循環(huán)經(jīng)濟形勢下財務(wù)會計面臨的新問題及其對策

摘 要：作為一種日益受到各方重視的可持續(xù)經(jīng)濟發(fā)展模式，循環(huán)經(jīng)濟也對企業(yè)財務(wù)會計產(chǎn)生了深遠的影響。因此，就循環(huán)經(jīng)濟形勢下企業(yè)財務(wù)會計所面臨的新問題及其應(yīng)對策略方面進行了深入探討。

關(guān)鍵詞：財務(wù)會計；循環(huán)經(jīng)濟；問題；對策

中圖分類號：F275 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2013）20-0195-02

引言

循環(huán)經(jīng)濟指的是在自然資源、科技和人的大系統(tǒng)內(nèi)，通過投入資源、企業(yè)生產(chǎn)、產(chǎn)品消費及其廢棄的過程，將傳統(tǒng)的資源消耗線性增長經(jīng)濟模式轉(zhuǎn)變?yōu)樾滦蝿菹碌纳鷳B(tài)型資源循環(huán)經(jīng)濟發(fā)展模式。簡言之，循環(huán)經(jīng)濟即是在物質(zhì)的循環(huán)、利用和再生的基礎(chǔ)上發(fā)展經(jīng)濟，其基本特征是高效率、低排放和低消耗。小循環(huán)（企業(yè)內(nèi)部）、中循環(huán)（企業(yè)之間）、大循環(huán)（社會化）是循環(huán)經(jīng)濟實施的三個層面。循環(huán)經(jīng)濟為解決當前企業(yè)可持續(xù)發(fā)展過程中資源與環(huán)境之間的矛盾提供了有益思路。作為一種可持續(xù)經(jīng)濟發(fā)展模式，循環(huán)經(jīng)濟也深刻影響著企業(yè)的財務(wù)會計。本文以科學發(fā)展觀為引導思想，就循環(huán)經(jīng)濟形勢下企業(yè)財務(wù)會計面臨的新問題及其解決對策進行了深入探討。

一、循環(huán)經(jīng)濟形勢下財務(wù)會計面臨的新問題

（一）會計信息披露問題

循環(huán)經(jīng)濟形勢下企業(yè)應(yīng)當向外部利益相關(guān)者提供財會信息。如從可持續(xù)發(fā)展角度關(guān)注企業(yè)的投資者必定會關(guān)注企業(yè)會計信息，尤其在近年來重要戰(zhàn)略性資源持續(xù)漲價的背景下，企業(yè)的生產(chǎn)成本大幅增長，資源節(jié)約型企業(yè)的比較獲利優(yōu)勢就得以凸顯。再如，政府會對資源重復利用、減少資源使用量的企業(yè)給予各項政策支持，企業(yè)需要披露此類信息以確定是否滿足政策條件。傳統(tǒng)經(jīng)濟條件下，企業(yè)有關(guān)資源等收益與成本、環(huán)境計量等的披露相對不足，環(huán)境與資源有關(guān)的經(jīng)濟問題尚未被納入會計核算體系，尚未實現(xiàn)對環(huán)境資源會計對象的有效計量，無法準確反映環(huán)境、資源等的耗費及補償?shù)葐栴}。此外，企業(yè)以交易價格和歷史成本計價原則進行計量，而環(huán)境成本與收益通常無法通過市場交易以確定其交易價格，給會計計量帶來了新的問題。

（二）成本控制問題

循環(huán)經(jīng)濟形勢下資源的再利用和減量化有利于降低生產(chǎn)成本，同時，企業(yè)因執(zhí)行環(huán)境要求所付出的成本以及為管理企業(yè)活動對環(huán)境造成的影響而被要求采取措施的成本會使企業(yè)成本大幅增加，給財務(wù)會計核算帶來新的問題。如企業(yè)往往需要大量投入成本提高技術(shù)水平以增強資源的可再生性；某些環(huán)境因素還可能增加能源成本或使產(chǎn)品滯銷。這些都在一定程度上制約著綠色GDP的增長。應(yīng)該說，只有合理控制有關(guān)成本，才能切實保證最優(yōu)化企業(yè)資源效率。

（三）會計核算問題

企業(yè)尚未將環(huán)境與資源所涉經(jīng)濟業(yè)務(wù)事項納入正式財務(wù)會計核算之中，會計核算內(nèi)容有待完善。有的企業(yè)沒有意識到環(huán)境與資源的價值，未將其納入資產(chǎn)要素中，也沒有將環(huán)境與資源成本納入費用要素中確認。環(huán)保社會責任其實也是一種負債，而環(huán)境與資源收益也應(yīng)看做一種收入，企業(yè)應(yīng)當確認、計量、記錄和報告環(huán)境與資源利潤。縱觀企業(yè)會計實踐可以看出，盡管目前綠化費、排污費等環(huán)境要素包含在了企業(yè)管理費用之中，但與環(huán)境與資源相配套的財務(wù)會計規(guī)范及核算體系尚未建立起來，傳統(tǒng)會計也未能及時有效地反映和監(jiān)督環(huán)境與資源相關(guān)的經(jīng)濟業(yè)務(wù)。

