內(nèi)部控制的實施與加強

摘要：文章以某農(nóng)村集體經(jīng)濟組織在合同管理內(nèi)部控制上的表現(xiàn)為例，希望通過分析其管理運營中存在的不足，有針對性地提出改善農(nóng)村集體經(jīng)濟組織內(nèi)部控制的意見，以實現(xiàn)構(gòu)建農(nóng)村集體經(jīng)濟組織內(nèi)控制度的大目標，從而減少在營運中集體經(jīng)濟組織可能出現(xiàn)的管理問題和財務(wù)問題。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制；合同管理；問題；措施

農(nóng)村集體經(jīng)濟組織把千家萬戶的農(nóng)民與千變?nèi)f化的市場連接起來，是城鎮(zhèn)化過程中實現(xiàn)和維護群眾利益的有效載體。改革開放三十多年來，農(nóng)村集體經(jīng)濟組織建設(shè)取得很大成就，尤其是上海近郊的農(nóng)村集體經(jīng)濟組織，在城鎮(zhèn)化過程中資產(chǎn)總量不斷壯大，產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)趨向多元，經(jīng)營方式多樣化，相當(dāng)一部分農(nóng)村集體經(jīng)濟組織已經(jīng)告別單純依靠農(nóng)業(yè)的發(fā)展模式，由此而來的是基層集體經(jīng)濟組織面對日益復(fù)雜的內(nèi)外部環(huán)境，面臨的風(fēng)險不斷變化，對經(jīng)營管理水平提出更高要求。作為市場主體，在經(jīng)營活動中農(nóng)村集體經(jīng)濟組織以合同作為載體進行各種經(jīng)濟業(yè)務(wù)的往來，所以對合同控制的強弱，決定了經(jīng)營風(fēng)險的大小，也就直接影響經(jīng)濟組織的最終利潤。這就使通過內(nèi)部控制對合同控制系統(tǒng)進行監(jiān)督和管理成為必然。

一、農(nóng)村基層內(nèi)控存在的主要問題

農(nóng)村集體經(jīng)濟組織的內(nèi)部控制是農(nóng)村合作經(jīng)濟發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物。完善和加強集體經(jīng)濟組織的內(nèi)部控制可以一定程度上保證經(jīng)營管理合法合規(guī)，維護集體資產(chǎn)安全，確保財務(wù)報告及相關(guān)信息真實完整，提高集體資產(chǎn)經(jīng)營效率和效果，維護好集體經(jīng)濟組織成員的經(jīng)濟利益，促進集體經(jīng)濟又好又快地發(fā)展。由于當(dāng)前農(nóng)村集體經(jīng)濟組織對內(nèi)部控制的理念、原則、方法的認識不足，使得其內(nèi)部控制的效能得不到有效的發(fā)揮。

（一）案例描述

A單位地處上海城郊結(jié)合部，是典型的“城中村”，集體經(jīng)濟以租賃業(yè)為主，主要是土地和地面建筑物出租，目前正按上海市的規(guī)劃進行城中村改造。根據(jù)有關(guān)政策，改造過程中，政府對土地和地面建筑物給予補償。該集體經(jīng)濟組織原來的基礎(chǔ)薄弱，無力進行固定資產(chǎn)投資，因此大部分租賃合同是土地出租，地面建筑物都是承租人所建，權(quán)屬應(yīng)歸承租人所有。因?qū)ρa償價格存在爭議，與承租人無法達成一致，所以很多合同的問題只能通過司法途徑解決。在很多訴訟中A單位都敗訴，或者經(jīng)過法院調(diào)解，雖然達成一致，但是付出了很大的經(jīng)濟代價，給集體經(jīng)濟組織造成較大損失?！镀髽I(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引第16號——合同管理》指出，合同是企業(yè)與平等主體的自然人、法人及其他組織等之間設(shè)立、變更、終止民事權(quán)利義務(wù)關(guān)系的協(xié)議。加強合同管理的內(nèi)部控制，是保證集體經(jīng)濟組織合法合規(guī)經(jīng)營、合理管控經(jīng)營風(fēng)險、確保集體資產(chǎn)安全、保護集體經(jīng)濟組織成員經(jīng)濟利益的有效手段。但通過對該單位合同管理的內(nèi)部控制進行分析，在合同的訂立和履行階段都存在問題，因此無論是在日常經(jīng)營過程中，還是在對合同的終止過程中，均對集體經(jīng)濟組織造成了非常不利的影響。

