高?；ㄙ~務(wù)并入會計“大賬”期初的實務(wù)研究

李靜

【摘要】 財政部所頒布的最新修訂的《高等學(xué)校會計制度》中，已經(jīng)明確要求高校的基建賬務(wù)要定期地并入會計“大賬”。本文將針對目前高校的基建賬務(wù)處理中所存在的問題，以新疆師范大學(xué)基建項目為實例，探討了債務(wù)資金和預(yù)算資金的使用，闡明了固定資產(chǎn)如何交付，研究了高校基建獨立賬務(wù)，以及基建賬務(wù)并入會計“大賬”之后要如何進行核算和反映。

【關(guān)鍵詞】 高?；ㄙ~務(wù) ?會計“大賬” ?實務(wù)研究

2013年頒布實施的新《高等學(xué)校會計制度》，明確要求高校的基建賬務(wù)應(yīng)當(dāng)至少按月并入會計“大賬”。《制度》中規(guī)定：高等學(xué)校對基本建設(shè)投資的會計核算，在執(zhí)行本制度的同時，還應(yīng)當(dāng)按照國家有關(guān)基本建設(shè)會計核算的規(guī)定單獨建賬、單獨核算。這就帶來了一系列的問題以及對這些問題的反思：如高校的基本建設(shè)應(yīng)該怎么核算和反映？高?；窘ㄔO(shè)的獨立核算，只是并入財務(wù)報表？怎么來處理基本建設(shè)的賬務(wù)和會計報表、會計“大賬”的關(guān)系？本文將針對這些問題進行研究和討論。

一、高校的基建賬務(wù)處理中存在的問題

1、處理基本建設(shè)的會計業(yè)務(wù)的程序混亂

在高校的基建賬務(wù)的合并過程中，對于建設(shè)項目工程款的支付，有的對工程進度款進行了列報，有的則沒有進行列報。而且在核算程序上出現(xiàn)了嚴(yán)重的混亂和分歧。有的高校的基本建設(shè)是等建設(shè)的項目交付決算后再來一次性地處理結(jié)算賬務(wù)，那么在這一個過程中，一些已經(jīng)完工并開始使用的項目由于沒有辦理決算，就一直出現(xiàn)在“在建工程”的賬上。而有的高校是在項目完工并交付使用后，在年終時暫估入賬，等年初時用紅字沖回，如果第二年也不結(jié)算，也不會將在建工程的費用進行歸集。這些混亂的、不規(guī)范的會計業(yè)務(wù)處理程序，完全無法真實地反映高校的資產(chǎn)狀態(tài)，從而對于會計信息的質(zhì)量，也就更加難以保證了。

2、未對在建工程的費用進行規(guī)范歸集和分類

對于在建工程的費用進行歸集和分類，是會計業(yè)務(wù)中最為基礎(chǔ)的工作。但是由于相關(guān)制度的不完善，導(dǎo)致了這項工作的不規(guī)范性，出現(xiàn)模棱兩可的現(xiàn)象。如對于代付的施工單位的設(shè)計費和審計費，有的記入了預(yù)付工程款，有的則被記入其他應(yīng)收款項;對于支付的施工單位的工程材料款，有的記入了預(yù)付工程款，而有的則記入了建安投資;對于支付的零星的工程費或者附屬工程的材料費，有的記入了建安投資，而有的則記入了待攤投資。我們必須注意的是，高校中的基本建設(shè)項目都是幾年才能進行結(jié)算，如果上述基礎(chǔ)工作沒有做好，那么就會對項目的后期核算與總結(jié)算產(chǎn)生嚴(yán)重影響。

二、高?；ㄙ~務(wù)并入會計“大賬”的可行性

2013年12月30日印發(fā)的新《高等學(xué)校會計制度》，闡明了高等學(xué)校應(yīng)當(dāng)按照新制度的要求，在按國家有關(guān)規(guī)定單獨核算基本建設(shè)投資的同時，將基建賬相關(guān)數(shù)據(jù)并入單位會計“大賬”。新制度中對相關(guān)會計科目的設(shè)置做了具體的規(guī)定，并對期初并賬方法進行了說明。這為高校基建賬務(wù)并入會計“大賬”奠定了制度保障基礎(chǔ)。

