基于信息質(zhì)量提升的上市公司會計政策選擇研究

摘 要：會計政策選擇和會計信息質(zhì)量存在著相互作用的關(guān)系。一些上市公司往往濫用會計政策選擇，導(dǎo)致會計信息失真、披露不充分等問題屢屢發(fā)生，嚴重干擾資本市場的有序運行。不同類型的會計政策選擇對會計信息質(zhì)量會產(chǎn)生不同的影響。為保證和提高上市公司會計信息質(zhì)量，應(yīng)當(dāng)抑制管理當(dāng)局的機會主義行為，積極推進效率型會計政策選擇，完善企業(yè)會計準則和公司治理結(jié)構(gòu)，加強對審計市場的監(jiān)管，加強政府對上市公司的監(jiān)管，維護投資者和利益相關(guān)者的權(quán)益。

關(guān)鍵詞：上市公司；會計政策選擇；會計信息質(zhì)量

中圖分類號：F275 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2013）17-0179-02

自1990年上海證券交易所正式成立，經(jīng)過20多年的發(fā)展，股份制公司已然成為市場經(jīng)濟發(fā)展的重要元素，通過上市融資，一些公司不斷發(fā)展壯大，成為集團化、國際化發(fā)展的行業(yè)龍頭。然而，我國資本市場發(fā)展尚不成熟，仍然存在著諸多問題，會計信息失真、披露不充分、信息不對稱和傳遞實效性差等問題屢屢發(fā)生，一些上市公司甚至利用會計政策選擇操縱利潤，隨心所欲地控制數(shù)據(jù)輸出，提供“注水”的會計信息，嚴重干擾資本市場的有序運行。而造成這些問題的一個重要原因便是企業(yè)濫用會計政策選擇。

筆者從提高會計信息質(zhì)量的角度出發(fā)研究會計政策選擇，旨在對提高上市公司提供的會計信息質(zhì)量，保護投資者等相關(guān)利益群體的權(quán)益，保證資本市場持續(xù)、健康、穩(wěn)定發(fā)展起到一定的積極作用。

一、會計信息質(zhì)量與會計政策選擇

（一）會計信息與會計政策選擇的含義

會計信息是會計人員通過對會計主體所發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行處理和分析以后所生成的、對會計管理和決策分析及信息使用者有使用價值的信息，即以企業(yè)為主體向信息使用者提供的信息。

會計政策選擇是企業(yè)管理當(dāng)局根據(jù)企業(yè)自身的經(jīng)營目標，在宏觀會計政策的指導(dǎo)和約束下，依據(jù)適用的會計規(guī)范體系所限定的選擇范圍，在對會計事項進行確認、計量、記錄和報告的過程中比較可選用的會計原則、方法和程序，以選定最優(yōu)會計處理方法的過程。企業(yè)針對某一經(jīng)濟事項所選擇的會計政策不是恒久不變的，而是隨企業(yè)所處經(jīng)濟環(huán)境的變化不斷被優(yōu)化。因此，會計政策選擇實際上是一個貫穿于會計確認、計量、記錄和報告的決策，是會計處理方法的整體優(yōu)化。

（二）會計信息與會計政策選擇的關(guān)系

首先，會計政策選擇以一定的會計信息為依據(jù)，優(yōu)質(zhì)會計信息促進會計政策的恰當(dāng)選擇。信息使用者的會計信息需求是會計政策選擇的基礎(chǔ)。會計信息使用者是指股東、債權(quán)人、潛在投資者、政府部門及企業(yè)的競爭對手等等，會計信息是會計信息使用者據(jù)以決策的依據(jù)。譬如：企業(yè)可以通過對手披露的會計信息評估本企業(yè)的競爭力，決定是否有必要選用一定的會計政策以調(diào)整相關(guān)財務(wù)指標；管理當(dāng)局出于自身和企業(yè)利益需要，采取減少預(yù)提費用、提前確認會計收益和費用資本化等方式，提高企業(yè)會計收益，或采取遞延利潤或降低收益的會計政策以延遲納稅以及通過會計政策的選擇調(diào)整資本結(jié)構(gòu)、均衡各期收益以爭取商業(yè)信用和獲得信貸資金等。

