淺談公路施工企業(yè)建造合同會計核算中的問題

邴龍寶

【摘 要】本文從合同預(yù)計總收入、預(yù)計總成本核算不準(zhǔn)確，完工百分比計算易出錯，應(yīng)收賬款和收入確認(rèn)時間不一致等方面對公路施工企業(yè)建造合同會計核算中遇到的問題進行了闡述，并提出了幾點預(yù)防措施。

【關(guān)鍵詞】公路施工企業(yè)；建造合同；會計核算

隨著我國經(jīng)濟發(fā)展的需要和公路交通事業(yè)的發(fā)展，公路施工行業(yè)在近年的國民經(jīng)濟活動中占據(jù)了越來越重要的地位。2006年財政部頒布了新的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，根據(jù)財政部建設(shè)會計準(zhǔn)則體系精神的要求，2009年在所有大中型企業(yè)全面執(zhí)行新會計準(zhǔn)則。公路施工行業(yè)由于工程項目工期較長，設(shè)計變更頻繁，材料單價變動大，預(yù)計合同總成本、合同總收入準(zhǔn)確性不強，合同總價變化較大等自身的一些特點，在執(zhí)行《建造合同》準(zhǔn)則過程中存在著一些問題。對于公路施工企業(yè)建造合同會計核算過程中遇到的問題，本文提出幾點粗淺的看法和建議。

一、公路施工企業(yè)建造合同會計核算中的幾點問題

1.合同預(yù)計總收入核算存在較大的不確定性

對于公路施工項目來說，可靠地預(yù)計合同總收入是比較困難的。合同總收入不僅僅包括合同清單收入，還有合同索賠、變更、獎勵等收入。公路工程項目一般工期較長，期間因材料單價大幅變動而引起的材料調(diào)差收入、因設(shè)計方案變更而引起變更收入以及業(yè)主的各項獎勵收入，均存在較大的不確定性。以上經(jīng)濟利益是否能夠流入企業(yè)以及收入的計量金額均較大程度地受經(jīng)辦人員主觀判斷的影響。

2.合同預(yù)計總成本核算存在較大的不確定性

合同的預(yù)計總成本存在很大的不確定性，主要表現(xiàn)在以下幾個方面：

（1）材料單價波動的不確定性。由于公路工程項目施工周期較長，在其施工過程中往往會受到通貨膨脹及市場供需關(guān)系的影響，一旦材料等生產(chǎn)要素的價格發(fā)生變動，將會導(dǎo)致成本的大幅變動。

（2）因設(shè)計變更引起的成本變動不確定。工程項目會隨著實際的施工情況而對原有的設(shè)計方案進行變更和微調(diào)，不同設(shè)計方案的成本往往相差較大，導(dǎo)致了預(yù)計總成本的不確定性。

（3）公路施工企業(yè)的成本預(yù)算水平普遍較低，導(dǎo)致合同預(yù)計總成本不準(zhǔn)確。目前大多數(shù)的公路施工企業(yè)沒有形成一套符合實際的企業(yè)內(nèi)部定額，同時也缺少較全面的成本預(yù)測方面的資料積累，即使各個部門之間密切配合，合同預(yù)計總成本的準(zhǔn)確性也得不到保證。

（4）預(yù)計總成本的準(zhǔn)確性還受到項目管理團隊成本控制能力的影響。管理能力較差的團隊往往無法保證在最初預(yù)算內(nèi)完成合同，會導(dǎo)致合同實施過程中，實際成本超出預(yù)計總成本，從而導(dǎo)致預(yù)計總成本不斷變動，增加了預(yù)計總成本的不確定性。

3.完工百分比的確認(rèn)容易出現(xiàn)問題

（1）成本歸集不準(zhǔn)確造成完工百分比的確認(rèn)不準(zhǔn)確。目前公路施工企業(yè)完工百分比大都采用累計實際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計總成本的比例確定，在施工過程中機械費用、勞務(wù)費用結(jié)算不及時、材料消耗計量不準(zhǔn)確等情況普遍存在，導(dǎo)致完工百分比的準(zhǔn)確性無法保證。另外，合同成本的歸集容易因為各種原因受到人為的調(diào)節(jié)，通過調(diào)整完工百分比，進而調(diào)節(jié)利潤。

