高新技術(shù)企業(yè)研究與開發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)問題探討

摘 要：本文細(xì)致地梳理了當(dāng)前臺(tái)州高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定及復(fù)審時(shí)發(fā)現(xiàn)的研發(fā)支出會(huì)計(jì)處理問題，指出不同會(huì)計(jì)處理對(duì)臺(tái)州地區(qū)高新技術(shù)企業(yè)納稅和經(jīng)營(yíng)影響，并提出了改進(jìn)意見。

關(guān)鍵詞：高新技術(shù)企業(yè)；研發(fā)指出；資本化；費(fèi)用化

為了推動(dòng)企業(yè)自主創(chuàng)新，鼓勵(lì)廣大企業(yè)加大科技研發(fā)投入，促進(jìn)產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)，我國(guó)推出企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除、高新技術(shù)企業(yè)所得稅減按15%計(jì)征以及政府撥款資助企業(yè)科技研發(fā)項(xiàng)目等扶持企業(yè)開展研究開發(fā)活動(dòng)的政策。在臺(tái)州路橋區(qū)、椒江區(qū)，有一大批成功的高新技術(shù)企業(yè)，總數(shù)量在浙江省僅次于杭州，目前臺(tái)州高新技術(shù)企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)處理存在著不少問題，筆者試從以下三方面對(duì)臺(tái)州地區(qū)高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)支出會(huì)計(jì)處理問題及影響作出陳述和改進(jìn)建議。

一、臺(tái)州地區(qū)高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定及復(fù)審時(shí)會(huì)計(jì)處理問題

臺(tái)州地區(qū)的高新技術(shù)企業(yè)總體上較好地滿足2008年科技部、財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局制定的《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法》相關(guān)條件，企業(yè)的核心自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)擁有量也一直位居浙江省前列，但該地區(qū)的企業(yè)也存在著不少問題，具體如下：

1.根據(jù)規(guī)定，具有大學(xué)?？埔陨蠈W(xué)歷的科技人員占企業(yè)當(dāng)年職工總數(shù)的30%以上，其中研發(fā)人員占企業(yè)當(dāng)年職工總數(shù)的10%，主要統(tǒng)計(jì)企業(yè)的全時(shí)工作人員，可以通過企業(yè)是否簽訂了勞動(dòng)合同來鑒別。有部分企業(yè)誤以為RD項(xiàng)目的從事人員必須為全年在崗人員，學(xué)歷均為大專以上，因此，在進(jìn)行人員人工要素會(huì)計(jì)核算時(shí)出現(xiàn)了與真實(shí)情況不符的狀況。

2.企業(yè)將業(yè)務(wù)招待費(fèi)列入其他費(fèi)用中，而將會(huì)務(wù)費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)、檢測(cè)費(fèi)等不列入研發(fā)支出；報(bào)銷時(shí)不注意注明項(xiàng)目名稱；申報(bào)材料與輔助賬、憑證不符；管理費(fèi)用下研發(fā)支出不按R&D項(xiàng)目分要素進(jìn)行會(huì)計(jì)處理；人員人工工資核算不規(guī)范；研發(fā)階段物料投入的廢料回收會(huì)計(jì)處理不恰當(dāng)；水電費(fèi)分?jǐn)偞嬖谄骄謹(jǐn)倖栴}；水電費(fèi)、折舊費(fèi)與投料的配比存在時(shí)間差。

3.企業(yè)將社保計(jì)入研發(fā)支出人員人工要素中。根據(jù)國(guó)稅發(fā)[2008]116號(hào)文件的規(guī)定，研發(fā)費(fèi)用中可列支的工資薪金支出是指企業(yè)實(shí)際發(fā)放的工資薪金總和，不包括職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)以及五險(xiǎn)一金，所以社保不能列入。

4.在企業(yè)的其他費(fèi)用中，企業(yè)將差旅人員的餐費(fèi)報(bào)銷列入其中，但是根據(jù)《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理工作指引》為研究開發(fā)活動(dòng)所發(fā)生的其他費(fèi)用，包括如辦公費(fèi)、通訊費(fèi)、專利申請(qǐng)維護(hù)費(fèi)、高新科技研發(fā)保險(xiǎn)費(fèi)等。此項(xiàng)費(fèi)用一般不得超過研究開發(fā)總費(fèi)用的10%，另有規(guī)定的除外。企業(yè)差旅人員的餐費(fèi)等不能列入其他費(fèi)用。

5.在認(rèn)定過程中，委托外部研究開發(fā)費(fèi)用按照委托外部研究開發(fā)費(fèi)用發(fā)生額的80%計(jì)入研發(fā)費(fèi)用總額，有些企業(yè)不將發(fā)生的委托外部研究開發(fā)費(fèi)用支出列入研發(fā)費(fèi)用。

