談社會中介報告信息在房地產(chǎn)稅務(wù)稽查工作中的應(yīng)用

摘 要：由于稅務(wù)人員缺乏對房地產(chǎn)開發(fā)項目銷售單價和單位成本的客觀標(biāo)準(zhǔn)的掌握，常使稅務(wù)稽查工作常常陷入力不從心的困境。中介機(jī)構(gòu)的報告具有較強(qiáng)的專業(yè)性、客觀性和公正性，為稅務(wù)稽查人員對房地產(chǎn)的銷售單價、單位成本和竣工結(jié)算等信息的認(rèn)定提供了較可靠的判定標(biāo)準(zhǔn)。社會中介報告只反映了銷售單價或單位成本的合理值和平均值，與真實數(shù)值會存在一定差距，因此不能作為直接證據(jù)使用，但可作為稽查線索、間接證據(jù)和核定征稅的依據(jù)。

關(guān)鍵詞：中介報告信息；稅務(wù)稽查工作；社會中介

中圖分類號：F810.422 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號：1673-291X（2013）20-0158-03

一、引入社會中介工作的必要性和可行性

房地產(chǎn)行業(yè)開發(fā)項目周期長、單項工程項目多、結(jié)算復(fù)雜，加上稅務(wù)人員對房地產(chǎn)開發(fā)流程和經(jīng)營規(guī)律不熟悉，使得征管的難度大，人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和人力資源面臨嚴(yán)峻考驗，稅源征管存在較多的漏洞，稅收流失問題較為嚴(yán)重。房地產(chǎn)企業(yè)又都是跨年度滾動開發(fā)，稅務(wù)稽查屬事后監(jiān)督，一般是按年度稽查，涉及開發(fā)項目清算稽查，往往要面臨被查單位三年五年甚至是十幾年的賬簿資料，由于缺乏銷售單價和單位成本的客觀標(biāo)準(zhǔn)，使得稅務(wù)稽查工作常常陷入力不從心、就賬論賬、假賬真查的困境。

近兩年來，社會中介工作的引入為房地產(chǎn)的稽查工作帶來了一線曙光，中介機(jī)構(gòu)的報告具有較強(qiáng)的專業(yè)性、客觀性和公正性，為稅務(wù)稽查人員對房地產(chǎn)的銷售單價、單位成本和竣工結(jié)算等信息的認(rèn)定提供了較可靠的判定標(biāo)準(zhǔn)。使稅務(wù)稽查人員從中介機(jī)構(gòu)獲取專業(yè)知識和技能深入開展稽查工作成為現(xiàn)實，為稅務(wù)稽查機(jī)關(guān)彌補(bǔ)自身人力和專業(yè)技術(shù)方面的不足，解決信息不對稱，獲得所需真實、全面、客觀的信息和專業(yè)協(xié)助提供了機(jī)制。

二、引入社會中介工作存在的問題

由于我國行政管理體制中缺乏引入社會中介機(jī)構(gòu)參與行政管理的明確法律依據(jù)，因此，對于社會中介機(jī)構(gòu)參與行政管理的法律性質(zhì)、定位等問題在法律層面上沒有界定。對于在稽查工作中如何應(yīng)用社會中介報告信息在稅務(wù)稽查機(jī)關(guān)內(nèi)部產(chǎn)生了不同的看法。有人認(rèn)為，社會中介報告信息符合證據(jù)關(guān)聯(lián)性、真實性和合法性三個特征，可以作為稽查定案的依據(jù)。另一些人則認(rèn)為，評估報告只反映了銷售單價或單位成本的合理值和平均值，與真實數(shù)值會存在一定差距。因此，作為證據(jù)，其真實性有一定的瑕疵，不能作為定案的直接證據(jù)使用。

