論資產(chǎn)減值對企業(yè)利潤的影響

中圖分類號：F275 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

摘要：眾所周知，有效的資本市場對資源配置起著積極作用。然而長期以來，受多種因素的影響，我國上市公司普遍存在資產(chǎn)、利潤高估現(xiàn)象，上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告中的資產(chǎn)“泡沫”嚴(yán)重影響了會計(jì)信息使用者的正確決策，影響了資本市場的資源配置。但是，從近幾年上市公司年報(bào)來看，企業(yè)利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備操縱利潤的案件不斷發(fā)生，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備政策成為上市公司用來操縱利潤的工具。

關(guān)鍵詞：資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；利潤操縱；防范對策

一、研究背景

我國企業(yè)特別是上市公司普遍存在高估資產(chǎn)價(jià)值的現(xiàn)象，為了追求更高的業(yè)績。因此，企業(yè)通過資產(chǎn)減值而將長期積累的不良資產(chǎn)予以分解，加強(qiáng)企業(yè)資產(chǎn)價(jià)值，提高資產(chǎn)質(zhì)量，使資產(chǎn)的未來獲取經(jīng)濟(jì)利益的能力能夠真實(shí)反映。同時(shí)，通過對企業(yè)的會計(jì)信息確認(rèn)資產(chǎn)減值，可使信息使用者相信企業(yè)的資產(chǎn)已得到優(yōu)化，對企業(yè)的盈利能力和抵御風(fēng)險(xiǎn)能力更具信心。企業(yè)通過確認(rèn)資產(chǎn)價(jià)值，不僅可以消化長期積累的不良資產(chǎn)，而且還可以提高資產(chǎn)的質(zhì)量，使資產(chǎn)能夠真實(shí)地反映企業(yè)未獲取經(jīng)濟(jì)利益的實(shí)力。同時(shí)，實(shí)行資產(chǎn)減值會計(jì)可以使企業(yè)根據(jù)其實(shí)際情況合理地預(yù)計(jì)可能帶來的損失，這樣能夠提高資產(chǎn)的效益，降低潛在的風(fēng)險(xiǎn)，提高企業(yè)的防范風(fēng)險(xiǎn)的能力。

資產(chǎn)的賬面價(jià)值超過其可收回金額，判斷資產(chǎn)是否減值，應(yīng)依據(jù)資產(chǎn)可能已經(jīng)發(fā)生減損的某些跡象，其可收回金額進(jìn)行正式估計(jì)。2006年，財(cái)政部將資產(chǎn)減值作為準(zhǔn)則予以公布，發(fā)布《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》。該準(zhǔn)則與原《企業(yè)會計(jì)制度》中的八項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備相比，首先明確了進(jìn)行減值測試的前提和按資產(chǎn)組計(jì)提減值準(zhǔn)備的方法，其次規(guī)定了計(jì)提商譽(yù)減值準(zhǔn)備的方法，規(guī)定固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、在建工程等長期資產(chǎn)適用于新準(zhǔn)則，并且規(guī)定減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后期間不得轉(zhuǎn)回，最后，準(zhǔn)則對處置費(fèi)用、公允價(jià)值等分別 做了詳細(xì)的操作指南，使其更加具有可操作性。同時(shí)，新頒布的準(zhǔn)則也體現(xiàn)了與國際會計(jì)準(zhǔn)則的趨同性。

二、資產(chǎn)減值會計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量與披露研究

資產(chǎn)減值的確認(rèn)是以決策有用觀為邏輯起點(diǎn)的資產(chǎn)減值會計(jì)理論，其確認(rèn)主要是面向現(xiàn)在和未來。我國的投資準(zhǔn)則使用了可能性與經(jīng)濟(jì)性相結(jié)合的標(biāo)準(zhǔn)，一方面將確認(rèn)基礎(chǔ)與計(jì)量基礎(chǔ)統(tǒng)一，都使用可收回金額。另一方面不要求對可收回金額進(jìn)行貼現(xiàn)。按照資產(chǎn)的定義（為預(yù)期的未來經(jīng)濟(jì)利益），如果資產(chǎn)減值可以可靠的計(jì)量，并且提供相關(guān)的信息，那么，資產(chǎn)減值確認(rèn)的最佳標(biāo)準(zhǔn)是經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)。市場上所有理性的經(jīng)濟(jì)交易都考慮了貨幣的時(shí)間價(jià)值。

