論中小學(xué)校結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余與結(jié)余分配核算

張曉雁　茍小江

摘要：自2014年1月1日起，財(cái)政部新修訂的《中小學(xué)校會(huì)計(jì)制度》等系列事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度正式實(shí)施。本文對新制度的特點(diǎn)進(jìn)行介紹 ，并闡述了新制度下中小學(xué)校結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余與結(jié)余分配的具體核算內(nèi)容，進(jìn)一步分析、歸納、解釋了新制度下中小學(xué)結(jié)轉(zhuǎn)和結(jié)余及結(jié)余分配的具體核算方法與技巧。

關(guān)鍵詞：中小學(xué)校；結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余；結(jié)余分配；核算

中圖分類號(hào)：F230 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1005-913X（2014）10-0146-01

1998年我國財(cái)政部頒布實(shí)施了《中小學(xué)校會(huì)計(jì)制度》，至今已經(jīng)在我國中小學(xué)校實(shí)施了16年。隨著我國中小學(xué)教育的逐步發(fā)展以及公共體制改革的深化，適應(yīng)新時(shí)期高速發(fā)展的中小學(xué)校財(cái)務(wù)管理、會(huì)計(jì)核算的新需要，我國財(cái)政部對《科學(xué)事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》《中小學(xué)校會(huì)計(jì)制度》等進(jìn)行了全面修訂，修訂工作在2013年完成并于2014年1月1日起正式實(shí)施。

一、新制度下中小學(xué)校結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余及結(jié)余分配的變化

（一）吸納了我國公共財(cái)政改革的相關(guān)內(nèi)容

財(cái)政部在修訂新中小學(xué)校會(huì)計(jì)制度中，納入了我國公共財(cái)政改革的相關(guān)內(nèi)容，表現(xiàn)在以下兩個(gè)方面：第一，新制度擴(kuò)大了義務(wù)教育階段中小學(xué)校經(jīng)費(fèi)需求保障范圍：將其全額納入了政府財(cái)政保障；第二，新制度中新增了近年來國庫集中支付、國有資產(chǎn)管理、部門預(yù)算、政府收支分類等與公共財(cái)政改革有關(guān)的會(huì)計(jì)核算內(nèi)容。

（二）財(cái)政補(bǔ)助收入須按照來源分別核算，提高了財(cái)政資金使用效果和效率

新制度下，中小學(xué)校收到的財(cái)政補(bǔ)助收入必須參照財(cái)政資金的性質(zhì)區(qū)分為公共財(cái)政預(yù)算撥款和政府性基金預(yù)算撥款，為了達(dá)到中小學(xué)校會(huì)計(jì)核算更加明確、落實(shí)教育經(jīng)費(fèi)法定增長的考核要求，中小學(xué)校必須使用“公共財(cái)政預(yù)算撥款”和“政府性基金預(yù)算撥款”兩個(gè)一級(jí)科目核算。此外，新制度要求中小學(xué)校嚴(yán)格確認(rèn)中小學(xué)校財(cái)政資金經(jīng)費(fèi)的使用范圍、渠道、金額，為了提高政府對教育資金投入的質(zhì)量與效益，對于財(cái)政補(bǔ)助資金的核算要求更加細(xì)致；財(cái)政補(bǔ)助資金的核算被進(jìn)一步細(xì)化，須使用“財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”與“財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余”兩個(gè)科目，使得其核算進(jìn)一步規(guī)范、科學(xué)。此外，新制度還就非義務(wù)教育階段中小學(xué)校從事經(jīng)營活動(dòng)取得收入、支出及其結(jié)余的核算作了詳細(xì)規(guī)定。

（三）進(jìn)一步科學(xué)規(guī)范、調(diào)整、補(bǔ)充了中小學(xué)校內(nèi)部控制制度、會(huì)計(jì)科目設(shè)置及會(huì)計(jì)報(bào)表格式

首先，新制度區(qū)分、標(biāo)注了相關(guān)會(huì)計(jì)科目，明確規(guī)定了義務(wù)教育階段中小學(xué)校可以使用、不得使用的會(huì)計(jì)科目，此外，還增設(shè)具有教育特定功能的明細(xì)科目如中小學(xué)校的教師培訓(xùn)、學(xué)生資助、校園安全等費(fèi)用；其次，為了充分反映政府教育資金的詳細(xì)去處，新制度細(xì)化了中小學(xué)校各項(xiàng)支出分類，如經(jīng)濟(jì)分類、功能分類等；再次，細(xì)化了中小學(xué)校各類代管款項(xiàng)的核算內(nèi)容及其核算方式，為公共資金的使用裝上“安全門”，同時(shí)加強(qiáng)了中小學(xué)校資產(chǎn)處置全過程管理；最后，為了強(qiáng)化中小學(xué)校管理責(zé)任、提高中小學(xué)校會(huì)計(jì)核算和管理水平，新制度對中小學(xué)校內(nèi)部控制制度、會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置、會(huì)計(jì)人員配備、會(huì)計(jì)檔案管理等提出了明確要求，最終目的是更加嚴(yán)格的按照相關(guān)制度管理“國家的錢”。