三、法理分析

我國《刑事訴訟法》第42條第1款規(guī)定：“證明案件真實情況的一切事實，都是證據(jù)?！?社會中介報告信息符合證據(jù)具有關(guān)聯(lián)性、真實性和合法性三個特征，作為證據(jù)在司法審判中已廣為采用。稅務(wù)工作中社會中介報告信息常被用來作為稅收征管的重要依據(jù)，例如，財政部 國家稅務(wù)總局《關(guān)于開展應(yīng)用房地產(chǎn)評稅技術(shù)核定交易環(huán)節(jié)計稅價格工作的通知》（財稅[2009] 100號）、《關(guān)于推進(jìn)應(yīng)用房地產(chǎn)評估技術(shù)加強(qiáng)存量房交易稅收征管工作的通知》（財稅[2010] 105號）、《土地增值稅暫行條例實施細(xì)則》等文件對社會中介報告信息在稅務(wù)征管中的應(yīng)用進(jìn)行了明確規(guī)定。但社會中介報告反映的是合理值和平均值，與真實數(shù)值會存在一定差距。例如，工程結(jié)算報告的單項工程造價是工程造價師依據(jù)國家成本定額標(biāo)準(zhǔn)和工程發(fā)包方、施工方確認(rèn)的工程量計算得出的金額，與實際結(jié)算價款可能存在差距，因此，作為稽查證據(jù)而言，其真實性有一定的瑕疵，如何合法有效地利用好社會中介報告信息成為稽查工作中的一道難題。為此，筆者就《稅務(wù)稽查工作如何使用社會中介報告信息》這一課題進(jìn)行了研究，并與有關(guān)專家進(jìn)行了論證。

四、應(yīng)用建議

（一）中介報告信息在稅款核定中的應(yīng)用

河北佳信律師事務(wù)所的閆澤平主任律師認(rèn)為：中介機(jī)構(gòu)的報告信息不能作為稅務(wù)稽查定案的直接依據(jù)，但可作為間接證據(jù)和核定征稅的依據(jù)。

房地產(chǎn)企業(yè)主要繳納三個稅種，營業(yè)稅、土地增值稅和企業(yè)所得稅，這三個稅種均規(guī)定有核定和核實兩種征收方式。例如：《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)[2009] 31號）第四條規(guī)定：企業(yè)出現(xiàn)《中華人民共和國稅收征收管理法》第三十五條規(guī)定的情形，稅務(wù)機(jī)關(guān)可對其以往應(yīng)繳的企業(yè)所得稅按核定征收方式進(jìn)行征收管理，并逐步規(guī)范，同時按《中華人民共和國稅收征收管理法》等稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定進(jìn)行處理?！墩魇展芾矸ā返谌鍡l規(guī)定，納稅人有下列情形之一的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)核定其應(yīng)納稅額。（一）依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定可以不設(shè)置賬簿的；（二）依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定應(yīng)當(dāng)設(shè)置但未設(shè)置賬簿的；（三）擅自銷毀賬簿的或者拒不提供納稅資料的；（四）雖設(shè)置賬簿，但賬目混亂或者成本資料、收入憑證、費(fèi)用憑證殘缺不全，難以查賬的；（五）發(fā)生納稅義務(wù)，未按照規(guī)定的期限辦理納稅申報，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期申報，逾期仍不申報的；（六）納稅人申報的計稅依據(jù)明顯偏低，又無正當(dāng)理由的。除非稅務(wù)機(jī)關(guān)有根據(jù)認(rèn)為納稅人存在上述六種情況之一，才可按核定征收方式征稅，否則應(yīng)按核實，而且核實征收是稅務(wù)機(jī)關(guān)優(yōu)先采納的一種征收方式，因為核實征收更符合稅收的公平性原則。