由于內(nèi)外因的作用，導(dǎo)致資產(chǎn)的可收回價(jià)值低于其賬面價(jià)值時(shí)，就應(yīng)當(dāng)確認(rèn)資產(chǎn)減值損失。確認(rèn)資產(chǎn)減值的方法有兩種，一種是采用備抵法，即計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，作為長期資產(chǎn)的減項(xiàng)；另一種是直接沖銷法，即直接調(diào)整資產(chǎn)的賬面金額并將減值損失計(jì)入當(dāng)期損益。備抵法具有體現(xiàn)謹(jǐn)慎性原則、配比原則、權(quán)責(zé)發(fā)生制原則等優(yōu)點(diǎn)，但相對繁瑣；而直接轉(zhuǎn)銷法優(yōu)缺點(diǎn)正好與備抵法相反。

會計(jì)計(jì)量的關(guān)鍵在于計(jì)量屬性的選擇。有關(guān)資產(chǎn)減值計(jì)量的主要標(biāo)準(zhǔn)為：現(xiàn)行成本或重置成本、現(xiàn)行市價(jià)、銷售凈價(jià)、可變現(xiàn)凈值、未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)值（在用價(jià)值）、公允價(jià)值、可收回金額等。未來現(xiàn)金流量不貼現(xiàn)值的支持者認(rèn)為：在歷史成本框架下，不需要考慮貨幣時(shí)間價(jià)值；貼現(xiàn)率的確定可能是困難的和主觀的；不同的資產(chǎn)采用不同的計(jì)量基礎(chǔ)（有的采用歷史、有的采用貼現(xiàn)值）會使信息使用著迷惑不解。

三、資產(chǎn)減值對企業(yè)利潤操作的影響

企業(yè)的會計(jì)行為受會計(jì)準(zhǔn)則、會計(jì)制度的約束，但會計(jì)制度在具有統(tǒng)一性和規(guī)范指導(dǎo)作用的同時(shí)還兼有一定的靈活性，給會計(jì)入員在區(qū)別不同情況留有一定的活動空間和判斷余地，但多種會計(jì)方法并存或依賴職業(yè)判斷的程度過大又會給企業(yè)進(jìn)行會計(jì)操縱提供可乘之機(jī)。資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的確認(rèn)和計(jì)量運(yùn)用職業(yè)判斷的程度過大。

新準(zhǔn)則有效地遏制了利用減值準(zhǔn)備作為“秘密儲備”來調(diào)節(jié)利潤，減少了利潤的波動，在新準(zhǔn)則下，利用減值準(zhǔn)備調(diào)節(jié)利潤的空間變得越來越小。新準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象。新準(zhǔn)則下，企業(yè)只要對外報(bào)送會計(jì)報(bào)表，就應(yīng)該判斷資產(chǎn)是否減值，這能有效遏制企業(yè)中期報(bào)告中不計(jì)提減值準(zhǔn)備，僅在年終一次計(jì)提的情況，減少了計(jì)提資產(chǎn)減值的隨意性，增強(qiáng)了會計(jì)信息的可比性，縮減了企業(yè)利潤操縱的空間。