其次，會計政策選擇是會計信息披露的基礎(chǔ)，對會計信息有決定作用。會計政策選擇是會計處理方法的整體優(yōu)化，會計事項的初始確認和計量以及再次確認與計量，都是基于對會計原則、方法和程序的選擇和運用。因此，會計政策的選擇是企業(yè)會計信息揭示的基礎(chǔ)，而會計政策選擇是否恰當(dāng)又直接關(guān)系著企業(yè)會計信息的質(zhì)量和信息使用者據(jù)以決策的正確程度。會計政策選擇對會計信息有決定作用，對同一會計事項的處理，往往因為選擇的會計政策不同而產(chǎn)生不同的甚至是相反的會計信息，要提供什么樣的會計信息，關(guān)鍵是看選擇什么樣的會計政策。企業(yè)要根據(jù)各自的具體情況選擇適合自身的會計政策，不同的選擇，決定了進入會計信息系統(tǒng)的數(shù)據(jù)不同，以及對數(shù)據(jù)加工整理的方法不同，從而形成不同的結(jié)果輸出，即形成不同的會計信息。

（三）會計信息質(zhì)量要求

財務(wù)報告應(yīng)提供對現(xiàn)在和可能的投資者、債權(quán)人以及其他使用者做出合理的投資、信貸及類似決策有用的信息，如果企業(yè)不能提供客觀、公允的會計信息，就會誤導(dǎo)各利益相關(guān)者的決策，給他們帶來不必要的損失。因此，決策有用性是會計信息的根本質(zhì)量要求。我國《企業(yè)會計準則》規(guī)定的會計信息質(zhì)量要求主要包括：（1）可靠性；（2）相關(guān)性；（3）可理解性；（4）可比性；（5）實質(zhì)重于形式；（6）重要性；（7）謹慎性；（8）及時性。

二、會計政策選擇對會計信息質(zhì)量的影響

考慮到我國企業(yè)性質(zhì)的多樣性，我國企業(yè)會計準則為會計政策選擇留有一定的彈性空間，企業(yè)可以根據(jù)自身情況，在準則規(guī)定的范圍內(nèi)進行會計政策選擇。會計政策選擇有兩種類型表現(xiàn)形式：效率型會計政策選擇和機會主義型會計政策選擇，不同類型的會計政策選擇會對會計信息質(zhì)量產(chǎn)生不同的影響。

效率型會計政策選擇會對會計信息質(zhì)量產(chǎn)生積極影響。效率型會計政策選擇是經(jīng)營者在公認會計原則前提下，結(jié)合企業(yè)自身所處經(jīng)濟環(huán)境和發(fā)展戰(zhàn)略進行的會計政策選擇，所生成的會計信息客觀公正、相關(guān)可靠。這種優(yōu)質(zhì)信息可以滿足相關(guān)利益群體對會計信息的需求，幫助他們做出正確決策，促使各利益主體的財富同向增加，同時增加社會財富，引導(dǎo)資本市場向健康的方向發(fā)展。

機會主義型會計政策選擇對會計信息質(zhì)量產(chǎn)生消極影響。機會主義型會計政策選擇是經(jīng)理人員出于增加自身報酬、保證職位安全及等動因，在公認會計準則尚未明確規(guī)定的會計處理方法上做出選擇，通過這樣的選擇為自己增加財富。這種會計政策選擇所生成的會計信息缺乏真實性和可靠性，會損害投資者和債權(quán)人的利益，弱化企業(yè)競爭力，擾亂資本市場的有效運作，使會計信息的社會公信力受到嚴重危害。

下面以資產(chǎn)減值政策為例說明會計政策選擇對會計信息質(zhì)量的影響。

根據(jù)企業(yè)會計準則規(guī)定，壞賬準備的計提比例是由上市公司根據(jù)自身的實際情況自行決定的。上市公司可以根據(jù)以往經(jīng)驗、綜合考慮債務(wù)單位的實際財務(wù)狀況和現(xiàn)金流量情況以及應(yīng)收賬款的賬齡等有關(guān)信息進行合理的判斷，確定壞賬準備的計提比例。這就會給一些有需要利用壞賬準備的計提或轉(zhuǎn)回而進行盈余管理的上市公司提供操縱利潤的機會。