納稅人存在《征收管理法》第三十五條規(guī)定情形之一的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以采用社會中介評估的方法調(diào)整計稅收入額或者所得額據(jù)以征稅。但對于實行核實征收的納稅人，稅務(wù)稽查機(jī)關(guān)不能以社會中介機(jī)構(gòu)的報告否認(rèn)納稅人提供的涉稅信息。納稅人的稅款征收方式往往是主管稅務(wù)機(jī)關(guān)通過一定行政程序認(rèn)定的結(jié)果，如企業(yè)所得稅征收方式主管稅務(wù)機(jī)關(guān)每年都進(jìn)行認(rèn)定，具有法律效力，因此即便納稅人存在偷稅情形，稅務(wù)稽查機(jī)關(guān)一般也只能就查明的違法事實進(jìn)行處理，若稅務(wù)稽查機(jī)關(guān)和納稅人的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)就納稅人的征收方式存在不同意見，認(rèn)為主管稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為核實征收的企業(yè)存在《征收管理法》第三十五條規(guī)定情形的，應(yīng)提請征管或法規(guī)等有行政行為監(jiān)督權(quán)的部門予以審核，若主管稅務(wù)機(jī)關(guān)作出的征收方式認(rèn)定確實存在不當(dāng)，征管或法規(guī)部門應(yīng)撤銷其作出的認(rèn)定，并責(zé)令其重新作出認(rèn)定?；闄C(jī)關(guān)可依據(jù)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定征收方式的認(rèn)定和社會中介機(jī)構(gòu)報告進(jìn)行稅款核定。

（二）中介報告信息在偷稅認(rèn)定中的應(yīng)用

中央財大稅務(wù)管理系主任蔡昌教授認(rèn)為：中介機(jī)構(gòu)的報告信息主要是為稅務(wù)稽查提供線索，中介機(jī)構(gòu)不能替代稅務(wù)機(jī)關(guān)行使行政職權(quán)，稅務(wù)稽查人員依照《稅務(wù)稽查工作規(guī)程》形成的證據(jù)和工作底稿，才是定案的依據(jù)。

以成本為例，參照當(dāng)?shù)禺?dāng)期同類開發(fā)項目單位平均建安成本，可以驗證建筑安裝工程費(fèi)支出是否存在異常。工程結(jié)算報告主要顯示三類信息：即國家成本定額標(biāo)準(zhǔn)、材料的市場價格和工程量，比如稅務(wù)稽查機(jī)關(guān)委托工程造價事務(wù)所出具的《工程結(jié)算報告》顯示的材料市場價與納稅人提供結(jié)算資料顯示的同種材料市場價的存在差距較大，該項差異可以成為稽查的線索，稽查人員需要進(jìn)一步取證，例如到施工方進(jìn)行外調(diào)，檢查該筆業(yè)務(wù)是否發(fā)生，是否存在施工方向房地產(chǎn)開發(fā)公司關(guān)聯(lián)方支付資金的現(xiàn)象；到供貨單位進(jìn)行外調(diào)，檢查該筆業(yè)務(wù)是否發(fā)生，是否存在單價數(shù)量金額不符問題。工程量信息也是如此。中介機(jī)構(gòu)的報告信息必須經(jīng)稽查人員進(jìn)一步取證或稽查人員和中介機(jī)構(gòu)工作人員共同進(jìn)行現(xiàn)場勘測制作現(xiàn)場筆錄、勘驗筆錄才可作為定案的依據(jù)。比如，稅務(wù)稽查機(jī)關(guān)委托工程造價機(jī)構(gòu)出具的《工程結(jié)算報告》顯示塑鋼門窗為6 000平方米，納稅人提供結(jié)算資料顯示塑鋼門窗為10 000平方米，那么，稅務(wù)機(jī)關(guān)是否就能認(rèn)定有4 000平方米是虛列成本呢？還不能，稅務(wù)稽查人員還需要進(jìn)行必要的現(xiàn)場勘測并依據(jù)《稅務(wù)稽查工作規(guī)程》形成現(xiàn)場筆錄或勘驗筆錄。