二、新制度下中小學(xué)結(jié)轉(zhuǎn)和結(jié)余及結(jié)余分配的具體核算方法與技巧

（一）新制度下中小學(xué)結(jié)轉(zhuǎn)和結(jié)余的核算

1.財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余的核算

按照我國現(xiàn)行財(cái)政管理規(guī)定與新中小學(xué)校會(huì)計(jì)制度，中小學(xué)校取得的財(cái)政補(bǔ)助資金不得參與結(jié)余分配、不得轉(zhuǎn)入事業(yè)基金，為了保持中小學(xué)校預(yù)算的完整性，必須設(shè)置“財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”科目，用于結(jié)轉(zhuǎn)財(cái)政補(bǔ)助資金中需跨年度延續(xù)使用的部分，該部分最終形成中小學(xué)校財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)資金的滾存額，該科目應(yīng)按照“基本支出結(jié)轉(zhuǎn)”、“項(xiàng)目支出結(jié)轉(zhuǎn)”設(shè)置兩個(gè)明細(xì)科目，借記“公共財(cái)政預(yù)算撥款/政府性基金預(yù)算撥款—基本支出/項(xiàng)目支出”，貸記“財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)—基本支出結(jié)轉(zhuǎn)/項(xiàng)目支出結(jié)轉(zhuǎn)”；結(jié)轉(zhuǎn)事業(yè)支出，賬務(wù)處理是：借記“財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)—基本支出結(jié)轉(zhuǎn)/項(xiàng)目支出結(jié)轉(zhuǎn)”，貸記“事業(yè)支出—財(cái)政補(bǔ)助支出—基本支出結(jié)轉(zhuǎn)/項(xiàng)目支出結(jié)轉(zhuǎn)”?！柏?cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”科目中的“基本支出結(jié)轉(zhuǎn)”明細(xì)科目年末應(yīng)無余額，而“項(xiàng)目支出結(jié)轉(zhuǎn)”則可結(jié)轉(zhuǎn)至下年按照原定用途繼續(xù)使用（最終轉(zhuǎn)入“財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余（項(xiàng)目支出結(jié)轉(zhuǎn)）”科目）。

中小學(xué)校在計(jì)算財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余前，需要按照“入賬及時(shí)、渠道合理、標(biāo)準(zhǔn)合規(guī)”的原則對學(xué)校全年取得的財(cái)政補(bǔ)助收入與發(fā)生的財(cái)政補(bǔ)助支出進(jìn)行全面的整理、清查、核對和結(jié)算，值得注意的是，在計(jì)算財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余時(shí)，還應(yīng)根據(jù)相關(guān)規(guī)定和要求，區(qū)分財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余（如基本支出結(jié)余和項(xiàng)目支出結(jié)余）的不同性質(zhì)，避免混淆，做到分別計(jì)算。在年末，中小學(xué)校會(huì)計(jì)人員須對財(cái)政補(bǔ)助各明細(xì)項(xiàng)目執(zhí)行情況進(jìn)行檢查、分析，應(yīng)將符合財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余性質(zhì)的項(xiàng)目余額按照有關(guān)規(guī)定結(jié)轉(zhuǎn)至“財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余”科目，借記“財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)—項(xiàng)目支出結(jié)轉(zhuǎn)—××項(xiàng)目”，貸記“財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余”。還應(yīng)區(qū)分以下三種情況進(jìn)行分別核算：按相關(guān)規(guī)定注銷財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余額度、上繳財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余資金、取得主管部門歸集調(diào)入財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余資金或額度?！柏?cái)政補(bǔ)助結(jié)余”科目余額在貸方，反映中小學(xué)校財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)資金數(shù)額。借記“財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”，貸記“銀行存款/零余額賬戶用款額度/財(cái)政應(yīng)返還額度”等科目。

