試論公安消防部隊(duì)審計(jì)方法應(yīng)用現(xiàn)狀及對(duì)策

●吳 玲

(四川省消防總隊(duì)政治部，四川成都 610072)

經(jīng)習(xí)主席批準(zhǔn)，2013年9月7日，中央軍委印發(fā)了《關(guān)于加強(qiáng)和改進(jìn)軍隊(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作的意見(jiàn)》，為進(jìn)一步加強(qiáng)和改進(jìn)新形勢(shì)下軍隊(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作提供了重要遵循?！兑庖?jiàn)》明確要求，各級(jí)審計(jì)部門要不斷創(chuàng)新審計(jì)方法手段，完善審計(jì)法規(guī)制度，促進(jìn)領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作高效、規(guī)范運(yùn)行。

審計(jì)方法作為審計(jì)人員獲取審計(jì)證據(jù)，形成審計(jì)結(jié)論和意見(jiàn)，達(dá)到具體審計(jì)目標(biāo)所應(yīng)用的方法和手段，對(duì)審計(jì)工作的高質(zhì)量開(kāi)展有著決定性作用。作為一支公安現(xiàn)役部隊(duì)，消防部隊(duì)既具有軍隊(duì)的組織特性，又具有地方行政機(jī)關(guān)的屬性。消防部隊(duì)的審計(jì)工作，需要結(jié)合部隊(duì)和地方的實(shí)際和特點(diǎn)，不斷加強(qiáng)審計(jì)方法研究，指導(dǎo)審計(jì)實(shí)務(wù)，從而提高審計(jì)質(zhì)量，充分發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督與服務(wù)作用。

一、公安消防部隊(duì)審計(jì)方法應(yīng)用現(xiàn)狀及不足

(一)審計(jì)方法相對(duì)滯后

理論界把審計(jì)方法體系分為審計(jì)戰(zhàn)略方法、審計(jì)手續(xù)(程序)方法、審計(jì)技術(shù)方法三個(gè)層次。審計(jì)戰(zhàn)略方法是指決定審計(jì)全局、對(duì)審計(jì)活動(dòng)起著籌劃和指導(dǎo)作用的總的方針、政策、方法和手段。［1］根據(jù)審計(jì)目的以及相應(yīng)措施的不同，審計(jì)戰(zhàn)略方法又可分為賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)方法、制度基礎(chǔ)審計(jì)方法、風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)方法、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)方法。賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)方法是指以查錯(cuò)防弊為主要目的，通過(guò)對(duì)被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿的審查，來(lái)檢查各項(xiàng)記錄準(zhǔn)確性的審計(jì)戰(zhàn)略方法;制度基礎(chǔ)審計(jì)方法是指以驗(yàn)證財(cái)務(wù)報(bào)表是否真實(shí)、公允地反映了被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果為主要目的，在了解和掌握被審計(jì)單位的內(nèi)部控制制度及其發(fā)揮作用情況、確定對(duì)內(nèi)部控制制度可以信賴的程度的基礎(chǔ)上，明確審計(jì)的范圍和重點(diǎn)，合理分配審計(jì)力量和時(shí)間，恰當(dāng)運(yùn)用審計(jì)技術(shù)的審計(jì)戰(zhàn)略方法［1］;而風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)方法和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)方法在審計(jì)時(shí)充分考慮了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的存在，采用不同的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行量化和分析。

消防部隊(duì)的審計(jì)工作，在考量財(cái)務(wù)收支及相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行等“行為”的真實(shí)性、合法性的基礎(chǔ)上，關(guān)注內(nèi)控制度的健全性和有效性，關(guān)注經(jīng)濟(jì)效益性。在具體審計(jì)方法的應(yīng)用上，可采用順查法和逆查法相結(jié)合，廣泛采用抽樣審計(jì)方法。但是，目前對(duì)于內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)和結(jié)果使用還停留在初級(jí)階段，抽樣審計(jì)的方法還停留在任意抽樣和判斷抽樣階段。然而，這兩點(diǎn)恰恰是制度基礎(chǔ)審計(jì)方法的精髓所在。因此，消防部隊(duì)審計(jì)方法模式目前仍處在賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)向制度基礎(chǔ)審計(jì)方法過(guò)渡的階段，相應(yīng)的審計(jì)具體方法主要還是采用檢查、調(diào)查、分析等傳統(tǒng)的審計(jì)技術(shù)方法。