1. 合同訂立階段存在的主要問題

第一，沒有明確出租物的合法性。A單位集體所有的土地屬于農(nóng)業(yè)用地，并沒有辦理過建設(shè)用地手續(xù)，如果用于非農(nóng)業(yè)生產(chǎn)，是違反《土地管理法》的規(guī)定的，因此出租土地獲取收益不受法律保護，出租在農(nóng)業(yè)用地上的建造物獲取收益同樣不受法律保護。

第二，協(xié)議時效太長。一部分合同期限長達30年，《合同法》規(guī)定的時限是20年，超過20年不受法律保護。

第三，合同條款不嚴密。例如，對租賃面積數(shù)使用“左右”兩字，漏洞很大；沒有明確協(xié)議期限，或者只有起始日期，沒有終止日期，或者期限與起止日期錯配等。

第四，法律關(guān)系混亂。租賃協(xié)議中出現(xiàn)合作經(jīng)營、投資等條款，相互之間的權(quán)利義務(wù)關(guān)系混亂。

第五，合同風(fēng)險管控不力。對承租方的履約能力缺乏調(diào)查，租金設(shè)計以一口價為主，經(jīng)營風(fēng)險留歸自己，而把利益留給承租人，權(quán)利義務(wù)不對等。

2. 合同履行階段存在的主要問題

第一，未簽訂租賃合同，實際存在租賃行為，或者將草簽的意向書當(dāng)成正式合同，使雙方行為難受法律保護。

第二，承諾不可能做到的事。部分協(xié)議約定租賃方辦理建設(shè)用地手續(xù)，但如上文所說，這樣的承諾是根本不可能做到的。

第三，合同到期沒有續(xù)簽或重訂，仍在生效。因為所有的合同從法律上看都是無效合同，所以司法實踐中，這樣的合同到期后必須及時終止，明確雙方的權(quán)利義務(wù)。在該單位的改造過程前，有部分合同到期，補償資金已經(jīng)到集體的賬上，但因為沒有辦理終止手續(xù)，承租人在得知有補償后，反而把集體經(jīng)濟組織告上法庭，因為租賃合同從一開始就是無效合同，因為地面建筑物是承租人所建，這部分補償資金仍要返還承租人。如果當(dāng)時及時辦理了終止手續(xù)，那么這部分補償資金就歸集體所有。

第四，合同登記不規(guī)范。例如，協(xié)議一方未蓋章；隨意更改合同條款而未簽訂補充協(xié)議；合同的保管不力；公章管理不規(guī)范，沒有授權(quán)控制制度等。

（二）內(nèi)控存在的問題

從A單位在合同管理存在的諸多問題看，很多問題簡直匪夷所思，但是對農(nóng)村基層在內(nèi)部控制各要素上不足之處進行分析，上述現(xiàn)象也就不足為怪了。