高校基本建設(shè)是高校經(jīng)濟活動的組成部分，作為一個會計主體，高校所有的經(jīng)濟活動應(yīng)當(dāng)予以完整反映?，F(xiàn)行的高校中有兩套會計核算體系，一套是教育事業(yè)費核算體系，是核算教育主管部門的財政撥款以及教育事業(yè)的收入;另一套是教育基建投資體系，核算發(fā)展改革部門的撥款以及自籌的基建資金。前一套體系是報告給教育主管部門的，而后一套體系是報告給財政部門以及發(fā)展改革部門的。但隨著財政體制的改革和發(fā)展，高?？梢灾苯泳巿箢A(yù)算給財政部門，而財政部門也可以直接撥款。因此，從會計主體和核算撥款的角度來看，將高校的基建賬務(wù)并入會計“大賬”是可行的。

三、會計“大賬”對基本建設(shè)業(yè)務(wù)的相關(guān)科目設(shè)置

根據(jù)新高校會計制度相關(guān)會計科目的設(shè)置要求及其核算內(nèi)容，分析基建賬務(wù)各會計科目的核算內(nèi)容，設(shè)置相應(yīng)的科目和明細(xì)，以此來對應(yīng)基本建設(shè)中的各個項目核算。

1、資產(chǎn)類的科目

會計“大賬”對于高校中的基本建設(shè)工程設(shè)置了“在建工程-基建工程”科目，用于核算高校基建賬務(wù)已經(jīng)發(fā)生的支出，但尚未完工交付使用的各種建筑安裝工程等在建項目的實際成本;該科目對應(yīng)了基建賬務(wù)中的“建筑安裝工程投資”、“設(shè)備投資”、“待攤投資”、“其他投資”以及“預(yù)付工程款”。

會計“大賬”中的“銀行存款”按開戶銀行明細(xì)核算基建賬務(wù)中的銀行存款，反映基建資金的使用狀況;“其他應(yīng)收款”科目進行明細(xì)核算基建賬務(wù)中的其他應(yīng)收代墊款項。

2、負(fù)債類的科目

對于基建投資借款，“大賬”設(shè)置了“長期借款”、“短期借款”，同時設(shè)置了國內(nèi)借款、國外借款明細(xì)科目，并按照貸款項目和貸款銀行進行明細(xì)核算，反映高?；窘ㄔO(shè)所借款項的本金，借款利息部分通過“其他應(yīng)付款”科目反映。

會計“大賬”中的“應(yīng)付賬款”、“其他應(yīng)付款”進行明細(xì)核算基建賬務(wù)中的工程尾款、進度款、質(zhì)保金等款項。

3、收入類科目

會計“大賬”設(shè)“財政補助收入”、“教育事業(yè)收入”、“財政補助結(jié)轉(zhuǎn)”、“非財政補助結(jié)轉(zhuǎn)”科目，對應(yīng)基建財務(wù)中“基建撥款”各明細(xì)科目，用于反映高校從財政部門取得的基建項目各類撥款，以及滾存的財政補助結(jié)轉(zhuǎn)資金或單位自籌撥款結(jié)轉(zhuǎn)資金。

4、支出類的科目

會計“大賬”通過“教育事業(yè)支出”、“科研事業(yè)支出”、“行政管理支出”、“后勤保障支出”等科目，設(shè)“基建支出”明細(xì)科目，核算在建工程項目的成本支出，按照工程具體項目進行明細(xì)核算。

5、凈資產(chǎn)類的科目

基建賬務(wù)中，固定資產(chǎn)、在建工程形成的非流動資產(chǎn)占用資金，會計“大賬”設(shè)置了“非流動資產(chǎn)基金—在建工程”、“非流動資產(chǎn)基金—固定資產(chǎn)”科目進行明細(xì)核算。

可以看出，在會計“大賬”中，會計科目的設(shè)置非常細(xì)，可以清晰全面的反映高?；窘ㄔO(shè)業(yè)務(wù)，同時能有效地防止高?；ㄙ~務(wù)的混亂。