蔡昌教授還強(qiáng)調(diào)：房地產(chǎn)價格和成本評估報對土地增值稅的計算具有重要參照意義，體現(xiàn)在以下三方面：

第一，按照房地產(chǎn)評估價格計算征收的情形。

《土地增值稅暫行條例實施細(xì)則》第9條規(guī)定：納稅人有下列情形之一的，按照房地產(chǎn)評估價格計算征收：1.隱瞞、虛報房地產(chǎn)成交價格的；2.提供扣除項目金額不實的；3.轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的成交價格低于房地產(chǎn)評估價格，又無正當(dāng)理由的。

財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于推進(jìn)應(yīng)用房地產(chǎn)評估技術(shù)加強(qiáng)存量房交易稅收征管工作的通知》（財稅[2010] 105號）指出：在存量房交易過程中，納稅人低報成交價格偷逃稅款的現(xiàn)象較為普遍，形成了明顯的稅收漏洞，影響了稅法的嚴(yán)肅性，也削弱了房地產(chǎn)市場調(diào)控的政策效果。應(yīng)用房地產(chǎn)評估技術(shù)加強(qiáng)存量房交易稅收征營，是財稅征收機(jī)關(guān)在征管實踐中探索出的行之有效的稅收風(fēng)險防范機(jī)制，具有重要意義。并規(guī)定：評估存量房交易申報價格是應(yīng)用房地產(chǎn)評估技術(shù)加強(qiáng)存量房交易稅收征管的核心內(nèi)容。各級財稅征收機(jī)關(guān)要應(yīng)用房地產(chǎn)評估技術(shù)建立存量房交易申報價格比對系統(tǒng)，對各類存量房地產(chǎn)進(jìn)行評估；以評估值的一定比例作為計稅參考值；申報價格高于計稅參考值的，以申報價格作為計稅價格；申報價格低于計稅參考值的，如果納稅人不能按要求陳述、舉證正當(dāng)理由，以計稅參考值作為計稅價格。

商品房交易中，交易價格是房地產(chǎn)商繳納營業(yè)稅、土地增值稅和企業(yè)所得稅等稅收的依據(jù)，也是購房者繳納契稅的依據(jù)，因此，交易雙方有虛報交易價格逃避稅收的共同利益。商品房交易價格無疑將成為稅務(wù)稽查的重點。

第二，成交價格偏低無正當(dāng)理由的判定和核定

《土地增值稅暫行條例實施細(xì)則》第十四條第三款規(guī)定，轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的成交價格低于房地產(chǎn)評估價格，又無正當(dāng)理由的，是指納稅人申報的轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的實際成交價格低于房地產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)評定的交易價，納稅人又不能提供憑據(jù)或無正當(dāng)理由的行為。有些地方稅務(wù)機(jī)關(guān)還規(guī)范了成交價明顯偏低，可視為有正當(dāng)理由的情形，除規(guī)定情形外視為無正當(dāng)理由。例如：《江蘇省地方稅務(wù)局關(guān)于土地增值稅有關(guān)業(yè)務(wù)問題的公告》（蘇地稅規(guī)[2012] 1號）第三條規(guī)定：對以下情形的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價格，即使明顯偏低，可視為有正當(dāng)理由：（1）法院判定或裁定的轉(zhuǎn)讓價格；（2）以公開拍賣方式轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的價格；（3）政府物價部門確定的轉(zhuǎn)讓價格；（4）經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定的其他合理情形?！锻恋卦鲋刀悤盒袟l例實施細(xì)則》第十四條第四款規(guī)定，隱瞞、虛報房地產(chǎn)成交價格，應(yīng)由評估機(jī)構(gòu)參照同類房地產(chǎn)的市場交易價格進(jìn)行評估。稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)評估價格確定轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入。第六款規(guī)定，轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的成交價格低于房地產(chǎn)評估價格，又無正當(dāng)理由的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)參照房地產(chǎn)評估價格確定轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入。