1. 內(nèi)控環(huán)境先天不足

農(nóng)村集體經(jīng)濟組織沒有股東大會、董事會、監(jiān)事會，只有經(jīng)營管理層，在治理結(jié)構(gòu)上極易產(chǎn)生內(nèi)部人控制現(xiàn)象。農(nóng)村基層現(xiàn)有的治理結(jié)構(gòu)是黨支部、村委會、集體經(jīng)濟組織三位一體，黨支部是領(lǐng)導(dǎo)核心，村委會是自治組織，集體經(jīng)濟組織是經(jīng)濟實體，三方的權(quán)責(zé)沒有明確的劃分，很多地方三個組織由一人兼任，權(quán)責(zé)分配不明確，權(quán)利制衡機制缺失。集體經(jīng)濟組織的高層管理者按規(guī)定由集體經(jīng)濟組織內(nèi)部成員擔(dān)任，管理層“任人唯親”現(xiàn)象時有發(fā)生，為內(nèi)控風(fēng)險的爆發(fā)埋下禍根。組織內(nèi)部從高層管理者到普通員工，內(nèi)部控制意識薄弱，對內(nèi)部控制制度的作用普遍認識不足、重視不夠，對內(nèi)部控制的認識還停留在會計控制上，甚至認為內(nèi)部控制就是內(nèi)部監(jiān)督。

2. 風(fēng)險評估意識薄弱

合同管理分為主觀風(fēng)險和客觀風(fēng)險。合同管理過程中，由于管理人員素質(zhì)不高、管理制度不完善、監(jiān)管力度低等因素可能造成在合同的簽訂、履行、變更或終止的各個階段造成經(jīng)濟損失，這是主觀風(fēng)險；合同簽訂各方因綜合實力、信譽程度、財政狀況等可能給企業(yè)帶來經(jīng)濟損失，宏觀環(huán)境、自然災(zāi)害也會給合同的履行帶來影響，這些可以歸為客觀風(fēng)險。企業(yè)對風(fēng)險必須加以甄別，并采取風(fēng)險應(yīng)對策略，確保內(nèi)部控制目標的實現(xiàn)。A單位的管理層在合同管理上更多地依靠經(jīng)驗，對承租人的認識更多地依靠人情關(guān)系，對企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險認識不足，帶有明顯的農(nóng)村特色，從而造成了損失。

3. 控制活動制度缺失

在合同簽訂之前，應(yīng)對合同對象進行詳細調(diào)查和研究，確定其履約能力；對合同條文要進行審核，確保合同的內(nèi)容和條款沒有疏漏；合同執(zhí)行過程中，要按合同內(nèi)容和條款對執(zhí)行情況進行全面跟蹤和監(jiān)督。只有在整個流程上按內(nèi)控要求落實到位，才能讓合同發(fā)揮最大作用，保護企業(yè)的權(quán)利。A單位顯然在合同管理內(nèi)部控制流程上處于失控狀態(tài)，給單位的利益造成重大損失。

4. 信息與溝通渠道不暢

通過對A單位內(nèi)部控制的分析，在合同管理的內(nèi)部控制上，存在信息溝通渠道不暢等問題。農(nóng)村集體經(jīng)濟組織的規(guī)模不大，崗位設(shè)置上不像大型企業(yè)那么細，一人可能身兼多職。雖然A企業(yè)內(nèi)控中做到了不相容職務(wù)分離，但合同訂立、合同執(zhí)行、財務(wù)監(jiān)督之間溝通不暢，甚至不溝通，使得對合同控制的作用沒有充分發(fā)揮，如承租人拖欠租金及水電費，財務(wù)部門沒有及時傳達給業(yè)務(wù)部門；業(yè)務(wù)部門收取租金及水電費，但未按規(guī)定開具發(fā)票等，致使集體資產(chǎn)受到損失。

5. 監(jiān)督機制流于形式

當(dāng)前農(nóng)村基層都成立了民主理財小組，負責(zé)日常監(jiān)督工作。但是民主理財小組的成員不是按規(guī)定由村民選舉產(chǎn)生，而是由村兩委會內(nèi)部指定并報上級鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府備案，A單位就屬于這種情況。另外，民主理財小組成員一般不具備財務(wù)專業(yè)知識，也沒有崗位責(zé)任制，大多每季度形式上開一次例會，基本沒有履行監(jiān)督職責(zé)。A單位的民主理財小組的財務(wù)監(jiān)督印章都是在村主任手里，每次報銷的原始憑證都是由村主任直接蓋章，監(jiān)督機制已經(jīng)流于形式。目前農(nóng)村基層由于各種原因，普遍缺乏內(nèi)部審計機制。承擔(dān)外部監(jiān)督職能的鄉(xiāng)鎮(zhèn)一級農(nóng)村經(jīng)營管理部門，也僅僅在財務(wù)人員繼續(xù)教育過程中對內(nèi)部控制業(yè)務(wù)進行簡單的培訓(xùn)，根本沒有指導(dǎo)性的實施意見，更遑論在實際工作中貫徹落實。正是因為內(nèi)外部的監(jiān)督流于形式，導(dǎo)致農(nóng)村基層沒有建立有效的內(nèi)部控制體系。