（四）企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)決策問題

傳統(tǒng)管理會計選擇產(chǎn)品生產(chǎn)最優(yōu)方案時的標準是收益最大化，方案是否可行以收大于支為判斷依據(jù)。傳統(tǒng)的“先污染，后治理”的環(huán)保思想強調(diào)對企業(yè)生產(chǎn)線最末端進行治理，決策產(chǎn)品生產(chǎn)方案時主要是從企業(yè)微觀角度考慮產(chǎn)品生產(chǎn)的獲利能力，與傳統(tǒng)管理會計下的決策標準大致相同。而在循環(huán)經(jīng)濟形勢下，除了要考慮產(chǎn)品生產(chǎn)的盈利性，企業(yè)還應(yīng)將環(huán)境治理尤其是污染源的治理考慮在內(nèi)以實現(xiàn)科學決策。也就是說，企業(yè)應(yīng)及時轉(zhuǎn)變視角，站在社會經(jīng)濟發(fā)展的高度全面考察產(chǎn)品生產(chǎn)工藝的環(huán)保性、生產(chǎn)末端的廢物回收再利用以及產(chǎn)品自身安全性等方面，以建立在社會經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展基礎(chǔ)上的盈利性為標準決策產(chǎn)品生產(chǎn)。

二、循環(huán)經(jīng)濟形勢下完善財務(wù)會計的對策

循環(huán)經(jīng)濟形勢下傳統(tǒng)財務(wù)會計存在諸多亟待解決的問題，本文認為，企業(yè)應(yīng)使傳統(tǒng)會計方法理論與犧牲環(huán)境的生產(chǎn)代價實現(xiàn)有機結(jié)合，從以下幾個方面積極完善企業(yè)財務(wù)會計。

（一）充分披露循環(huán)經(jīng)濟對企業(yè)的影響

循環(huán)經(jīng)濟形勢下，企業(yè)價值的運動包含環(huán)境與資源有關(guān)的價值運動，因而企業(yè)必須披露相應(yīng)的環(huán)境與資源價值量信息。因環(huán)境與資源價值信息在傳統(tǒng)會計報表中沒有得到反映，故企業(yè)應(yīng)相應(yīng)增加披露循環(huán)經(jīng)濟有關(guān)信息。可以參考企業(yè)財務(wù)報表的現(xiàn)行思路，使循環(huán)經(jīng)濟對企業(yè)的影響在企業(yè)財務(wù)會計報表及附注中切實得到反映，對于企業(yè)資源循環(huán)利用與環(huán)保信息的披露，則可以通過編制循環(huán)經(jīng)濟報告專門予以反映。

（二）給企業(yè)成本控制以政策支持

政府對于企業(yè)的節(jié)能減排行為應(yīng)當給予鼓勵和政策支持。因為企業(yè)減少排污、對廢棄物進行資源化處理，創(chuàng)造了社會效益的同時其經(jīng)濟效益卻可能減少甚至為負，具有較高正外部性的同時可能卻只得到了較低的回報。從性質(zhì)上看，廢棄物的循環(huán)利用屬于環(huán)境容量公共資源的保護行為，政府應(yīng)對積極發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟的企業(yè)給予一定的支持或補償，通過一些外部效益內(nèi)部化的方式，如給予企業(yè)研發(fā)廢棄物循環(huán)利用及資源節(jié)約技術(shù)的活動以貸款補助、政策優(yōu)惠等，切實降低企業(yè)廢棄物再生資源化成本，提升企業(yè)經(jīng)營效益。

（三）完善企業(yè)會計核算

首先，循環(huán)經(jīng)濟形勢下，企業(yè)會計核算對象有待于進一步擴展。會計核算目標應(yīng)當包含促進可持續(xù)發(fā)展和資源的循環(huán)利用?？稍偕?、可損耗的、天然的以及后天加工的自然資源都能夠為企業(yè)帶來收益。從會計角度來看，自然資源就屬于資產(chǎn)，也具有相應(yīng)的價值和產(chǎn)權(quán)，所以也應(yīng)當進行會計核算與成本控制。對于自然的會計核算，企業(yè)不應(yīng)局限于傳統(tǒng)的微觀角度，而要從大處著眼，宏觀把握資源的會計核算。

其次，進一步擴大企業(yè)會計主體的空間范圍。循環(huán)經(jīng)濟形勢下資源的循環(huán)利用使得企業(yè)既有的會計系統(tǒng)中新增了許多環(huán)境與資源要素，會計主體數(shù)量會更多，企業(yè)應(yīng)當對更多會計主體有關(guān)的各項生產(chǎn)經(jīng)營活動及經(jīng)營業(yè)務(wù)事項進行計量和反映。