四、高?；ㄙ~務(wù)并入會計“大賬”的注意事項

1、對于會計科目內(nèi)涵的界定要有可操作性

比如科目中的“建安投資”指的是建筑工程和安裝工程的投資費用，包括了路面工程、道路綠化、隔離帶、雨水排水管道、標(biāo)識牌等等，是建設(shè)單位按照項目來大概算出的實際成本。在這個定義下，一些報建費、設(shè)計費等就應(yīng)屬于建安投資的支出項，但是在實際上，這些費用應(yīng)屬于待攤投資支出。在基建賬務(wù)中，有幾對科目是比較容易混淆的：例如上面提到的建安投資和待攤投資，還有預(yù)付工程款于其他應(yīng)收款項，以及其他應(yīng)付賬款和應(yīng)付工程款。所以會計人員必須準(zhǔn)確地理解和把握會計科目的解釋，才能夠?qū)媽ο笥懈笍氐睦斫?，從而在工作中將所有的項目費用進行規(guī)范的分類和歸集。

2、會計科目的級數(shù)設(shè)置要有合理性

目前各大高校由于招生規(guī)模的擴大，基建項目也越來越多，經(jīng)常出現(xiàn)多個施工單位承建一個項目的現(xiàn)象。所以會計科目在設(shè)置明細(xì)級數(shù)時，必須要滿足核算的要求，不能太粗略，也不能過細(xì)，按照三級明細(xì)科目來進行設(shè)置是最好的：一級為總賬科目，二級為對應(yīng)工程項目名稱，三級為對應(yīng)項目的承建單位名稱。這樣才能算是合理的設(shè)置，才有利于保證項目結(jié)算費用時的準(zhǔn)確性和完整性。

3、注意新舊制度的銜接

由于高校基建賬務(wù)并入會計“大賬”還處于初期階段，所以在新舊制度的銜接上可能還存在著一些問題。由于基建項目一般的建設(shè)期都比較長，有些大型的項目可能會建設(shè)好幾年，那么在核算高校的固定資產(chǎn)時就要特別注意。這里對會計人員就提出了更高的要求，要重視新制度的學(xué)習(xí)，找到新舊制度之間的異同，在實際的工作中進行實踐，避免再出現(xiàn)賬務(wù)的混亂等問題。

五、實例分析

本文以新疆師范大學(xué)建設(shè)項目為例，在有借款的基礎(chǔ)上分析基建項目從基建賬務(wù)并入會計“大賬”的核算與反映。

高校的基建項目中的借款，主要包括了國內(nèi)的借款、國外的借款以及會計“大賬”借款等等方式。其中國內(nèi)外的借款，由學(xué)校來償還本息，并通過學(xué)校的專用賬戶來實行這些借款的歸集和管理。根據(jù)學(xué)校的管理，基建賬務(wù)和會計“大賬”都要核算并反映資金的收付等相關(guān)經(jīng)濟業(yè)務(wù)，而其余的經(jīng)濟業(yè)務(wù)由基建賬務(wù)進行匯總和編制，再并入會計“大賬”進行核算。

下文進行資金核算時，為了簡化，是以一年的流動資金來反映。該學(xué)校建設(shè)的學(xué)生公寓，項目總投資為1000萬元，其中包括了700萬的流動資金借款、300萬的學(xué)校自籌資金，建設(shè)期為一年。建設(shè)過程中資金的支付所相關(guān)的合同和票據(jù)，由基建賬務(wù)進行審核和管理。

2012年1月學(xué)校貸款700萬元、自籌資金300萬元。1—12月支付了土地征用及遷移補償費、監(jiān)理費等155萬元，支付工程的進度款780萬元，工程結(jié)算時留質(zhì)保金25萬元，每個季度需支付銀行的貸款利息為10萬元，12月工程竣工辦理決算1000萬。2013年1月歸還了貸款的本金，2月學(xué)校自籌資金700萬，用以歸還之前的借款，2013年末支付質(zhì)保金。

1、高校的基建賬務(wù)上的核算和反映

高校的基建賬務(wù)將按照發(fā)生的業(yè)務(wù)，進行逐筆的核算和反映。

（1）收到的短期借款

借：其他應(yīng)收款——短期借款 ? ? ? ? ? ? ? 700萬

貸：基建投資借款——短期借款 ? ? ? ? ? ?700萬

（2）每個季度支付的貸款利息

借：待攤投資 ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?10萬

貸：其他應(yīng)收款——短期借款 ? ? ? ? ? ? ? 10萬

（3）學(xué)校自籌資金撥款

借：其他應(yīng)收款——應(yīng)收單位自籌撥款 ? ? ? 300萬

貸：基建撥款——本年自籌撥款 ? ? ? ? ? ?300萬

（4）支付的工程進度款以及結(jié)算

借：建筑安裝工程投資 ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 805萬

待攤投資 ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?155萬

貸：其他應(yīng)收款——應(yīng)收單位自籌撥款 ? ? ?300萬

其他應(yīng)收款——短期借款 ? ? ? ? ? ? ?635萬

應(yīng)付工程款——質(zhì)保金 ? ? ? ? ? ? ? ? 25萬

（5）交付使用資產(chǎn)