二、完善農(nóng)村基層組織內(nèi)控的措施

（一）改善內(nèi)控環(huán)境

第一，農(nóng)村集體經(jīng)濟組織要加快產(chǎn)權(quán)制度改革，完善股東會、董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理層相互制衡的治理結(jié)構(gòu)和議事規(guī)則，明確董事會、監(jiān)事會和經(jīng)理層在決策、執(zhí)行、監(jiān)督等方面的職責(zé)權(quán)限。第二，農(nóng)村集體經(jīng)濟組織應(yīng)結(jié)合業(yè)務(wù)特點和內(nèi)部控制要求設(shè)置內(nèi)部機構(gòu)，明確職責(zé)權(quán)限，將權(quán)利與責(zé)任落實到各責(zé)任單位。第三，農(nóng)村集體經(jīng)濟組織內(nèi)部無論是高層管理者還是普通員工，都要樹立正確的內(nèi)部控制意識，絕不能把內(nèi)控當(dāng)作財務(wù)部門的事，而應(yīng)做到“內(nèi)部控制人人有責(zé)”。第四，加強對員工的聘用、培訓(xùn)、辭退等人力資源管理工作。人力資源政策應(yīng)該更具開放性，可以從集體經(jīng)濟組織外部引進專業(yè)人員，改變管理人員素質(zhì)不高的格局；規(guī)范培訓(xùn)制度，從思想、技能上適應(yīng)工作需求，發(fā)揮員工的積極性和創(chuàng)造性；設(shè)立崗位輪換制度，尤其是敏感崗位，起到相互監(jiān)督、相互制衡的作用。

（二）提高風(fēng)險意識，加強控制措施

必須明確規(guī)定各個部門和個人授權(quán)審批的范圍、權(quán)限大小、辦事程序和承擔(dān)的相應(yīng)責(zé)任，需經(jīng)過規(guī)定程序授權(quán)和審批才能對有關(guān)的經(jīng)濟業(yè)務(wù)事項進行處理，未經(jīng)授權(quán)和審批，部門或個人不得擅自經(jīng)手、接觸和處理。同時，要注意按級授權(quán)、清晰授權(quán)、書面授權(quán)，審批范圍要覆蓋全部業(yè)務(wù)，審批程序要規(guī)范。農(nóng)村集體經(jīng)濟組織要提高風(fēng)險意識，盡管是簡單的租賃業(yè)務(wù)，在瞬息萬變的市場競爭中也存在不小的風(fēng)險。以合同管理的內(nèi)部控制為例，在合同的簽訂階段，業(yè)務(wù)部門要審核租賃標的的合法性、承租人的履約能力等關(guān)鍵風(fēng)險控制點，合同的訂立必須履行審批程序，對條款的制定要經(jīng)過法務(wù)部門或?qū)I(yè)律師的審核，并由集體經(jīng)濟組織管理層的會商和法人代表簽字方能生效；合同履行階段，租金的按時收取、有關(guān)安全管理事項等構(gòu)成風(fēng)險控制點；合同終止階段，對有關(guān)權(quán)利義務(wù)的規(guī)范也是風(fēng)險控制點。在確定風(fēng)險關(guān)鍵控制點后，就需要按合同管理全流程加強有關(guān)的控制活動。

