之后經(jīng)歷的文化大革命，使中國(guó)政治經(jīng)濟(jì)遭受了空前的浩劫，企業(yè)會(huì)計(jì)制度的變革最終失敗。

（二）1978年——1992年。中國(guó)改革開(kāi)放以后，經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展，在這段特殊的歷史時(shí)期內(nèi)，中國(guó)由計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制邁進(jìn)。1978—1981年間，黨和國(guó)家工作轉(zhuǎn)移到以經(jīng)濟(jì)建設(shè)為重心，到了1982—1992年，工作重心調(diào)整為計(jì)劃經(jīng)濟(jì)與市場(chǎng)調(diào)節(jié)相結(jié)合。在此期間，會(huì)計(jì)制度的變遷是與政治經(jīng)濟(jì)制度的變遷相匹配的。

（三）1992年——現(xiàn)在。1992年開(kāi)始，中國(guó)進(jìn)入到建立社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的新階段。會(huì)計(jì)制度的變遷要適應(yīng)會(huì)計(jì)制度環(huán)境的變遷，1992年中國(guó)共產(chǎn)黨召開(kāi)第十四次全國(guó)代表大會(huì)時(shí)提出，中國(guó)經(jīng)濟(jì)體制改革的目標(biāo)是建立社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制，經(jīng)濟(jì)環(huán)境的改變導(dǎo)致了會(huì)計(jì)制度環(huán)境的改變。這期間會(huì)計(jì)制度環(huán)境的變化，是圍繞中國(guó)特色社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制進(jìn)行的，顯現(xiàn)出很多特征，使中國(guó)在轉(zhuǎn)變政府職能、完善法律制度、建立現(xiàn)代產(chǎn)權(quán)制度、構(gòu)建與國(guó)際接軌的經(jīng)濟(jì)運(yùn)行規(guī)則等方面取得了相當(dāng)?shù)某删?。?012年到現(xiàn)在，財(cái)政部相繼出臺(tái)了《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》以及《行政單位會(huì)計(jì)制度（征求意見(jiàn)稿）》，變遷的方向是逐步引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，向企業(yè)會(huì)計(jì)靠攏，標(biāo)志著非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)進(jìn)入到了一個(gè)新的時(shí)代。

2.關(guān)于制度變遷的主體和動(dòng)力

（一）會(huì)計(jì)制度變遷的主體

制度變遷的主體可能是政府、相關(guān)利益集團(tuán)、企業(yè)或組織，也可能是某些自愿聚集的松散或緊密的團(tuán)體或個(gè)人。而中國(guó)會(huì)計(jì)制度的變遷屬于基于群體決策的理性設(shè)計(jì)型制度變遷。

綜合國(guó)際上會(huì)計(jì)制度發(fā)展較好國(guó)家的情況，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或會(huì)計(jì)制度有三種制定主體： （1）法國(guó)、日本等代表政府相關(guān)職能部門直接負(fù)責(zé)制訂會(huì)計(jì)制度的國(guó)家。 （2）類似于英國(guó)的屬于民間機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)制定，政府通常不直接干預(yù)的制定主體。這種模式對(duì)真實(shí)和公允的觀念十分重視。 （3）美國(guó)、加拿大等民間性職業(yè)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)制定，但政府保留對(duì)會(huì)計(jì)制度的監(jiān)督管理權(quán)和最終的決定權(quán)。由于中國(guó)的民間會(huì)計(jì)職業(yè)組織發(fā)展的歷史較短，在規(guī)模、數(shù)量、質(zhì)量以及影響和威望等方面都無(wú)法達(dá)到要求，難以承擔(dān)起領(lǐng)導(dǎo)和組織會(huì)計(jì)制度變遷的重任。大多數(shù)西方發(fā)達(dá)國(guó)家的做法是，企業(yè)在有了統(tǒng)一的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則后，自行制定相配套的會(huì)計(jì)制度進(jìn)行規(guī)范;中國(guó)的會(huì)計(jì)專業(yè)教育水平、會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力以及會(huì)計(jì)從業(yè)人員的學(xué)術(shù)水平還較低，因而在可以預(yù)見(jiàn)的較長(zhǎng)時(shí)間內(nèi)，無(wú)法像會(huì)計(jì)發(fā)展上比較成熟的國(guó)家那樣，能夠達(dá)到完全按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行規(guī)范的程度，使得財(cái)政部在出臺(tái)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上必須再制定相應(yīng)的會(huì)計(jì)制度來(lái)指導(dǎo)實(shí)踐。

