新舊會(huì)計(jì)制度銜接中高校固定資產(chǎn)核算問(wèn)題初探

張寶珍++王瑞麗

摘要：財(cái)政部于2013年印發(fā)了《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》，并于2014年在全國(guó)范圍內(nèi)推行。新制度從預(yù)算、收入、支出、節(jié)余和結(jié)轉(zhuǎn)、資產(chǎn)、負(fù)債、成本費(fèi)用及財(cái)務(wù)監(jiān)督等方面對(duì)原制度進(jìn)行了全面的補(bǔ)充和修訂，新增了固定資產(chǎn)折舊、資產(chǎn)處置、出租出借及相關(guān)的收入管理的規(guī)定，尤其是固定資產(chǎn)折舊，對(duì)高校是一項(xiàng)重要的挑戰(zhàn)。本文擬從分析新舊會(huì)計(jì)制度對(duì)固定資產(chǎn)核算的差異性出發(fā)，對(duì)新舊會(huì)計(jì)制度銜接中高校固定資產(chǎn)核算問(wèn)題進(jìn)行探析，并就高校固定資產(chǎn)銜接中應(yīng)注意的問(wèn)題進(jìn)行了分析，希望能給高校會(huì)計(jì)工作者提供一些參考。

關(guān)鍵詞：制度銜接 高校固定資產(chǎn) 核算

現(xiàn)行的《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度（試行）》是1998年1月1日開(kāi)始施行，隨著我國(guó)宏觀經(jīng)濟(jì)體制和高等教育體制改革的進(jìn)行，該制度已不適應(yīng)高校會(huì)計(jì)核算的需要。財(cái)政部于2013年印發(fā)了《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》，并于2014年在全國(guó)范圍內(nèi)推行。新制度從預(yù)算、收入、支出、節(jié)余和結(jié)轉(zhuǎn)、資產(chǎn)、負(fù)債、成本費(fèi)用及財(cái)務(wù)監(jiān)督等方面對(duì)原制度進(jìn)行了全面的補(bǔ)充和修訂，新增了固定資產(chǎn)折舊、資產(chǎn)處置、出租出借及相關(guān)的收入管理規(guī)定，尤其是固定資產(chǎn)折舊，對(duì)高校是一項(xiàng)重要的挑戰(zhàn)。本文擬從分析新舊會(huì)計(jì)制度對(duì)固定資產(chǎn)核算的差異性出發(fā)，對(duì)新舊會(huì)計(jì)制度銜接中高校固定資產(chǎn)核算問(wèn)題進(jìn)行探析。

一、新舊制度中關(guān)于固定資產(chǎn)管理及核算相關(guān)規(guī)定的差異性

（一）新舊會(huì)計(jì)制度會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)不同

會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)是決定會(huì)計(jì)主體各個(gè)會(huì)計(jì)期間內(nèi)財(cái)務(wù)狀況真實(shí)性的重要方面，舊會(huì)計(jì)制度以收付實(shí)現(xiàn)制為會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，新會(huì)計(jì)制度引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制的概念，這是高校合理核算固定資產(chǎn)，計(jì)提固定資產(chǎn)折舊，真實(shí)反映學(xué)校財(cái)務(wù)狀況的理論依據(jù)之一。

（二）固定資產(chǎn)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的差異性

高校會(huì)計(jì)制度規(guī)定高等學(xué)校將持有的使用期限超過(guò)1年（不含1年）、單位價(jià)值在規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)以上，并在使用過(guò)程中基本保持物質(zhì)形態(tài)的資產(chǎn)；或單位價(jià)值雖未達(dá)到規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)，但使用期限超過(guò)1年的大批同類(lèi)物資作為固定資產(chǎn)管理和核算。新舊制度對(duì)固定資產(chǎn)的定義是相同的，但新制度將固定資產(chǎn)確認(rèn)的單位價(jià)值提到了1000元以上（其中，專(zhuān)用設(shè)備單位價(jià)值在1500以上）。

（三）固定資產(chǎn)入帳價(jià)值確認(rèn)及持有期間會(huì)計(jì)核算的差異性

舊會(huì)計(jì)制度中，沒(méi)有對(duì)固定資產(chǎn)的計(jì)價(jià)問(wèn)題做出明確規(guī)定，實(shí)際操作缺乏統(tǒng)一性，資產(chǎn)的入賬價(jià)值準(zhǔn)確性差。同時(shí)固定資產(chǎn)在持有期間帳面價(jià)值保持不變，但隨著資產(chǎn)使用的損耗、技術(shù)的進(jìn)步，固定資產(chǎn)的價(jià)值已與其帳面價(jià)值遠(yuǎn)遠(yuǎn)不符，不能真實(shí)反映學(xué)校的財(cái)務(wù)狀況。