(二)審計(jì)方法的相關(guān)配套制度尚不完善

目前，公安消防部隊(duì)的審計(jì)方法主要依據(jù)公安審計(jì)的模式和制度，現(xiàn)有的文件和資料主要對(duì)審計(jì)手續(xù)方法和審計(jì)技術(shù)方法體系予以關(guān)注和要求，尤其對(duì)審計(jì)手續(xù)方法作了較為詳細(xì)的規(guī)定，如:公安審計(jì)業(yè)務(wù)操作指南、操作流程手冊(cè)等。這些規(guī)范性文件在指導(dǎo)審計(jì)實(shí)務(wù)、規(guī)范審計(jì)流程方面起到了積極作用，但審計(jì)戰(zhàn)略方法體系和審計(jì)技術(shù)方法體系方面的資料相對(duì)較少，規(guī)定相對(duì)簡(jiǎn)單。如現(xiàn)行《公安邊防消防警衛(wèi)部隊(duì)審計(jì)工作規(guī)定》第44條中要求，“審計(jì)人員實(shí)施審計(jì)時(shí)，應(yīng)當(dāng)審查會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿、會(huì)計(jì)報(bào)表和計(jì)算機(jī)儲(chǔ)存、處理的有關(guān)資料，查閱與審計(jì)事項(xiàng)有關(guān)的文件、資料、票據(jù)，檢查現(xiàn)金、有價(jià)證券和固定資產(chǎn)、庫(kù)存物資，核對(duì)銀行存款，編制審計(jì)工作底稿，向有關(guān)單位和人員調(diào)查并取得證明材料”。該規(guī)定雖然涉及了審查、查閱、檢查、核對(duì)、調(diào)查等審計(jì)技術(shù)方法，但對(duì)照現(xiàn)行的注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則和內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則來(lái)看，地方審計(jì)均對(duì)審計(jì)技術(shù)方法有著更為明確的規(guī)定。如《內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則第3號(hào)——審計(jì)證據(jù)》第8條將獲取審計(jì)證據(jù)的方法分為:審核、觀察、監(jiān)盤(pán)、詢問(wèn)、函證、計(jì)算、分析性復(fù)核等7種方法。［2］因此，消防部隊(duì)需要制定相應(yīng)的制度對(duì)審計(jì)技術(shù)方法進(jìn)行準(zhǔn)確地定義和分類，以使審計(jì)工作有據(jù)可依。

(三)審計(jì)技術(shù)方法的具體應(yīng)用效果欠佳

消防部隊(duì)審計(jì)技術(shù)方法在實(shí)際運(yùn)用中還存在著一些不足，主要表現(xiàn)在:一是對(duì)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)和結(jié)果使用目前還停留在初級(jí)階段。在審計(jì)程序上，往往忽略前期的符合性測(cè)試，直接進(jìn)入實(shí)質(zhì)性測(cè)試;在審計(jì)內(nèi)容上，對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的完整性沒(méi)有確定的比較標(biāo)準(zhǔn)，內(nèi)部控制有效性測(cè)試主要停留在后勤財(cái)務(wù)管理層面;在結(jié)果運(yùn)用上，還停留在經(jīng)驗(yàn)判斷層面。二是抽樣審計(jì)的方法還以任意抽樣和判斷抽樣為主。三是監(jiān)盤(pán)方法應(yīng)用范圍仍主要局限于對(duì)現(xiàn)金的檢查。四是對(duì)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)分析較多，對(duì)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間的關(guān)系分析較少;對(duì)財(cái)務(wù)收支和經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的真實(shí)性、合法性分析較多，對(duì)經(jīng)濟(jì)性、效益性分析較少。五是計(jì)算機(jī)審計(jì)還沒(méi)有充分發(fā)揮其統(tǒng)計(jì)分析和事前預(yù)警的功能，還停留在事后監(jiān)督階段。

二、公安消防部隊(duì)審計(jì)方法應(yīng)用現(xiàn)狀原因分析

(一)審計(jì)方法研究跟不上社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境和消防部隊(duì)建設(shè)發(fā)展的步伐

審計(jì)工作作為社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的產(chǎn)物，先天具有滯后于經(jīng)濟(jì)發(fā)展的缺陷。審計(jì)方法體系的研究主要來(lái)自于注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)，根據(jù)審計(jì)目的從“查錯(cuò)防弊”轉(zhuǎn)變到“對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)公允地反映了被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果進(jìn)行鑒證評(píng)價(jià)”，再到對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)注，審計(jì)方法體系從傳統(tǒng)的賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)方法發(fā)展到經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)方法。目前，國(guó)內(nèi)風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)方法仍處于摸索階段。消防部隊(duì)審計(jì)工作是內(nèi)部審計(jì)的一個(gè)類別，在借鑒地方和解放軍審計(jì)的基礎(chǔ)上，需要根據(jù)消防工作的行業(yè)特性，在審計(jì)方法上作出具體調(diào)整。公安消防部隊(duì)相應(yīng)的具體審計(jì)技術(shù)方法的研究，更加滯后于部隊(duì)建設(shè)的需要。