（2）預(yù)計總成本不準(zhǔn)確造成完工百分比不準(zhǔn)確。由于預(yù)計總成本本身就是一個預(yù)測值，同時又受到材料單價、變更成本等因素影響，必然導(dǎo)致完工百分比計算不準(zhǔn)確，導(dǎo)致反應(yīng)的財務(wù)狀況失真。

（3）會計人員的業(yè)務(wù)水平，制約著完工百分比的準(zhǔn)確性。部分會計人員觀念落后，不注重汲取新的財務(wù)知識，會計核算工作中有章不循，工作不規(guī)范，記賬隨意，會計信息失真，無法保證完工百分比的準(zhǔn)確性。

4.應(yīng)收賬款確認(rèn)與收入確認(rèn)相分離為利潤調(diào)節(jié)留下空間

建造合同準(zhǔn)則對建造合同收入的確認(rèn)時間規(guī)定與其相關(guān)的應(yīng)收賬款不一致。合同收入按完工進度在資產(chǎn)負債表日確認(rèn)，而應(yīng)收賬款則是按業(yè)主正式批復(fù)了計量證書時確認(rèn)。這樣就使應(yīng)收賬款和其相關(guān)收入不在同一期間內(nèi)確認(rèn)，給企業(yè)經(jīng)營者帶來了很大的人為操作空間。這會使部分企業(yè)通過以下兩個途徑來調(diào)節(jié)企業(yè)經(jīng)營業(yè)績，達到虛增利潤的目的：一是通過提高完工進度來提高收益，二是推遲工程計量證書的簽發(fā)或記賬來拖延對應(yīng)收賬款的確認(rèn)，從而少提壞賬準(zhǔn)備。

二、采取的措施

1.完善施工項目建造合同管理的組織結(jié)構(gòu)，明確崗位責(zé)任規(guī)范

準(zhǔn)確地執(zhí)行《建造合同》對于提高公路施工企業(yè)的財務(wù)決算信息和成本信息質(zhì)量，明確各級管理層的責(zé)任，加強內(nèi)部控制具有重要意義。要想全面有效地貫徹落實建造合同準(zhǔn)則，必須首先解決“誰來抓”、“如何抓”的問題。企業(yè)應(yīng)在公司層次與項目層次設(shè)置相應(yīng)的組織管理機構(gòu)。如在公司層次成立包含財務(wù)部、工程管理部等部門負責(zé)人組成的建造合同管理領(lǐng)導(dǎo)小組，主要職責(zé)是對建造合同的實施進行統(tǒng)一的管理和領(lǐng)導(dǎo)，參與工程項目投標(biāo)前的評審、中標(biāo)后的評審以及責(zé)任成本的測算和承包指標(biāo)的確定，開展責(zé)任成本管理工作，指導(dǎo)所屬項目部建立健全成本管理制度和預(yù)算管理制度，進行收入、成本管理，指導(dǎo)項目部進行合同收入、合同成本預(yù)計，監(jiān)督檢查項目部建造合同執(zhí)行情況。在項目層次設(shè)置相應(yīng)的由項目經(jīng)理任組長，財務(wù)、技術(shù)、工程、試驗、物資、機械、安全等部門負責(zé)人組成的建造合同執(zhí)行管理小組，主要職責(zé)是進行建造合同分析評估，建造合同交底，建立健全成本管理制度和預(yù)算管理制度，確認(rèn)建造合同的會計核算對象，統(tǒng)一核算口徑，進行合同收入、合同成本預(yù)計，進行實際工作數(shù)量統(tǒng)計，辦理工程量簽證和價款結(jié)算，做好建造合同成本核算的各項基礎(chǔ)工作，按照核算對象分會計期間準(zhǔn)確歸集計算合同成本，進行會計處理，做好相關(guān)資料的登記整理上報和相關(guān)信息披露。

