傾向變更會計(jì)師事務(wù)所的主要?jiǎng)右蚣敖ㄗh

摘 要：通過對2008—2011年滬深兩市變更會計(jì)事務(wù)所（以下簡稱事務(wù)所）的數(shù)據(jù)比例進(jìn)行分析，得出財(cái)務(wù)困境是主要變更因素，并提出相應(yīng)的監(jiān)管建議，以期為投資者和會計(jì)事務(wù)所提供有價(jià)值的理論依據(jù)，降低風(fēng)險(xiǎn)。

關(guān)鍵詞：財(cái)務(wù)困境；會計(jì)師事務(wù)所；政策建議

中圖分類號：F230 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號：1673-291X（2013）15-0168-02

一、研究背景

隨著改革開放的深入，中國市場經(jīng)濟(jì)體制也在不斷完善，上市公司利益和規(guī)模擴(kuò)大并舉的同時(shí)，企業(yè)間競爭壓力逐步加大，陷入財(cái)務(wù)困境的頻率逐年走高，而頻繁變更會計(jì)師事務(wù)所，利用財(cái)務(wù)手段進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊的案件日益增多。這不僅導(dǎo)致審計(jì)獨(dú)立性減損，加劇不正當(dāng)競爭，阻礙中國市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，而且給投資者、債權(quán)人帶來了巨大的損失。

基于此，從財(cái)務(wù)困境的視角對上市公司更換事務(wù)所的行為進(jìn)行探討，為降低投資風(fēng)險(xiǎn)提供拙見。

1.國外文獻(xiàn)述評。認(rèn)為財(cái)務(wù)困境是導(dǎo)致事務(wù)所變更的代表人物有：DeFond、Haskins and wiiliams、Schwartz和Melon，他們對不同時(shí)期出現(xiàn)財(cái)務(wù)危機(jī)或者瀕臨破產(chǎn)的公司變更事務(wù)所的動(dòng)因進(jìn)行了調(diào)查[1]。結(jié)論認(rèn)為事務(wù)所與上市公司在財(cái)務(wù)報(bào)表問題方面的博弈、出具非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計(jì)報(bào)告、高管的辭職變動(dòng)、股東拋售股票股權(quán)失衡、審計(jì)收費(fèi)分歧是財(cái)務(wù)危機(jī)的潛在動(dòng)因，而陷入財(cái)務(wù)危機(jī)的上市公司為規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)和處于自身利益考慮，借變更事務(wù)所放緩審計(jì)程序，拖延財(cái)務(wù)危機(jī)信息的披露。其次，處于保險(xiǎn)的考慮，通過更新事務(wù)所經(jīng)濟(jì)實(shí)力，贏得投資人對財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的信任，而且，一旦公司破產(chǎn)、通過事務(wù)所進(jìn)入訴訟，也可減少因此帶來的損失。

Bryan、Tiras和wheaktley （2001）也研究了處于財(cái)務(wù)狀況不佳的企業(yè)與發(fā)生事務(wù)所變更行為之間的關(guān)系，結(jié)果顯示二者呈現(xiàn)了重大的負(fù)相關(guān)關(guān)系。

2.國內(nèi)文獻(xiàn)述評。國內(nèi)對于事務(wù)所變更的研究起步較晚，其中，以耿建新和楊鶴（2001）為代表，主要從經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度對近十年發(fā)生變更的公司進(jìn)行了研究。他們發(fā)現(xiàn)，處于財(cái)務(wù)困境的上市公司容易發(fā)生事務(wù)所變更。朱小斌以是否被 （ST、PT）為判斷上市公司是否處于財(cái)務(wù)危機(jī)的標(biāo)準(zhǔn)，統(tǒng)計(jì)了處于財(cái)務(wù)危機(jī)中的上市公司發(fā)生事務(wù)所變更和未處于財(cái)務(wù)危機(jī)中的上市公司發(fā)生事務(wù)所變更的發(fā)生概率，發(fā)現(xiàn)前者的概率遠(yuǎn)高于后者，并且這種差異十分顯著。因此，它認(rèn)為上市公司的財(cái)務(wù)困境是導(dǎo)致事務(wù)所變更的主要因素。