目前，河北省地稅局已按地域（小區(qū)）建立了存量房交易價格信息數(shù)據(jù)庫，并開發(fā)了存量房交易價格評估軟件《河北省存量房交易價格申報評估系統(tǒng)》，對存量房交易稅收堵漏增收起到了重要作用。但對于房地產(chǎn)開發(fā)商銷售期房的銷售價格尚無相應(yīng)的數(shù)據(jù)庫信息，建議委托中介機(jī)構(gòu)按項目和經(jīng)濟(jì)類型進(jìn)行采集和整理，為項目清算稽查工作提供依據(jù)。

第三，成本不實的核定。

《土地增值稅暫行條例實施細(xì)則》第十四條第五款規(guī)定，提供扣除項目金額不實的，應(yīng)由評估機(jī)構(gòu)按照房屋重置成本價乘以成新度折扣率計算的房屋成本價和取得土地使用權(quán)時的基準(zhǔn)地價進(jìn)行評估。稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)評估價格確定扣除項目金額。

目前，河北省地稅局尚無對房地產(chǎn)開發(fā)成本制定相關(guān)的扣除標(biāo)準(zhǔn)和預(yù)警值。我國已有部分地方稅務(wù)機(jī)關(guān)制定了相應(yīng)的規(guī)范性文件，其做法值得我們借鑒。例如，北京市地方稅務(wù)局《關(guān)于商品住宅土地增值稅核定扣除項目金額標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)問題的通知》（京地稅地[2007] 138號）規(guī)定：高層商品住宅（7層以上）單位面積建安造價允許扣除金額標(biāo)準(zhǔn)為每平方米2 263元；多層商品住宅（7層及以下）單位面積建安造價允許扣除金額標(biāo)準(zhǔn)為每平方米1 560元，并規(guī)定了相關(guān)的修正模型。鹽城市鹽都地方稅務(wù)局《關(guān)于明確鹽都區(qū)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)商品房建安成本等支出預(yù)警值及有關(guān)管理問題的通知》（都地稅發(fā)[2011] 45號）不僅分年度明確了各經(jīng)濟(jì)類型房產(chǎn)的建安成本標(biāo)準(zhǔn)還明確了部分基礎(chǔ)設(shè)施成本標(biāo)準(zhǔn)，并規(guī)定了超標(biāo)準(zhǔn)的處理方案，例如，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的建安成本等支出，高于本《通知》所確定預(yù)警值10%以內(nèi)（含10%）的，由負(fù)責(zé)管理或清算檢查的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)。

五、結(jié)論與思考

稅務(wù)稽查機(jī)關(guān)認(rèn)為納稅人存在《征收管理法》第三十五條或《土地增值稅暫行條例實施細(xì)則》第九條規(guī)定的情形時，稽查機(jī)關(guān)可依據(jù)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定征收方式的認(rèn)定和社會中介機(jī)構(gòu)報告進(jìn)行稅款核定，計算應(yīng)補(bǔ)稅款。中介機(jī)構(gòu)的報告信息能為稅務(wù)稽查工作提供有價值的線索，使稽查工作更有效地展開；中介機(jī)構(gòu)的報告信息可以作為判定納稅人申報收入是否偏低或成本是否偏高的依據(jù)；中介機(jī)構(gòu)的工作可以彌補(bǔ)稅務(wù)稽查機(jī)關(guān)自身人力和專業(yè)技術(shù)方面的不足，有利于稽查人員專業(yè)素質(zhì)的提高。

稽查工作中引入社會中介機(jī)構(gòu)參與尚處于探索階段，有許多相應(yīng)的配套制度需要制定。如稅務(wù)稽查機(jī)關(guān)和納稅人主管稅務(wù)機(jī)關(guān)對納稅人企業(yè)所得稅征收方式和土地增值稅清算方式認(rèn)定不同的情況影響稽查工作的開展，如何協(xié)調(diào)稅務(wù)機(jī)關(guān)的認(rèn)定和改變征收方式需要省市征管和法規(guī)部門出臺相關(guān)的文件予以規(guī)范。

[責(zé)任編輯 杜 鵑]