借：交付使用資產(chǎn) ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?1000萬

貸：建筑安裝工程投資 ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?805萬

待攤投資 ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?195萬

（6）下年初，交付使用資產(chǎn)和基本建設(shè)資金沖轉(zhuǎn)

借：基建撥款——本年自籌撥款 ? ? ? ? ? ? 300萬

貸：基建撥款——以前年度自籌撥款 ? ? ? ?300萬

借：基建撥款——以前年度自籌撥款 ? ? ? ? 300萬

待沖基建支出 ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 700萬

貸：交付使用資產(chǎn) ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 1000萬

（7）一月歸還的貸款本金

借：基建投資借款——短期借款 ? ? ? ? ? ? 700萬

貸：待沖基建支出 ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?700萬

（8）年末支付質(zhì)保金

借：應(yīng)付工程款——質(zhì)保金 ? ? ? ? ? ? ? ? ?25萬

貸：待沖基建支出 ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 25萬

2、會計“大賬”上的核算和反映

（1）收到的短期借款

借：銀行存款——基建工程 ? ? ? ? ? ? ? ? 700萬

貸：短期借款——基建工程 ? ? ? ? ? ? ? ?700萬

（2）每個季度支付的利息

借：其他應(yīng)付款——基建工程 ? ? ? ? ? ? ? ?10萬

貸：非流動資產(chǎn)基金——在建工程 ? ? ? ? ? 10萬

借：其他支出——基建工程 ? ? ? ? ? ? ? ? ?10萬

貸：銀行存款——基建工程 ? ? ? ? ? ? ? ? 10萬

（3）匯總基建支出憑證

借：在建工程——基建工程 ? ? ? ? ? ? ? ? 1000萬

貸：非流動資產(chǎn)基金——在建工程 ? ? ? ? ? 960萬

（4）其他應(yīng)付款——基建工程 ? ? ? ? ? ? ? ? 40萬

借：教育事業(yè)支出——項目支出——基建工程 ?960萬

貸：銀行存款——基建工程 ? ? ? ? ? ? ? ? 935萬

應(yīng)付工程款——質(zhì)保金 ? ? ? ? ? ? ? ? ?25萬

（5）交付使用資產(chǎn)

借：固定資產(chǎn) ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 1000萬

貸：非流動資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn) ? ? ? ? ?1000萬

借：非流動資產(chǎn)基金——在建工程 ? ? ? ? ? 1000萬

貸：在建工程——基建工程 ? ? ? ? ? ? ? ?1000萬

（6）一月歸還貸款本金

借：短期借款——基建工程 ? ? ? ? ? ? ? ? ?700萬

貸：銀行存款 ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 700萬

（7）年末支付質(zhì)保金

借：應(yīng)付工程款——質(zhì)保金 ? ? ? ? ? ? ? ? ? 25萬

貸：銀行存款 ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?25萬

六、結(jié)語

綜上所述，在目前財政部所頒布的新修訂的《高等學(xué)校會計制度》中，已經(jīng)明確要求高校的基建賬務(wù)要定期地并入會計“大賬”。高校的基本建設(shè)既要并入“大賬”，又要進行獨立的核算，這將使基本建設(shè)項目的收支情況更加全面的反映出來，有利于對資金的管理和使用。當(dāng)高校的基本建設(shè)的賬務(wù)并入會計“大賬”后，財務(wù)報表上的信息將更加真實和完整，財務(wù)狀況也有效地反映出了一個學(xué)校所有資金的性質(zhì)、使用等，有利于學(xué)校進行資金效益的分析，并有效地避免財務(wù)風(fēng)險。在“并入”的過程中，雖然會帶來一定量的重復(fù)工作，但是總體來說是非常有益的。所以，各所高校需根據(jù)自身的情況，實現(xiàn)基建賬務(wù)并入會計“大賬”。

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