資產(chǎn)減值的跡象包括外部跡象和內(nèi)部跡象，外部跡象是外界可以了解的，內(nèi)部跡象卻是外界無法觀察的。準(zhǔn)則中資產(chǎn)減值準(zhǔn)備如何計(jì)提、計(jì)提比例的選擇等，都是企業(yè)結(jié)合自身實(shí)際情況判斷的，這給企業(yè)操縱利潤、粉飾報(bào)表提供了機(jī)會。準(zhǔn)則下減值準(zhǔn)備的計(jì)提范圍變的更大，只規(guī)范長期資產(chǎn)減值的會計(jì)處理問題，這部分減值準(zhǔn)備不能轉(zhuǎn)回，利潤操縱空間仍然存在。

四、針對利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)則進(jìn)行利潤操縱問題的建議

1.完善注冊會計(jì)師制度，提高外部審計(jì)效率

注冊會計(jì)師審計(jì)是會計(jì)信息質(zhì)量保證體系中的重要組成部分，通過注冊會計(jì)師審計(jì)可以提高會計(jì)信息的可信度，減少虛假會計(jì)信息。我國注冊會計(jì)師缺乏應(yīng)有的獨(dú)立性且相關(guān)法制也不健全，不能有效抑制管理當(dāng)局的不當(dāng)行為。因此，有必要強(qiáng)化注冊會計(jì)師的獨(dú)立性強(qiáng)調(diào)行業(yè)自律管理完善注冊會計(jì)師相關(guān)法規(guī)加大外部審計(jì)機(jī)構(gòu)的法律風(fēng)險(xiǎn)。而外部審計(jì)可以在一定程度上控制這類風(fēng)險(xiǎn)。應(yīng)強(qiáng)化中介機(jī)構(gòu)特別是審計(jì)師職責(zé)，并盡快制定相關(guān)的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則，努力通過注冊會計(jì)師的獨(dú)立審計(jì)遏止企業(yè)利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備進(jìn)行利潤操縱。

2.大力提高會計(jì)人員素質(zhì)

資產(chǎn)減值會計(jì)的運(yùn)用，如對資產(chǎn)是否存在減值跡象的判斷，壞賬準(zhǔn)備計(jì)提比例、存貨可變現(xiàn)凈值及長期資產(chǎn)可收回金額的確定等，都需要會計(jì)人員有較強(qiáng)的職業(yè)判斷能力。會計(jì)人員職業(yè)判斷能力越高，對資產(chǎn)減值的處理就越正確，企業(yè)就不容易出現(xiàn)利潤操縱問題。因此，國家應(yīng)該加大對會計(jì)人員業(yè)務(wù)培訓(xùn)的力度。同時(shí)會計(jì)人員也應(yīng)主動學(xué)習(xí)，積極思考，努力提高職業(yè)判斷能力。要加強(qiáng)對會計(jì)人員的再教育，提高他們的綜合素質(zhì)，使其具備良好的職業(yè)道德素質(zhì)和熟練的專業(yè)技能，成為新時(shí)代合格的會計(jì)工作者。

3.完善內(nèi)部計(jì)提減值會計(jì)控制制度

規(guī)范資產(chǎn)減值賬戶設(shè)置及會計(jì)處理?！镀髽I(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第8號一一資產(chǎn)減值一規(guī)定：資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回，這項(xiàng)規(guī)定在抑制企業(yè)利潤管理的同時(shí)也存在著不容忽視的弊端。即當(dāng)資產(chǎn)計(jì)提資產(chǎn)減值后在存續(xù)期間價(jià)值得以恢復(fù)，高于賬面價(jià)值時(shí)，會造成企業(yè)凈資產(chǎn)的虛減，這也是違反信息可靠性要求的。因此，將恢復(fù)的價(jià)值計(jì)入資本公積或單獨(dú)設(shè)科目（如資產(chǎn)減值回復(fù)）在報(bào)表中予以反映。會計(jì)控制具有規(guī)范企業(yè)會計(jì)行為、保證會計(jì)資料真實(shí)完整、防止并及時(shí)發(fā)現(xiàn)和糾正錯誤及舞弊行為等作用，這樣才能保證各項(xiàng)資料的準(zhǔn)確與完整，提供的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)真實(shí)可信，為資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的正確提取奠定基礎(chǔ)。

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