淺析高新技術(shù)企業(yè)研究開發(fā)費用的核算管理

作者簡介：張興和（1975-），男，漢族，遼寧莊河人，中級會計師，注冊會計師，大學本科學歷，研究方向：經(jīng)濟學。

摘要：科技進步是國家和社會發(fā)展的推動力，世界上的第一次、第二次工業(yè)革命，都是以科技創(chuàng)新為驅(qū)動力的。推動企業(yè)持續(xù)創(chuàng)造性的發(fā)展，需要以先進的理念為引領(lǐng)，需要以科技進步為動力，高新技術(shù)企業(yè)作為科技企業(yè)的代表，更需要堅持發(fā)展先進技術(shù)，先進技術(shù)的出現(xiàn)需要企業(yè)持續(xù)的人力、物力投入，需要源源不斷的進行研究開發(fā)活動，以此提升企業(yè)的科技進步與發(fā)展。

關(guān)鍵詞：高新企業(yè);研發(fā)費用;管理

目前，我國的高新技術(shù)企業(yè)，作為國家重點培育和發(fā)展的戰(zhàn)略性新興產(chǎn)業(yè)和先進技術(shù)創(chuàng)造企業(yè)，在財稅管理方面有一些區(qū)別于其他企業(yè)的政策規(guī)定。特別是近年來的政策變化給高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費用的核算管理帶來了一些改變，為此，筆者結(jié)合企業(yè)工作實際，談?wù)剛€人對于這方面的點滴看法。

一、高新技術(shù)企業(yè)及研究開發(fā)費用的相關(guān)政策規(guī)定

1、高新技術(shù)定義：2008年，我國頒布的《高新技術(shù)企業(yè)認定管理辦法》明確指出，高新技術(shù)企業(yè)是指在《國家重點支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》，主要包括電子信息技術(shù)等八大行業(yè)領(lǐng)域，持續(xù)進行研究開發(fā)與技術(shù)成果轉(zhuǎn)化，形成企業(yè)核心自主知識產(chǎn)權(quán)，并以此為基礎(chǔ)開展經(jīng)營活動，在中國境內(nèi)（不包括港、澳、臺地區(qū)）注冊一年以上的居民企業(yè)。

2、研究開發(fā)費用定義：2008年，我國頒布的《企業(yè)研究開發(fā)費用稅前扣除管理辦法》國稅發(fā)［2008］116號文件界定的“研究開發(fā)活動”是指企業(yè)為獲得科學與技術(shù)（不包括人文、社會科學）新知識，創(chuàng)造性運用科學技術(shù)新知識，或?qū)嵸|(zhì)性改進技術(shù)、工藝、產(chǎn)品（服務(wù)）而持續(xù)進行的具有明確目標的研究開發(fā)活動發(fā)生的相關(guān)費用支出。

3、按照《企業(yè)會計準則第6號——無形資產(chǎn)準則》要求，企業(yè)研究開發(fā)費用的核算方法采用與國際會計準則接軌的方式核算。企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)支出，要區(qū)分不同階段，即研究階段和開發(fā)階段。研究階段發(fā)生實際支出，應(yīng)于費用發(fā)生時直接計入當期損益；開發(fā)階段發(fā)生的實際支出，同時符合無形資產(chǎn)準則5個條件的，可以確認為無形資產(chǎn)。

4、《企業(yè)所得稅法》明確規(guī)定：國家需要重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)，企業(yè)所稅稅減按15％的稅率征收。研究開發(fā)活動發(fā)生的研發(fā)費用可按不同規(guī)定計算加計扣除，第一企業(yè)的研發(fā)費用直接計入當期損益，沒有形成企業(yè)無形資產(chǎn)的，這部分費用在企業(yè)所得稅稅前扣除的基礎(chǔ)上，再按其當年研發(fā)費用實際發(fā)生額的50%，抵扣企業(yè)當年應(yīng)納稅所得額；第二，研發(fā)費用資本化，形成無形資產(chǎn)的，按照該無形資產(chǎn)成本的150%在稅前攤銷。