現(xiàn)在中國對此現(xiàn)象研究也已形成了理論框架，并且找出適合中國證券市場的發(fā)展的變更動(dòng)因?？偟膩碚f，除了財(cái)務(wù)困境還有如下幾個(gè)方面：非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見和意見分歧、盈余管理、會計(jì)師事務(wù)所水平、股東的變更、管理層變更。

二、樣本選取

2.變更原因。根據(jù)上海證券交易所資本市場研究所年報(bào)專題小組對此進(jìn)行的研究顯示，滬市938家公司披露的2011年年度報(bào)告統(tǒng)計(jì)顯示，變更師事務(wù)所的上市公司數(shù)量由上年的55家增至118家，占全部滬市公司的12.58%。剔除因事務(wù)所自身合并導(dǎo)致的變更外，為72家。參考該統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)，本文歸納出主要變更原因?yàn)椋海?）由于國家相關(guān)政策或規(guī)定更換事務(wù)所；（2）為保障公司長遠(yuǎn)發(fā)展，通過依靠更具實(shí)力公司幫助而必須進(jìn)行的變更；（3）因上市公司與事務(wù)所審計(jì)費(fèi)用出現(xiàn)分歧的變更；（4）因事務(wù)所出現(xiàn)并購、或者解散，導(dǎo)致事務(wù)所結(jié)構(gòu)或者注冊會計(jì)師人員變動(dòng)進(jìn)行的變更；（5）由于控股股東或其他關(guān)聯(lián)關(guān)系人的變動(dòng)進(jìn)行的變動(dòng)； （6）事務(wù)所業(yè)務(wù)滯后不能滿足上市公司的要求進(jìn)行的變更；（7）上市公司實(shí)質(zhì)性的重大資產(chǎn)重組、主營業(yè)務(wù)重大變化，辦公區(qū)域的變化等，導(dǎo)致現(xiàn)任事務(wù)所不具備執(zhí)行證券審計(jì)的資格或者區(qū)域變化而變更事務(wù)所。

3.結(jié)論。通過對上述統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)的相關(guān)分析認(rèn)為，處于財(cái)務(wù)困境的上市公司較其他上市公司更傾向于變更事務(wù)所，而且在變更當(dāng)年或者在近三年內(nèi)因財(cái)務(wù)狀況異常被ST的上市公司約為30%，這補(bǔ)充說明了財(cái)務(wù)狀況也是導(dǎo)致上市公司變更事務(wù)所的一個(gè)因素。

三、原因分析

1.財(cái)務(wù)困境的概念。對財(cái)務(wù)困境的研究，國外開始于20世紀(jì)30年代，中國起步較晚。根據(jù)中國學(xué)者統(tǒng)計(jì)，上市公司連續(xù)兩年虧損或者一年巨虧往往會導(dǎo)致財(cái)務(wù)狀況異常而被特別處理（被ST）。因此，裁定財(cái)務(wù)困境以是否被ST為標(biāo)志。當(dāng)執(zhí)行上市公司該年度的財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)工作的事務(wù)所不是執(zhí)行該公司上一年度財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)的事務(wù)所時(shí)，就可以判斷為發(fā)生了變更。