（二）會(huì)計(jì)制度變遷的動(dòng)力

黃少安提出，制度變遷的動(dòng)力應(yīng)該從內(nèi)外兩個(gè)方面進(jìn)行分析。他認(rèn)為，在特定的制度下，人們利用自然、改造自然和生產(chǎn)物質(zhì)資料的能力與人類運(yùn)用各類專業(yè)科學(xué)工程技術(shù)，制造和創(chuàng)造物質(zhì)文明和精神文明產(chǎn)品，滿足人類自身生存和生活能力之間的內(nèi)在矛盾才是制度變遷的內(nèi)在動(dòng)力;而變遷主體從事變遷的目的是制度變遷的外在動(dòng)力，因而制度變遷動(dòng)力被其分為內(nèi)在動(dòng)力與外在動(dòng)力。

3.關(guān)于制度變遷特征

通過(guò)對(duì)會(huì)計(jì)制度環(huán)境變遷的綜合分析，中國(guó)的經(jīng)濟(jì)學(xué)家對(duì)建國(guó)以來(lái)中國(guó)會(huì)計(jì)制度變遷的路徑進(jìn)行研究，并分析中國(guó)會(huì)計(jì)制度變遷的特征，得出了不同結(jié)論。在擁有許多學(xué)者研究的前提下，總結(jié)歸納出中國(guó)會(huì)計(jì)制度變遷的特征：

（一）中國(guó)會(huì)計(jì)制度變遷主要是漸進(jìn)式的制度變遷

在20世紀(jì)80年代初期，中國(guó)已經(jīng)從計(jì)劃主導(dǎo)會(huì)計(jì)制度向轉(zhuǎn)軌經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)制度發(fā)展。到中國(guó)在2005年發(fā)布的具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則仍然分為全部企業(yè)和上市公司兩部分實(shí)行，在此之后第二年的2月15日，中國(guó)頒布了新的準(zhǔn)則系統(tǒng)，在上市公司試點(diǎn)后全面推廣，以上內(nèi)容都說(shuō)明了中國(guó)的會(huì)計(jì)制度變遷模式是漸進(jìn)的，緩步執(zhí)行的。

（二）中國(guó)會(huì)計(jì)制度變遷由增量變遷逐漸向存量變遷轉(zhuǎn)變

20 世紀(jì) 80 年代以來(lái)中國(guó)經(jīng)濟(jì)體制改革便是漸進(jìn)式的改革方式。因?yàn)闀?huì)計(jì)制度具有這種變遷的初始條件，所以中國(guó)會(huì)計(jì)制度在變遷過(guò)程中也體現(xiàn)出了有增量式的變革特征。隨著各種會(huì)計(jì)制度在資本市場(chǎng)的推行，會(huì)計(jì)從業(yè)人員及相關(guān)利益團(tuán)體慢慢增加了對(duì)新制度的認(rèn)識(shí)，進(jìn)一步減少了變革的費(fèi)用，會(huì)計(jì)存量制度的改革條件已經(jīng)具備?，F(xiàn)在，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系已經(jīng)發(fā)布，并且規(guī)定上市公司在 2007 年 1 月 1 日起開(kāi)始實(shí)施新準(zhǔn)則，其他類型的企業(yè)按部就班有序執(zhí)行，這標(biāo)志著中國(guó)會(huì)計(jì)制度改革已經(jīng)向存量制度改革全面推進(jìn)。

（三）中國(guó)會(huì)計(jì)制度變遷具有較強(qiáng)的“路徑依賴”特征

諾斯對(duì)新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)的最大貢獻(xiàn)之一就是關(guān)于制度變遷具有路徑依賴性這一性質(zhì)的提出。諾斯說(shuō)過(guò)，路徑依賴是對(duì)長(zhǎng)期制度變遷做分析性理解的關(guān)鍵。

在對(duì)中國(guó)的會(huì)計(jì)制度變遷進(jìn)行分析時(shí)，很多研究者僅把新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)作為參考的方向，但是卻沒(méi)有很好的融合馬克思主義經(jīng)濟(jì)學(xué)。它們之間雖然存在差異，但是也有相似的內(nèi)容，吸收兩種理論的精華對(duì)于分析中國(guó)會(huì)計(jì)制度變遷有很大幫助。在當(dāng)前的一些知識(shí)相關(guān)載體中，有關(guān)變遷利益組織的出現(xiàn)和成長(zhǎng)并沒(méi)有大篇幅的記錄，這是未來(lái)應(yīng)該加大研究力度的內(nèi)容。隨著經(jīng)濟(jì)和技術(shù)的不斷發(fā)展，制度在變遷中必會(huì)體現(xiàn)出越來(lái)越豐富的特點(diǎn)。所以，分析各個(gè)階段的特點(diǎn)是具有深遠(yuǎn)影響的。雖然在對(duì)于微觀經(jīng)濟(jì)問(wèn)題的闡述時(shí)更多的以新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)為依據(jù)，但是對(duì)于這些問(wèn)題的分析還有待更深層次的研究。endprint