最后，合理增設(shè)會計科目。循環(huán)經(jīng)濟形勢下，企業(yè)應(yīng)在其財務(wù)報表中增設(shè)循環(huán)經(jīng)濟有關(guān)會計科目，如循環(huán)經(jīng)濟資產(chǎn)與負債、循環(huán)經(jīng)濟收入、費用與利潤等，以充分準確地反映企業(yè)廢棄物的資源化信息、污染源治理信息以及資源與成本節(jié)約信息等。同時，為使環(huán)境利益相關(guān)者對企業(yè)環(huán)境信息有一個全面的認識，進而為其做出貸款、投資、企業(yè)受托責任的確認或解除等決策提供支持，企業(yè)還應(yīng)在其報表附注中公開披露企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)的有關(guān)治理標準、措施及政策等。可見，循環(huán)經(jīng)濟模式要求企業(yè)更為嚴格地披露會計信息。

（四）充分收集企業(yè)產(chǎn)品成本有關(guān)信息

傳統(tǒng)成本核算模式下，環(huán)境與資源有關(guān)支出被歸為期間費用（間接費用）或損失，此種做法易使企業(yè)極力壓縮環(huán)保開支。循環(huán)經(jīng)濟形勢下，必須將環(huán)境與資源問題通盤納入到企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中，遵守“誰污染，誰負擔”的原則，密切結(jié)合產(chǎn)品和環(huán)境資源成本，全過程控制其會計核算。此外，為了充分有效地收集企業(yè)產(chǎn)品成本有關(guān)信息，為企業(yè)環(huán)境與資源決策提供信息支持，有必要持續(xù)改善會計信息系統(tǒng)，增設(shè)“廢棄物備抵”、“廢棄物利用”、“應(yīng)收廢棄物”等專門賬戶進一步完善會計核算，詳細記錄尚未處理完的有害物及廢棄物利用情況。

（五）構(gòu)建資源成本控制專門系統(tǒng)

資源節(jié)約因素在企業(yè)現(xiàn)有財務(wù)成本體制的各環(huán)節(jié)中均有體現(xiàn)，因此，各個環(huán)節(jié)都應(yīng)充分考慮資源節(jié)約問題，企業(yè)應(yīng)成立資源成本控制的專門化系統(tǒng)，以循環(huán)和高效利用所有資源。制定節(jié)能標準、開展節(jié)能管理、設(shè)定資源價格等資源節(jié)約問題應(yīng)全面融入企業(yè)責任會計、全面預(yù)算及差異分析制度的監(jiān)控執(zhí)行之中。一方面，加強控制物化勞動的消耗。產(chǎn)品實體的一部分通常直接源于原材料的必要消耗，對其進行有效地控制可以在一定程度上減少部分損耗，提升原材料使用效益。同時，單獨控制和核算企業(yè)閑置資源并將其納入會計資源成本控制體系，也可大大提升企業(yè)閑置資源的使用效率。另一方面，積極構(gòu)建資源成本會計控制系統(tǒng)，最大化企業(yè)資源使用效率；進一步完善企業(yè)資源使用價值的控制標準，將企業(yè)有限資源的使用情況以貨幣或?qū)嵨镉嬃康刃问胶侠矸从秤跁嬒到y(tǒng)中，將資源成本從有關(guān)費用中抽出并予以單獨列示。此外，資源成本及損耗問題也要納入到企業(yè)投資與生產(chǎn)經(jīng)營的長期決策之中，用最小的資源代價換取最大化的循環(huán)經(jīng)濟效益。

（六）依據(jù)環(huán)境變化及時更新財務(wù)會計

隨著企業(yè)內(nèi)外環(huán)境的持續(xù)變化，企業(yè)應(yīng)當適時更新其財務(wù)會計。例如，企業(yè)會計除了要對環(huán)境有關(guān)的實際支出進行核算與反映外，還應(yīng)補充核算和反映環(huán)境與資源因素有關(guān)的“成本附加”事項，同時，與其相應(yīng)的分配比例（即“利潤分配”）也應(yīng)納入企業(yè)利潤的核算之中。其中，“成本附加”包含兩類情形：一是沒有直接發(fā)生需要計提的成本費用應(yīng)按規(guī)定比例計提，并在“待攤費用”中核算和反映；二是直接發(fā)生且可計量的成本費用可作為成本直接計入“當期費用”中。需要注意的是，成本費用一旦計提其所有權(quán)就不再隸屬于企業(yè)，應(yīng)當受到環(huán)境資源或稅務(wù)管理部門的相應(yīng)監(jiān)管，企業(yè)不能再隨意使用資金，如果企業(yè)確有需要動用該項費用進行周轉(zhuǎn)，可以支付相應(yīng)的資金占用費。而“利潤分配”則可以按一定比例對企業(yè)所獲利潤提取環(huán)境資源收益，該收益可統(tǒng)一由國家成立的專門化基金進行管理。

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[責任編輯 王 莉]