二、高新企業(yè)研發(fā)費用相關(guān)政策對企業(yè)的有利之處

這些相關(guān)政策法規(guī)是從鼓勵企業(yè)開發(fā)創(chuàng)造、立足于科技創(chuàng)新和長期可持續(xù)發(fā)展方面，引導、鼓勵、促進企業(yè)持續(xù)發(fā)展。

1、 有利于促進企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新，增強中國創(chuàng)造的實力基礎(chǔ)。資本的本性是逐利的，高新技術(shù)企業(yè)的所得稅優(yōu)惠政策，減少了40%以上的企業(yè)所得稅，研發(fā)費用投資比例占營業(yè)收入的比例是認定高新企業(yè)的必要條件之一，因此企業(yè)要享受該方面優(yōu)惠政策，就需要在研發(fā)費用投入方面滿足要求，這樣有利于企業(yè)增加在研發(fā)方面投資，增強企業(yè)投資的主觀性。

2、 有利于增進企業(yè)可持續(xù)發(fā)展動力，促進長期穩(wěn)定發(fā)展。軍事武器的發(fā)展一般分為四個階段，即生產(chǎn)一代、試制一代、研發(fā)一代、想像一代。高新技術(shù)企業(yè)想長期發(fā)展，必須在研發(fā)方面有長足的投入和產(chǎn)出，長期持續(xù)投放市場才可能形成先進技術(shù)的產(chǎn)出，高新技術(shù)企業(yè)的新政策，有利于促進企業(yè)以價值最大化為目標，而不是單純地追求當期利潤。企業(yè)決策層會更加關(guān)注企業(yè)長期的具有潛力的研發(fā)項目，將企業(yè)資源合理分配和統(tǒng)籌安排利用。

3、 有利于企業(yè)的經(jīng)濟指標的穩(wěn)定，提高企業(yè)管理層的投入能動性。一部分企業(yè)對于管理層經(jīng)濟指標的業(yè)績考核往往與其薪酬掛鉤，因此管理層很重視當期的利潤水平。高新企業(yè)的稅收優(yōu)惠、研發(fā)費用的抵稅政策和可資本化規(guī)定，可降低研發(fā)投入對當期利潤的影響，弱化管理層為追逐當期利潤而減少研發(fā)支出的短期行為。

三、高新企業(yè)研發(fā)費用相關(guān)政策執(zhí)行中遇到的問題

1、 對于無形資產(chǎn)認定條件，可操作性較弱。

《企業(yè)會計準則第6號——無形資產(chǎn)準則》明確企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目開發(fā)階段支出資本化5個條件，概念性比較強，而且需要收集較強的綜合基礎(chǔ)資料作為判斷依據(jù)，這樣企業(yè)需要投入很大的精力進行論證，比如“完成該無形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售在技術(shù)上具有可行性”、“證明運用該無形資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品存在市場或無形資產(chǎn)自身存在市場”、“有足夠的扶、財務(wù)資源和其他資源支持，以完成該無形資產(chǎn)的開發(fā)”等，作為企業(yè)操作難度比較大。

2、 對于資本化支出判定標準缺乏統(tǒng)一規(guī)范，容易造成企業(yè)主觀調(diào)節(jié)利潤。企業(yè)會計準則規(guī)定的研發(fā)費用資本化條件，比如“在技術(shù)上具有可行性“、“使用或出售的意圖”、“證明其有用性”、“有能力使用或出售”，這些條件需要主觀職業(yè)判斷，因此給予企業(yè)可以主觀判斷是否符合資本化的條件，這樣容易導致人為原因設(shè)計基礎(chǔ)條件，進而達到操縱企業(yè)利潤的目的。

3、研發(fā)費用的信息披露不規(guī)范，投資者難以準確了解企業(yè)信息。研發(fā)費用的投入會長期影響企業(yè)的發(fā)展，從投資者的角度，需要清晰了解研發(fā)費用情況，以便于對企業(yè)價值和企業(yè)經(jīng)營理念有一個比較充分的認知，在這一方面，尚無明確的披露要求。