新制度明確規(guī)定固定資產(chǎn)在取得時(shí)按照實(shí)際成本入帳，并根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)及實(shí)際使用情況對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊。同時(shí)規(guī)定文物和陳列品、動(dòng)植物、圖書(shū)和檔案、以名義金額計(jì)量的固定資產(chǎn)等四類(lèi)資產(chǎn)不計(jì)提折舊，這些規(guī)定既切合高校的實(shí)際情況，又考慮到這些資產(chǎn)的特殊性。新制度中折舊的計(jì)提采用的是“虛提法”，固定資產(chǎn)在購(gòu)入時(shí)全部計(jì)入支出，根據(jù)資產(chǎn)使用情況計(jì)提的折舊與凈資產(chǎn)相對(duì)應(yīng)，使用高校的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)能真實(shí)反映其資產(chǎn)狀況。

（四）新舊會(huì)計(jì)制度中，固定資產(chǎn)核算的會(huì)計(jì)科目設(shè)置

舊會(huì)計(jì)制度中，固定資產(chǎn)取得時(shí)通過(guò)“固定資產(chǎn)/固定基金”科目記載其價(jià)值，價(jià)值在資產(chǎn)持有期間保持不變。固定資產(chǎn)處置及更新通過(guò)“專(zhuān)用基金—修購(gòu)基金”科目核算，修購(gòu)基金的增加主要通過(guò)按收入比例計(jì)提和處置固定資產(chǎn)收入，但基金的累積遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能滿足高校固定資產(chǎn)更新的需要。

新會(huì)計(jì)制度中，固定資產(chǎn)取得時(shí)通過(guò)“固定資產(chǎn)/非流動(dòng)資產(chǎn)基金—固定資產(chǎn)”科目核算；在持有期間和使用期間計(jì)提折舊時(shí)通過(guò)“非流動(dòng)資產(chǎn)基金—固定資產(chǎn)/累計(jì)折舊”科目核算；資產(chǎn)處置通過(guò)“待處理資產(chǎn)損溢”科目核算，其處置凈收支直接計(jì)入當(dāng)期收支科目。

二、新舊會(huì)計(jì)制度銜接中，固定資產(chǎn)的帳務(wù)處理

為確保新制度的順利實(shí)施，財(cái)政部在2014年元月明確規(guī)定，新舊制度銜接時(shí)應(yīng)將2013年12月31日原帳中各會(huì)計(jì)科目余額按新規(guī)定進(jìn)行調(diào)整，并根據(jù)調(diào)整后的科目余額編制科目余額表，作為新帳各會(huì)計(jì)科目的期初余額。按此規(guī)定固定資產(chǎn)的帳務(wù)銜接需分兩步進(jìn)行，一是正確計(jì)量固定資產(chǎn)價(jià)值、合理補(bǔ)提累計(jì)折舊；二是做好固定資產(chǎn)相關(guān)會(huì)計(jì)科目轉(zhuǎn)換及合并。其具體做法是：分析原帳務(wù)中所有固定資產(chǎn)的單位價(jià)值，將未達(dá)到標(biāo)準(zhǔn)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)為低值易耗品，同時(shí)將其對(duì)應(yīng)的固定基金轉(zhuǎn)入事業(yè)基金。將單位價(jià)值達(dá)到固定資產(chǎn)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的資產(chǎn)，轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)。同時(shí)根據(jù)這部分資產(chǎn)的原值、已使用年限和尚可使用年限合理補(bǔ)提累計(jì)折舊。并從新年度開(kāi)始按月份計(jì)提固定資產(chǎn)折舊。其處理用圖表簡(jiǎn)單表述如圖1。

計(jì)價(jià)、累計(jì)折舊補(bǔ)提是否科學(xué)合理，直接影響到財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性、會(huì)計(jì)信息的可靠性。

三、新舊制度銜接中，固定資產(chǎn)銜接需要注意的幾個(gè)問(wèn)題

（一）領(lǐng)導(dǎo)重視，成立固定資產(chǎn)評(píng)估領(lǐng)導(dǎo)小組

為做好銜接工作，應(yīng)建立健全固定資產(chǎn)評(píng)估制度，成立資產(chǎn)評(píng)估領(lǐng)導(dǎo)小組，對(duì)高?，F(xiàn)有固定資產(chǎn)的情況、使用年限等進(jìn)行評(píng)估，并根據(jù)固定資產(chǎn)的消耗情況確定折舊方法。