（三）完善信息溝通

農(nóng)村集體經(jīng)濟組織應(yīng)建立健全各業(yè)務(wù)部門的職責(zé)分工，并在日常工作中加強各部門之間的溝通，及時發(fā)現(xiàn)內(nèi)控缺陷并加以改進，使內(nèi)控機制發(fā)揮好作用。例如，在合同履行階段，財務(wù)部門應(yīng)根據(jù)合同條款，按時開具發(fā)票，租金收取部門應(yīng)按合同條款及時收取租金，財務(wù)部門如未在規(guī)定時間內(nèi)收到租金，須及時與業(yè)務(wù)部門溝通，確認未按時收款的原因，如屬于承租人的責(zé)任，就須將信息及時與法務(wù)部門溝通，按照合同條款追究承租人的責(zé)任，直至解除合同。同理，內(nèi)部各部門都應(yīng)根據(jù)職責(zé)分工，加強對承租人的日常監(jiān)督管理，發(fā)現(xiàn)承租人違反合同條款的行為，及時加以制止，維護集體經(jīng)濟利益。

（四）健全監(jiān)督機制

第一，從內(nèi)部審計入手，健全內(nèi)部監(jiān)督控制。設(shè)立內(nèi)部審計機構(gòu)，或者在不具備條件的情況下委托外部專業(yè)審計人員，對集體經(jīng)濟組織的內(nèi)部控制體系進行審計，發(fā)揮審計評價、監(jiān)督和檢查作用，以改善內(nèi)控環(huán)境、健全內(nèi)控制度。第二，鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府職能部門應(yīng)承擔(dān)起對農(nóng)村集體經(jīng)濟組織的外部監(jiān)督職責(zé)。有必要在管理基層的賬目的基礎(chǔ)上，加強對基層內(nèi)部控制的建立和實施情況進行評價和監(jiān)督。第三，在村級財務(wù)公開中，建立內(nèi)部控制信息披露制度。為保護集體經(jīng)濟組織成員的利益，減少“信息不對稱”的問題，防止集體經(jīng)濟組織管理層利用信息優(yōu)勢損害其他成員的利益，確保集體經(jīng)濟組織成員能及時、準確、完整獲得信息，形成對管理層有效的外部監(jiān)督和約束，必須對內(nèi)部控制體系制定嚴格的披露標準和披露細則。

三、結(jié)論與啟示

合同是現(xiàn)代市場環(huán)境下集體經(jīng)濟組織進行交易活動的法律形式和保證，是集體經(jīng)濟組織開展大部分交易活動的起點?；靵y的合同管理不僅影響交易的過程和結(jié)果，還直接影響集體經(jīng)濟組織的資源配置和內(nèi)部控制的效果。集體經(jīng)濟組織要想優(yōu)化、有序地配置資源，必須對合同進行有效的控制。從對A單位的分析看，農(nóng)村集體經(jīng)濟組織存在日益增長的經(jīng)營規(guī)模與薄弱的內(nèi)部控制水平不相適應(yīng)的問題，在激烈的市場競爭面前處于弱勢地位。農(nóng)村集體經(jīng)濟組織的合同管理中存在優(yōu)化內(nèi)部控制的空間，加強合同的有效內(nèi)部控制是擺在集體經(jīng)濟組織面前的一項重要任務(wù)。同時， 在追求內(nèi)部控制的完善性和有效性的過程中， 應(yīng)該結(jié)合農(nóng)村基層的特點，從成本效益上考慮，農(nóng)村集體經(jīng)濟組織不能完全要求按照大型企業(yè)的做法設(shè)計內(nèi)部控制，要因地制宜，對合同管理中的不同控制措施給予不同程度的重視，具體情況具體分析，切勿整齊劃一地一刀切。本文結(jié)合農(nóng)村合作經(jīng)濟組織自身的特點，探索一個健全而合理的內(nèi)部控制機制，以實現(xiàn)其戰(zhàn)略目標、經(jīng)營目標和財務(wù)目標，增強農(nóng)村集體經(jīng)濟組織在市場中的核心競爭力。

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（作者單位：上海市寶山區(qū)大場鎮(zhèn)經(jīng)濟管理事務(wù)所）