2.非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余的核算

新《中小學(xué)校會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，中小學(xué)校除財(cái)政補(bǔ)助收支以外的各專項(xiàng)資金收入、轉(zhuǎn)入與其相關(guān)支出相抵后滾存的、須按規(guī)定用途使用的結(jié)轉(zhuǎn)資金，須通過“非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”一級(jí)科目核算，同時(shí)還應(yīng)按照非財(cái)政專項(xiàng)資金的具體項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算。核算程序包括以下兩個(gè)步驟：會(huì)計(jì)期末，會(huì)計(jì)人員應(yīng)將中小學(xué)校事業(yè)收入、上級(jí)補(bǔ)助收入、附屬單位上繳收入以及其他收入本期發(fā)生額中的專項(xiàng)資金收入結(jié)轉(zhuǎn)至“非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”科目，借記“事業(yè)收入/上級(jí)補(bǔ)助收入/附屬單位上繳收入/其他收入”等，貸記“非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”；相應(yīng)的，將中小學(xué)校事業(yè)支出、其他支出本期發(fā)生額中的非財(cái)政專項(xiàng)資金支出結(jié)轉(zhuǎn)至“非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”科目，借記“非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”，貸記“事業(yè)支出—非財(cái)政專項(xiàng)資金支出”、“其他支出”等。

一級(jí)科目“事業(yè)結(jié)余”核算內(nèi)容是一定期間中小學(xué)校除財(cái)政補(bǔ)助收支、非財(cái)政專項(xiàng)資金收支和經(jīng)營收支以外的各項(xiàng)收支相抵后的余額。期末，中小學(xué)校應(yīng)將相關(guān)收入中的“基本支出收入”與支出轉(zhuǎn)入“事業(yè)結(jié)余”，借記“事業(yè)收入/附屬單位上繳收入/上級(jí)補(bǔ)助收入/其他收入（基本支出收入）”，貸記“事業(yè)結(jié)余”；將事業(yè)支出等科目非財(cái)政專項(xiàng)資金支出明細(xì)科目發(fā)生額轉(zhuǎn)入“事業(yè)結(jié)余”借方，借記“事業(yè)結(jié)余”，貸記“事業(yè)支出（其他資金支出）/對附屬單位補(bǔ)助支出/上繳上級(jí)支出/其他支出”中的非專項(xiàng)資金支出發(fā)生額。“事業(yè)結(jié)余”科目的余額可能是借方，也有可能是貸方，如為貸方余額，反映的是中小學(xué)校自年初至?xí)?jì)報(bào)告期末累計(jì)實(shí)現(xiàn)的事業(yè)結(jié)余，年末貸方余額轉(zhuǎn)入“非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余分配”；而借方余額反映中小學(xué)校自年初至?xí)?jì)報(bào)告期末累計(jì)發(fā)生的事業(yè)虧損，年末結(jié)賬后，“事業(yè)結(jié)余”科目應(yīng)無余額。

中小學(xué)校一級(jí)科目“經(jīng)營結(jié)余”的性質(zhì)是凈資產(chǎn)類，必須為中小學(xué)校非義務(wù)教育階段使用，如果兼有義務(wù)教育階段和非義務(wù)教育階段的中小學(xué)校可以設(shè)置該科目，但僅能適用于中小學(xué)校非義務(wù)教育階段的有關(guān)業(yè)務(wù)。相關(guān)賬務(wù)處理包括：期末，結(jié)轉(zhuǎn)收入和支出至“經(jīng)營結(jié)余”，完成結(jié)轉(zhuǎn)后，應(yīng)將其貸方余額結(jié)轉(zhuǎn)至“非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余分配”科目。結(jié)賬后，“經(jīng)營結(jié)余”一般無余額；如為借方余額，反映非義務(wù)教育階段中小學(xué)校累計(jì)發(fā)生的經(jīng)營虧損。

（二）新制度下中小學(xué)校結(jié)余分配的會(huì)計(jì)核算

為了核算中小學(xué)校會(huì)計(jì)年度非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余分配情況及分配結(jié)果，中小學(xué)須設(shè)置凈資產(chǎn)類科目—“非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余分配”。相關(guān)賬務(wù)處理包括結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余和結(jié)余分配兩個(gè)步驟：首先，會(huì)計(jì)年度末，會(huì)計(jì)人員需要將事業(yè)結(jié)余、經(jīng)營結(jié)余科目貸方余額轉(zhuǎn)入“非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余分配”科目：借記“事業(yè)結(jié)余/經(jīng)營結(jié)余”，貸記“非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余分配”；第二步，進(jìn)行結(jié)余分配，有所得稅繳納義務(wù)的中小學(xué)校，應(yīng)按照稅法規(guī)定計(jì)算出應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅，借記“非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余分配”，貸記“應(yīng)繳稅費(fèi)—應(yīng)繳企業(yè)所得稅”；中小學(xué)校按照有關(guān)規(guī)定提取職工福利基金時(shí)，應(yīng)按照提取的金額，借記“非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余分配”，貸記“專用基金—職工福利基金”；最后將“非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余分配”科目余額結(jié)轉(zhuǎn)至“事業(yè)基金”，結(jié)賬后，該賬戶應(yīng)無余額。

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