例如，在計提一年以內(nèi)應(yīng)收賬款的壞賬準備比例上，2008年，ST實達（600 734）計提壞賬準備的比例僅有0.5%，而同行業(yè)的天房發(fā)展（600 322）計提壞賬準備的比例則是5%，一年內(nèi)僅此一項ST實達就少計當(dāng)期管理費用約334萬元，也就是說增加了當(dāng)期利潤334萬元，占當(dāng)年利潤的84.5%。在同行業(yè)風(fēng)險相似的情況下，兩家上市公司在計提一年以內(nèi)應(yīng)收賬款的壞賬準備比例竟然相差了10倍。

另外，不同存貨計價方法和固定資產(chǎn)折舊方法均會對會計信息質(zhì)量產(chǎn)生不同的影響。企業(yè)管理當(dāng)局、大股東為追求自身利益及各利益相關(guān)集團利益共享的需要，可能會利用其在信息披露方面擁有的絕對主動權(quán)，在會計政策選擇行為上采取機會主義行為，選擇那些為自己牟取最大效用的會計政策。因此，我們應(yīng)當(dāng)抑制管理當(dāng)局的機會主義行為，積極推進效率型會計政策選擇，保證和提高會計信息質(zhì)量。

三、推進效率型會計政策選擇提高會計信息質(zhì)量的建議

（一）完善企業(yè)會計準則，進一步細化會計政策披露規(guī)范。

詳細的披露規(guī)范能提高會計信息的透明度，防止企業(yè)濫用會計政策。應(yīng)在現(xiàn)有準則的基礎(chǔ)上，進一步要求上市公司詳細披露壞賬的計提比率、存貨的計價方法、固定資產(chǎn)折舊的方法等，規(guī)范上市公司會計信息的披露，降低信息的不對稱。

（二）完善公司治理結(jié)構(gòu)

一是改善報酬激勵機制。進一步探索股票期權(quán)激勵機制，制定較長期的經(jīng)理人經(jīng)營績效評價標準，防止經(jīng)營者的短期行為，減少經(jīng)理人員的道德風(fēng)險，提高會計政策選擇的公允性。

二是完善公司內(nèi)控制度。從目前上市公司會計政策選擇行為的事實來看，應(yīng)進一步強化獨立董事和審計委員會的監(jiān)督作用。擴大獨立董事的權(quán)利，獨立董事對管理當(dāng)局所采用的會計政策有權(quán)要求其做出解釋或予以調(diào)整。改進獨立董事提名、選聘機制，保證選聘程序的獨立性，從而打破管理者對會計系統(tǒng)的控制，真正實現(xiàn)會計政策的選擇權(quán)與監(jiān)督權(quán)分離，有效保證會計政策選擇的相對客觀性和公正性。

（三）加強對審計市場的監(jiān)管

一是提高注冊會計師的職業(yè)道德水平。盡早出臺《中國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范指導(dǎo)意見》實施指南，推進其有效執(zhí)行。設(shè)立專門的職業(yè)道德監(jiān)管機構(gòu)，建立注冊會計師職業(yè)道德信用檔案，從外部強制驅(qū)動注冊會計師提高職業(yè)道德水平，實施有效監(jiān)管。另外，引入第三方制衡機制，打破企業(yè)與會計師事務(wù)所直接委托的經(jīng)濟關(guān)系，提高會計師審計的獨立性。

二是建立有效的懲處機制。對審計不實行為的損害賠償實行舉證責(zé)任倒置、引入聲譽處罰機制，將注冊會計師的個人財富與聲譽掛鉤。

（四）加強政府對上市公司的監(jiān)管

一是進一步嚴格信息披露規(guī)則，加大對違規(guī)信息披露的處罰力度，使企業(yè)違約成本遠遠大于收益。

二是建立立體監(jiān)管框架。改變以往以政府為主體的監(jiān)管模式，構(gòu)建以法律監(jiān)管為前提，以政府監(jiān)管為主導(dǎo)，以行業(yè)自律為輔助、以內(nèi)部監(jiān)管為基礎(chǔ)，以社會監(jiān)督為補充的立體會計監(jiān)管模式。同時應(yīng)以立法的形式明確界定各監(jiān)管部門的監(jiān)管職責(zé)和權(quán)限，避免重復(fù)監(jiān)管和監(jiān)管“真空”，促進各監(jiān)管部門之間的工作協(xié)調(diào)，使有限的監(jiān)管資源得到合理的利用，提高監(jiān)管效率。

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[責(zé)任編輯 柯 黎]