2.加強成本控制，做好成本核算工作，提高收入成本預(yù)測能力

公路施工企業(yè)應(yīng)建立各種財產(chǎn)物資的收發(fā)、領(lǐng)退、轉(zhuǎn)移、報廢和清查制度，建立、健全與成本核算有關(guān)的各項原始記錄和工程量統(tǒng)計制度，制定或修訂人工、材料、機械等各項企業(yè)內(nèi)部定額，借鑒國際會計準(zhǔn)則的規(guī)定，在企業(yè)內(nèi)部建立一套有效的財務(wù)預(yù)算和報告制度，加大企業(yè)的信息化建設(shè)，使與成本核算有關(guān)的信息可靠、準(zhǔn)確、完整、及時地在相關(guān)部門傳遞和使用。建立健全公司內(nèi)部概預(yù)算或建造工程概預(yù)算、適用的耗費定額、會計核算制度、成本分析制度等。中標(biāo)后深入研究圖紙，制定切實可行、真實可靠的施工組織設(shè)計，提前對項目現(xiàn)場進行細致的考察和了解，對當(dāng)?shù)氐奈飪r、氣候、地質(zhì)環(huán)境、社會環(huán)境、施工難度等方面進行全面了解，提高測算水平。同時，建筑施工企業(yè)要加強對合同執(zhí)行全過程的監(jiān)督管理，對因變更設(shè)計、索賠、獎勵及非可控因素造成的工程造價的變化，應(yīng)及時取得發(fā)包單位的簽認(rèn)，以便財務(wù)部門及時、準(zhǔn)確地計算合同收入，進行工程結(jié)算，收取工程價款，真實反映建筑施工企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績。

3.合同預(yù)計總收入、預(yù)計總成本的動態(tài)管理

建立合同預(yù)計總收入和總成本的動態(tài)管理機制，根據(jù)工程項目的實際情況，及時評審和修訂預(yù)計總收入和總成本。應(yīng)嚴(yán)格按照收入準(zhǔn)則要求確定預(yù)計總收入，不能隨意確認(rèn)因獎勵、變更、索賠等形成的收入。應(yīng)監(jiān)督管理合同執(zhí)行全過程，各部門應(yīng)協(xié)力配合，對因非可控因素、變更設(shè)計造成的工程造價的變化，財務(wù)部門要準(zhǔn)確、及時地計算，真實反映施工企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績，并及時取得發(fā)包單位的確認(rèn)資料。

4.加強內(nèi)部監(jiān)督檢查

建造合同中的可靠估計與合同結(jié)果很大程度上依賴于財務(wù)人員的職業(yè)判斷，施工企業(yè)對不合理的會計處理應(yīng)及時發(fā)現(xiàn)和糾正。企業(yè)還應(yīng)加強對工程項目實施過程中的內(nèi)部控制審計，只有各個環(huán)節(jié)嚴(yán)格按照制度和規(guī)定進行，才能更加客觀地反映工程項目的財務(wù)狀況和各期間經(jīng)營成果。

5.提高會計人員的綜合素質(zhì)

建造合同準(zhǔn)則的有效實施離不開高素質(zhì)的財務(wù)人員，財務(wù)人員的職業(yè)判斷很大程度上決定了建造合同結(jié)果的可靠估計，合同預(yù)計總收入、總成本也要求財務(wù)人員對工程項目比較了解，并且擁有較強的判斷力與預(yù)測力。會計人員應(yīng)充分認(rèn)識到會計在整個社會主義建設(shè)中的重要作用，理解自己所從事的工作的價值，培養(yǎng)良好的職業(yè)道德和修養(yǎng)高尚的職業(yè)風(fēng)范，強烈的事業(yè)心和責(zé)任感。項目財務(wù)人員要熟知有關(guān)稅務(wù)知識、法規(guī)和財經(jīng)法律，增強實際操作能力，加強業(yè)務(wù)知識學(xué)習(xí)，依法處理賬務(wù)。

參考文獻：

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[2]中國注冊會計師協(xié)會編.2013年度注冊會計師考試《會計》教材

[3]吳海寧.論建造合同準(zhǔn)則實踐中存在的問題及解決措施