(二)消防部隊(duì)審計(jì)環(huán)境對(duì)審計(jì)方法的影響

一是消防部隊(duì)行業(yè)特性的影響。自從消防部隊(duì)實(shí)施經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)以來(lái)，消防部隊(duì)審計(jì)超越了原有財(cái)務(wù)收支審計(jì)僅僅關(guān)注會(huì)計(jì)資料的局限，審計(jì)范圍擴(kuò)大到了經(jīng)濟(jì)決策、預(yù)算管理、內(nèi)部控制制度、資產(chǎn)保值增值等層面，開(kāi)始關(guān)注被審計(jì)單位的決策風(fēng)險(xiǎn)和償債風(fēng)險(xiǎn)。但是，由于消防工作帶有社會(huì)公共服務(wù)性質(zhì)，具有非營(yíng)利性，其軍事效益、政治效益、社會(huì)效益難以有一個(gè)確定的衡量標(biāo)準(zhǔn)，與經(jīng)濟(jì)效益之間難以準(zhǔn)確配比。加之各地經(jīng)濟(jì)、地理、人員編制、目標(biāo)任務(wù)的差異，致使判斷審計(jì)質(zhì)量的重點(diǎn)還是在于是否維護(hù)財(cái)經(jīng)法紀(jì)，保障資金安全，防止舞弊、貪污、挪用等違紀(jì)違規(guī)問(wèn)題的發(fā)生方面，即:審計(jì)目的重點(diǎn)還是“查錯(cuò)防弊”。這從根本上決定了消防部隊(duì)審計(jì)方法模式的發(fā)展階段和具體審計(jì)技術(shù)方法的應(yīng)用。二是管理體制和會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作的影響。例如，消防部隊(duì)財(cái)務(wù)核算中心的設(shè)置使財(cái)務(wù)內(nèi)部控制有效性大打折扣，審計(jì)人員不得不保持謹(jǐn)慎的態(tài)度，往往直接跳過(guò)符合性測(cè)試，加大內(nèi)部控制實(shí)施性測(cè)試。又如，會(huì)計(jì)核算采用的收付實(shí)現(xiàn)制對(duì)權(quán)責(zé)的不配比影響了分析性程序的使用效果。

(三)審計(jì)隊(duì)伍建設(shè)不適應(yīng)消防部隊(duì)建設(shè)發(fā)展的需要

一是審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員編制設(shè)置不適應(yīng)。目前，消防部隊(duì)基層單位大多沒(méi)有專門的審計(jì)部門。審計(jì)人員多為兼職，部分由后勤財(cái)務(wù)人員兼任，且流動(dòng)頻繁。這導(dǎo)致審計(jì)人員獨(dú)立性、歸屬感不強(qiáng)，缺乏對(duì)審計(jì)工作的積極性和主動(dòng)性。二是審計(jì)人員知識(shí)結(jié)構(gòu)需要調(diào)整和提高?；鶎硬糠謱＜媛殞徲?jì)人員不具備財(cái)務(wù)審計(jì)專業(yè)學(xué)歷或相應(yīng)的工作經(jīng)驗(yàn)，且缺乏系統(tǒng)有效的后續(xù)教育。基層審計(jì)人員專業(yè)知識(shí)基礎(chǔ)薄弱，知識(shí)結(jié)構(gòu)單一，缺乏法律、管理、數(shù)理統(tǒng)計(jì)、數(shù)據(jù)分析、計(jì)算機(jī)管理使用等方面的知識(shí)，導(dǎo)致基礎(chǔ)審計(jì)技術(shù)方法應(yīng)用不到位，先進(jìn)的審計(jì)技術(shù)方法不會(huì)用。