四、 高新企業(yè)研發(fā)費用核算管理的建議

針對實際工作中遇到的問題，結(jié)合學習相關(guān)政策規(guī)定，提出以下意見。

1、增設(shè)研發(fā)費資本化支出最低限度。

《高新技術(shù)企業(yè)認定管理辦法》中明確：為高新技術(shù)企業(yè)的條件之一是企業(yè)近三個會計年度研究開發(fā)費用總額/銷售收入總額*100%指標（以下用字母“P”表示）符合：1. 企業(yè)最近一年銷售收入＜5,000萬元，P≥6%；2. 企業(yè)最近一年銷售收入≥5,000萬元＜20,000萬元的，P≥4%；3. 企業(yè)最近一年銷售收入≥20,000萬元的，P≥3%。因此筆者認為，既然高新技術(shù)企業(yè)對研發(fā)費用基數(shù)有此要求，且享受稅收優(yōu)惠政策，每年投入的研發(fā)費用實質(zhì)上是在稅收優(yōu)惠方面給予了補助，因此作為高新技術(shù)企業(yè)，當年的研發(fā)費用投入在上述要求比例內(nèi)的部分，無論是否符合《企業(yè)會計準則第6號——無形資產(chǎn)》研發(fā)費用資本化要求，均不應(yīng)該予以資本化，而超出部分，符合準則可資本化條件的，可予以資本化，計入無形資產(chǎn)。

2、提高計入當期損益的研發(fā)費用加計扣除比例。為更大鼓勵企業(yè)研發(fā)創(chuàng)造投入，提高中國制造業(yè)的自主研發(fā)能力和產(chǎn)品層級，可以對當期計入損益的研發(fā)費用加計扣除比例提高到100%?；诙愂辗矫婵剂?，企業(yè)會權(quán)衡得失，從既減少企業(yè)稅負角度，可很大程度減少企業(yè)通過利用準則將當期應(yīng)予費用化支出轉(zhuǎn)為資本化處理動因。

3、嚴格界定允許加計扣除的研發(fā)費用。企業(yè)在研發(fā)費用核算，可按費用設(shè)置明細帳，按研發(fā)項目設(shè)置核算內(nèi)容進行會計核算。按研發(fā)費用類別設(shè)置明細帳，包括人員經(jīng)費（下設(shè)工資薪金、五險一金等三級明細）、直接投入、折舊費、長期費用攤銷、無形資產(chǎn)攤銷、模具和裝備制造費等科目，再按費用明細區(qū)分具體研發(fā)項目，規(guī)范核算研發(fā)費用。對于加計扣除的部分，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)按國稅發(fā)［2006］116號文件〈企業(yè)研究開發(fā)費用稅前扣除管理辦法〉和財稅［2013］70號《關(guān)于研究開發(fā)費用稅前加計扣除有關(guān)政策政策問題的通知》要求嚴格界定，絕不允許濫竽充數(shù)，將不應(yīng)享受加計扣除的費用人為原因享受政策優(yōu)惠，防止超范圍歸歸集研發(fā)費用的加計扣除數(shù)，防止企業(yè)應(yīng)繳稅款的流失。

4、規(guī)范和提高研發(fā)費用的信息披露質(zhì)量。

高新企業(yè)研發(fā)費用支出建議明確規(guī)定披露內(nèi)容，明確披露研發(fā)主體，分別列明研發(fā)費用總額、資本化金額和費用化金額以及研發(fā)項目名稱情況，對于研發(fā)項目涉及國家和企業(yè)秘密的，可規(guī)定不披露相關(guān)內(nèi)容，這樣更有利于投資者了解企業(yè)的價值和發(fā)展情況。

參考文獻

［1］《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》中華人民共和國主席令第63號

［2］國科發(fā)火〔2008〕172號關(guān)于印發(fā)《高新技術(shù)企業(yè)認定管理辦法》的通知

［3］企業(yè)會計準則第6號——無形資產(chǎn)).

［4］國稅發(fā)［2006］116號文件〈企業(yè)研究開發(fā)費用稅前扣除管理辦法〉

［5］財稅［2013］70號《關(guān)于研究開發(fā)費用稅前加計扣除有關(guān)政策政策問題的通知》