二、不同會(huì)計(jì)處理對(duì)臺(tái)州地區(qū)高新技術(shù)企業(yè)納稅影響

在臺(tái)州的很多高新技術(shù)企業(yè)，幾乎不約而同地都采用了將研發(fā)支出全部費(fèi)用化的會(huì)計(jì)處理方法，每月企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表的資產(chǎn)類科目中，通常沒有研發(fā)支出科目，其研發(fā)支出通常作為管理費(fèi)用的二級(jí)科目，作費(fèi)用化處理。一家國(guó)內(nèi)規(guī)模較大的鋁業(yè)企業(yè)由于研發(fā)投入時(shí)物料投入巨大，產(chǎn)生的廢料可回收率較大，企業(yè)將每個(gè)月月初投入的原材料列入研發(fā)支出科目，在月末將上個(gè)月的原材料投入轉(zhuǎn)出；在研發(fā)費(fèi)用分類上，有些企業(yè)按研發(fā)項(xiàng)目，有些則按投入要素分類；筆者瀏覽了多家上市公司的報(bào)表，其研發(fā)支出一欄也常常為零。為什么如此之多的企業(yè)不將其開發(fā)階段的支出有作條件的資本化處理呢？其中其實(shí)是因?yàn)檫@樣能使企業(yè)延遲繳納所得稅。

以一家企業(yè)為例，其2013年度開發(fā)新產(chǎn)品的開發(fā)費(fèi)為8600萬元，企業(yè)所得稅稅率為15%。假定開發(fā)費(fèi)全部計(jì)入當(dāng)期損益，則在計(jì)算2013年度企業(yè)所得稅時(shí)，除了據(jù)實(shí)扣除8600萬元，還可加計(jì)扣除4300萬元，據(jù)此可以少繳企業(yè)所得稅645萬元。假定該研究開發(fā)費(fèi)全部計(jì)入無形資產(chǎn)成本，無形資產(chǎn)于2014年1月達(dá)到預(yù)定用途，并按10年平均攤銷，則2013年度發(fā)生的8600萬元研究開發(fā)費(fèi)，從2014年度開始，在10年內(nèi)，每年在據(jù)實(shí)攤銷860萬元的基礎(chǔ)上計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)，可稅前加計(jì)攤銷430萬元，每年可少繳企業(yè)所得稅64.5萬元，10年總計(jì)少繳企業(yè)所得稅645萬元。同樣是少交所得稅，采用全部費(fèi)用化可以使企業(yè)延遲繳納所得稅，使企業(yè)擁有的貨幣時(shí)間價(jià)值更大。

三、不同會(huì)計(jì)處理對(duì)臺(tái)州地區(qū)高新技術(shù)企業(yè)經(jīng)營(yíng)影響

經(jīng)營(yíng)收入的增加和減少取決于無形資產(chǎn)的攤銷額，對(duì)于成長(zhǎng)性較佳的高新技術(shù)企業(yè)，研發(fā)支出的額度較大，當(dāng)進(jìn)行資本化處理之后，經(jīng)營(yíng)收入將增加；當(dāng)企業(yè)步入穩(wěn)定時(shí)期，經(jīng)營(yíng)收益將會(huì)下降。經(jīng)國(guó)外學(xué)者研究發(fā)現(xiàn)，在現(xiàn)代兩權(quán)分離的企業(yè)中，企業(yè)的管理者受到經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)考核的影響，面對(duì)研發(fā)支出轉(zhuǎn)費(fèi)用化的影響，企業(yè)的利潤(rùn)必然下降，導(dǎo)致管理者可能進(jìn)行利潤(rùn)操縱。在臺(tái)州，由于企業(yè)管理者絕大部分掌握著企業(yè)的所有權(quán)，一般是企業(yè)的投資者，因此，出于上述可以延遲繳納所得稅的考慮，企業(yè)一般將其作費(fèi)用化處理，前文提到的鋁業(yè)由于研發(fā)投入的原材料較大，因此有部分做資本化處理反應(yīng)于資產(chǎn)負(fù)債表的研發(fā)支出科目。企業(yè)將研發(fā)投入全部費(fèi)用化的處理，夸大了未來利潤(rùn)和企業(yè)的成長(zhǎng)性。

針對(duì)以上問題，筆者還建議對(duì)資本化研發(fā)費(fèi)用的攤銷年限進(jìn)行規(guī)定，這樣有利于促進(jìn)該類企業(yè)加快研發(fā)技術(shù)的革新，也可以在一定程度上可以減少人為操控利潤(rùn)的空間；進(jìn)一步規(guī)范研發(fā)費(fèi)用信息披露；結(jié)合我國(guó)實(shí)際情況，針對(duì)高科技行業(yè)制定專門的規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)。

作者簡(jiǎn)介：王水根（1989.8- ），男，漢族，杭州人，杭州電子科技大學(xué)研究生