三、改善公安消防部隊(duì)審計(jì)方法應(yīng)用對(duì)策探討

(一)加強(qiáng)宣傳，使部隊(duì)官兵正確認(rèn)識(shí)審計(jì)工作的原理和作用

審計(jì)部門和審計(jì)人員要加強(qiáng)對(duì)審計(jì)工作的宣傳力度，增強(qiáng)各級(jí)官兵對(duì)審計(jì)工作的了解，讓各級(jí)官兵對(duì)審計(jì)工作產(chǎn)生正確的認(rèn)識(shí)，并形成合理的預(yù)期，能夠正確理解審計(jì)工作原理、審計(jì)工作方式和審計(jì)方法。尤其要爭(zhēng)取領(lǐng)導(dǎo)層的重視和支持，轉(zhuǎn)變理念、找準(zhǔn)定位，寓監(jiān)督于服務(wù)之中，充分發(fā)揮審計(jì)的建設(shè)性作用。公安消防部隊(duì)要嚴(yán)格按照《公安邊防消防警衛(wèi)部隊(duì)審計(jì)工作規(guī)定》要求的“立足防范、標(biāo)本兼治”的方針，實(shí)現(xiàn)從“對(duì)立懲處”向“服務(wù)性”審計(jì)轉(zhuǎn)變，從基本動(dòng)因上促進(jìn)審計(jì)方法的演進(jìn)和研究。

(二)營(yíng)造良好的審計(jì)工作環(huán)境

一是加強(qiáng)相關(guān)制度建設(shè)。公安消防部隊(duì)可借鑒相關(guān)審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)審計(jì)技術(shù)方法的種類、含義、具體操作方式作出完整準(zhǔn)確的表述，對(duì)一些基本的內(nèi)部控制制度加以明確和細(xì)化，指導(dǎo)審計(jì)實(shí)務(wù)，使審計(jì)人員有據(jù)可依。二是建立完善審計(jì)檔案數(shù)據(jù)庫(kù)。集成會(huì)計(jì)檔案、資金、資產(chǎn)、票據(jù)等數(shù)據(jù)庫(kù)，并實(shí)現(xiàn)審計(jì)管理系統(tǒng)與會(huì)計(jì)管理系統(tǒng)的對(duì)接，為審計(jì)分析、審計(jì)預(yù)警提供可靠的歷史數(shù)據(jù)和即時(shí)分析，充分提高審計(jì)方法的有效性。

(三)順應(yīng)消防部隊(duì)建設(shè)發(fā)展的需要

審計(jì)部門及審計(jì)人員要在充分了解審計(jì)方法局限性的基礎(chǔ)上，揚(yáng)長(zhǎng)避短，不斷借鑒國(guó)際和國(guó)內(nèi)審計(jì)、外部審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)、地方審計(jì)和解放軍審計(jì)工作中的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合消防部隊(duì)實(shí)際，重視和加強(qiáng)審計(jì)方法的專題研究。一是改變審計(jì)理念，從“查錯(cuò)防弊”向“風(fēng)險(xiǎn)管理”轉(zhuǎn)變，從“事后審計(jì)”向“事前預(yù)警”轉(zhuǎn)變;二是改進(jìn)審計(jì)方法，將數(shù)理統(tǒng)計(jì)、風(fēng)險(xiǎn)模型等科學(xué)方法與傳統(tǒng)的經(jīng)驗(yàn)判斷相結(jié)合;三是引進(jìn)先進(jìn)的審計(jì)手段，將計(jì)算機(jī)分析、網(wǎng)絡(luò)技術(shù)與手工操作相結(jié)合，提高審計(jì)效率，保證審計(jì)質(zhì)量，不斷適應(yīng)消防部隊(duì)建設(shè)發(fā)展的需要。

(四)不斷加強(qiáng)審計(jì)隊(duì)伍建設(shè)

對(duì)于審計(jì)工作的三駕馬車“人、法、計(jì)”而言，人的因素占首要位置。公安消防部隊(duì)要想采用先進(jìn)的審計(jì)方法，充分發(fā)揮傳統(tǒng)審計(jì)方法的效能，就要確保把適應(yīng)審計(jì)工作需要的審計(jì)人員配備到位，并保持一定的穩(wěn)定性。其次，要保證審計(jì)人員后續(xù)教育的時(shí)間和質(zhì)量，不斷提高審計(jì)人員的審計(jì)技能和業(yè)務(wù)水平，切實(shí)提高審計(jì)人員鉆研和使用審計(jì)方法的積極性和能力，以保證審計(jì)質(zhì)量，提高審計(jì)效率。

［1］馬同保．論審計(jì)方法［J］．企業(yè)經(jīng)濟(jì)，2009，(9)．

［2］中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)．內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則第3號(hào)——審計(jì)證據(jù)(中內(nèi)協(xié)發(fā)〔2003〕20號(hào))［Z］．