（二）全面清查、摸清資產(chǎn)，準(zhǔn)確分類(lèi)和計(jì)量固定資產(chǎn)

長(zhǎng)期以來(lái)，因?yàn)橹贫纫蛩兀缗f會(huì)計(jì)制度規(guī)定單位價(jià)值較大的固定資產(chǎn)報(bào)廢需經(jīng)財(cái)政部門(mén)審批，其報(bào)廢評(píng)估手續(xù)復(fù)雜；同時(shí)，教育部門(mén)將固定資產(chǎn)的擁有量及價(jià)值作為高校辦學(xué)實(shí)力的衡量指標(biāo)之一；管理體制、從業(yè)人員業(yè)務(wù)能力等因素影響，高校不同程度存在報(bào)廢資產(chǎn)不辦理報(bào)廢手續(xù)，捐贈(zèng)、其他方式取得的資產(chǎn)不入帳等資產(chǎn)帳實(shí)不符現(xiàn)象。因此要做好固定資產(chǎn)銜接，首先要全面清查資產(chǎn)，報(bào)廢不能用或已不存在的資產(chǎn)，補(bǔ)記未入帳資產(chǎn)或入帳價(jià)值不全的資產(chǎn)，做到固定資產(chǎn)帳實(shí)相符。

同時(shí)，按照新制度中固定資產(chǎn)的類(lèi)別和確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)現(xiàn)有的資產(chǎn)進(jìn)行分類(lèi)，建立固定資產(chǎn)登記薄及固定資產(chǎn)臺(tái)帳，準(zhǔn)確計(jì)量固定資產(chǎn)。單位價(jià)值未達(dá)到規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)，但使用期限超過(guò)1年（不含1年）的大批同類(lèi)物資所確認(rèn)的固定資產(chǎn)，筆者認(rèn)為僅限于高校大批購(gòu)入的文物和陳列品、圖書(shū)和檔案、動(dòng)植物等不計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)，除此外的大批同類(lèi)物資，應(yīng)該按單位達(dá)不到固定資產(chǎn)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，計(jì)入存貨，并按存貨的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行帳務(wù)處理。

（三）選用合理的折舊辦法、合理估計(jì)使用年限

累計(jì)折舊的補(bǔ)提，影響到財(cái)務(wù)報(bào)表，進(jìn)而影響到報(bào)表閱讀者對(duì)單位財(cái)務(wù)狀況的理解，因此折舊辦法的選取、固定資產(chǎn)使用年限的估計(jì)至關(guān)重要。新制度規(guī)定，高校固定資產(chǎn)折舊可以采用年限法或工作量法，但筆者認(rèn)為對(duì)于某些處于高腐蝕狀態(tài)的固定資產(chǎn)、科技含量大、價(jià)格昂貴、生命周期短、無(wú)形損耗大的專(zhuān)用設(shè)備也可以采用加速折舊法。

固定資產(chǎn)的使用年限是一個(gè)預(yù)計(jì)值，而使用年限決定著固定資產(chǎn)的折舊年限，因此合理估計(jì)固定資產(chǎn)的使用年限也是固定資產(chǎn)核算和管理的一個(gè)重要方面。

（四）建立健全固定資產(chǎn)管理機(jī)制

新制度從固定資產(chǎn)的購(gòu)入、使用、折舊、報(bào)廢等方面都做出了規(guī)定，高校應(yīng)該以此為契機(jī)，建立健全固定資產(chǎn)管理機(jī)制?？茖W(xué)設(shè)置固定資產(chǎn)管理機(jī)構(gòu)，合理配置管理人員，明確職責(zé)分工；完善固定資產(chǎn)管理規(guī)章制度，制訂固定資產(chǎn)登記、采購(gòu)、使用、盤(pán)查、修理、出租、出借、評(píng)估、損壞賠償、報(bào)廢等管理制度，使固定資產(chǎn)的管理工作有法可依；對(duì)大額固定資產(chǎn)購(gòu)置、報(bào)廢實(shí)行集體決策制度，提高固定投資的科學(xué)性。

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〔本文系陜西省教育廳“新舊會(huì)計(jì)制度中高校固定資產(chǎn)管理與核算差異研究”（項(xiàng)目編號(hào)：3-13）研究成果〕

（張寶珍，高級(jí)會(huì)計(jì)師，陜西中醫(yī)學(xué)院。王瑞麗，碩士，助理會(huì)計(jì)師，陜西中醫(yī)學(xué)院）endprint