2.財(cái)務(wù)困境的原因。（1）國家政策的調(diào)整。國家宏觀經(jīng)濟(jì)的調(diào)控，雖使大多數(shù)國企改制后成為上市公司，但改制的不徹底使他們?nèi)蕴幱诮^對控股地位，有絕對的發(fā)言權(quán)及表決權(quán)，在競爭中操縱著整個(gè)市場。實(shí)力不濟(jì)的上市公司因?yàn)椴徽?dāng)?shù)妮^量，導(dǎo)致財(cái)務(wù)出現(xiàn)困境。（2）法律制度不盡完善。中國現(xiàn)行經(jīng)濟(jì)體系法規(guī)制度不健全，對于上市公司缺乏有效的監(jiān)督和處罰機(jī)制。對于事務(wù)所變更相應(yīng)法規(guī)所要承擔(dān)的成本低廉，造成上市公司為利益驅(qū)動(dòng)隨意更換事務(wù)所并隱瞞會計(jì)報(bào)表真實(shí)性的現(xiàn)象愈演愈烈。（3）失信成本低。事務(wù)所變更的動(dòng)因是經(jīng)濟(jì)利益。在中國目前處于買方市場的困境下，上市公司有能力也有條件影響他們，因利益，事務(wù)所會迎合上市公司的要求，出具虛假報(bào)告并因此獲得職務(wù)、薪金、股票升值等方面的利益。而公司通過虛假會計(jì)信息，騙取投資者、債權(quán)人及國家有關(guān)管理機(jī)關(guān)的信任，并因此獲得投資、貸款或減少稅金支出等經(jīng)濟(jì)利益。（4）上市公司管理層結(jié)構(gòu)不合理以及管理層素質(zhì)不足。企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)權(quán)力過于集中，缺乏必要的監(jiān)督機(jī)制，或企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)缺乏管理素質(zhì)，導(dǎo)致企業(yè)財(cái)務(wù)管理混亂，財(cái)產(chǎn)賬目不清。（5）高素質(zhì)會計(jì)技能的人才缺乏。根據(jù)中國注冊會計(jì)師協(xié)會的數(shù)據(jù)，截至2011年6月30日，全國已有會計(jì)師事務(wù)所7 600多家，但其存在巨大的人才缺陷。2010年，前百強(qiáng)事務(wù)所注冊會計(jì)師共23 124人，擁有領(lǐng)軍人才165人，占行業(yè)領(lǐng)軍人才總?cè)藬?shù)的9.8%。高水平專業(yè)人員欠缺，導(dǎo)致服務(wù)特色不明顯，無法承接復(fù)雜的業(yè)務(wù)，同時(shí)由于缺乏職業(yè)素養(yǎng)和技能培訓(xùn)，使從業(yè)者職業(yè)操守低，在利益誘惑或威脅面前，往往選擇放棄審計(jì)獨(dú)立性，出具不真實(shí)的審計(jì)報(bào)告。

四、研究政策及建議

1.政府嚴(yán)格準(zhǔn)入，完善監(jiān)管體系，減少會計(jì)虛假信息的施展空間。在會計(jì)事務(wù)所申請之前，政府應(yīng)對其各項(xiàng)條件進(jìn)行全面考察，評估其誠信狀況，勝任能力，嚴(yán)格會計(jì)事務(wù)所市場準(zhǔn)入條件。完善與嚴(yán)格規(guī)范關(guān)聯(lián)交易的披露，鼓勵(lì)企業(yè)披露非財(cái)務(wù)信息[3]。同時(shí)應(yīng)加大對上市公司會計(jì)信息的稽查力度，提高會計(jì)造假的成本，遏制會計(jì)造假勢頭。

2.完善公司治理結(jié)構(gòu)。建立科學(xué)的現(xiàn)代企業(yè)管理制度，建立、健全獨(dú)立董事、審計(jì)委員會制度，加強(qiáng)股東對財(cái)務(wù)信息需求與監(jiān)控的動(dòng)機(jī)和強(qiáng)力約束能力。

3.實(shí)施誠信工程，強(qiáng)化誠信教育，實(shí)行市場退出機(jī)制。法律和信譽(yù)是維持市場有序運(yùn)行的兩個(gè)條件，應(yīng)建立誠信檔案，便于公民隨時(shí)查詢，同時(shí)應(yīng)加強(qiáng)誠信教育，提高相關(guān)人員的誠信意識。對失信行為嚴(yán)重者，要推廣市場退出機(jī)制，取締其從業(yè)資格。

4.加強(qiáng)員工培訓(xùn)，提高職業(yè)素養(yǎng)。建立有效的內(nèi)部培訓(xùn)制度，提升CPA的專業(yè)知識能力和道德素質(zhì)，并不斷對其進(jìn)行考察，形成一套行之有效的淘汰機(jī)制。

參考文獻(xiàn)：

[1] 胡培培.處于財(cái)務(wù)困境的上市公司變更會計(jì)師事務(wù)所的動(dòng)因及后果分析[J].中國證券期貨，2011，（12）.

[2] 李彥.上市公司變更會計(jì)事務(wù)所動(dòng)因研究[D].重慶：西南大學(xué)碩士學(xué)位論文，2010：5.

[3] 王義勇.提高會計(jì)事務(wù)所信息質(zhì)量的幾點(diǎn)建議[J].中國商界，2009，（8）.

[責(zé)任編輯 吳 迪]